Уголек: с НДС и без

В избранном В избранное
Печать
Павленко Алексей, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Январь, 2016/№ 7
«Если б каменный уголь умел говорить,
Он не стал бы вести беседы с тобой...»
Б. Гребенщиков
С углем и продуктами его обогащения дела в Украине обстоят, мягко говоря, не очень. Этот вид топлива нынче в остром дефиците. Чтобы как-то улучшить ситуацию с важнейшими для энергетики продуктами, депутаты провели серьезные изменения в сфере обложения НДС угля и его продуктов. Об этих новшествах сегодня и поговорим.

Изменения в обложении НДС операций с углем и продуктами его обогащения, о которых поведем разговор, были введены с 1 января 2016 года Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс по созданию предпосылок для новой модели рынка природного газа» от 24.11.2015 г. № 812-VIII.

Этим Законом в Налоговый кодекс Украины (далееНКУ) — в НДСный подразд. 2 разд. ХХ — добавлено две нормы: п. 44 и п. 45 (далее именуем их соответственно — п. 44 и п. 45). Первым из этих пунктов для поставки угля и продуктов его обогащения* был введен на полтора года (до 1 июля 2017 года) кассовый метод определения даты возникновения налоговых обязательств (НО) и налогового кредита (НК) по НДС. Вторым — на тот же срок — введена льгота по НДС для операций по поставке угля и углепродуктов.

* А также для поставки (в том числе оптовой), передачи, распределения электрической и/или тепловой энергии.

Товарные позиции

И кассовый метод, и льгота по НДС, предусмотренные упомянутыми пп. 44 и 45, распространяются на одни и те же товарные «угле-позиции».

Приведем эти позиции, относящиеся к конкретным кодам УКТ ВЭД, перечисленным в Законе № 812-VIII (без их детализации):

2701 — уголь каменный, антрацит; брикеты, окатыши и аналогичные виды твердого топлива, полученные из каменного угля;

2702 — лигнит, бурый уголь, пропитанные или не пропитанные, кроме гагата;

2703 00 00 00 — торф (включая торфяную крошку), агломерированный или неагломерированный;

2704 00 — кокс и полукокс из каменного угля, лигнита, бурого угля или торфа, пропитанные или не пропитанные; уголь ретортный.

С более подробной детализацией товарных позиций данных кодов УКТ ВЭД можете ознакомиться непосредственно в группе 27 раздела V действующей редакции Таможенного тарифа (утвержден Законом Украины от 19.09.2013 г. № 584-VII).

Теперь разберемся, как должны применяться (а возможно, и сочетаться) льгота и кассовый метод, предусмотренные с 1 января для поставки товаров, относящихся к упомянутым кодам УКТ ВЭД.

Льгота

Итак, п. 45 установил для упомянутых «угле-позиций» до 1 июля 2017 года освобождение по НДС. Норма эта — неординарная, а потому приведем ее, цитируя отдельно каждый абзац п. 45, после чего изложим по порядку свои мысли в отношении нее.

Только в Украине.

Временно, до 1 июля 2017 года, освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость операции по поставке на таможенной территории Украины угля и/или продуктов его обогащения товарных позиций 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 согласно УКТ ВЭД

Обращаем внимание: льгота применяется только в отношении поставок данных видов товаров на таможенной территории Украины. То есть вывоз таких товаров за пределы Украины облагается НДС на общих основаниях (как правило, по нулевой ставке). Аналогичный вывод насчет обложения относится и к импорту «угле-позиций» (чуть подробнее см. далее).

По «переходящим» позициям НК не компенсируем.

В случае применения указанной льготы нормы пункта 198.5 статьи 198 этого Кодекса не применяются в части товаров/услуг, необоротных активов, суммы налога на добавленную стоимость из стоимости которых были включены в налоговый кредит в отчетных (налоговых) периодах, предшествовавших периоду начала применения льготы

При пользовании льготой нормы п. 198.5 НКУ не действуют в отношении связанных с поставкой «угле-позиций» «переходящих» товаров (в том числе необоротных активов)/услуг, НДС по которым был до этого включен в НК в периодах, предшествовавших началу применения льготы! То есть по остаткам самих «угле-позиций», а также по связанным с ними* «переходящим» товарам/услугам/необоротным активам, которые будут использоваться уже в льготируемых операциях, компенсационное НО начислять не нужно! Таким образом, включенный в НК НДС, приходящийся на остатки «угле-позиций» и всего, что с ними связано, останется «незыблемым» — эдакий бонус от государства для угле-продавцов! Этот момент имеет свои определенные нюансы.

* Такой вывод логичен, хотя буквально этот абзац п. 45 уводит из-под применения п. 198.5 НКУ вообще все «переходящие» товары/услуги/необоротные активы, хотя это чересчур…

Обращаем внимание, что здесь речь идет не только о тех случаях, когда льгота начала применяться с 1 января, но и о тех, когда плательщик начнет применять эту льготу с более поздних периодов. О такой возможности говорит последний абзац п. 45 (см. ниже). То есть не важно, с 1 января или, скажем, с 1 мая начинает плательщик применять данную льготу — в любом случае к связанным со льготой «переходным» позициям, по которым ранее был отражен НК, нормы п. 198.5 НКУ не применяются.

В то же время при отказе от льготы (окончании срока ее действия) уже после ее применения норма п. 198.5 сработает по-иному, о чем — ниже.

Можно не льготироваться!

Налогоплательщик может отказаться от использования указанной льготы или приостановить ее использование на один или несколько отчетных (налоговых) периодов путем подачи заявления. Заявление, в котором указывается перечень товарных позиций товаров согласно УКТ ВЭД и период, на который плательщик отказывается или останавливает использование льготы, подается в контролирующий орган по месту регистрации налогоплательщика. Отказ от использования льготы, указанной в настоящем пункте, или приостановление ее использования применяется с первого числа отчетного (налогового) периода, в котором подано заявление

Вначале отметим, что по умолчанию данная льгота должна с 1 января применяться всеми плательщиками, поставляющими «угле-позиции». На льготируемые поставки должны оформляться НН и регистрироваться в ЕРНН. В разделе III и графе 12 НН делается отметка «Без ПДВ» с указанием основания применения льготы — « п. 45 подразд. 2 разд. ХХ НКУ».

В то же время в приведенной норме поражают заложенные возможности «манипуляции» льготой. Подав соответствующее заявление фискалам, плательщик может отказаться от льготы или приостановить ее на один или несколько месяцев (кварталов). Причем отказ от использования льготы применяется с первого числа отчетного периода, в котором подано упомянутое заявление. Буквально выходит, что, подав фискалам такое заявление об отказе от применения льготы 29 января, плательщик имеет право не применять эту льготу уже с 1 января. То есть у плательщиков еще есть время принять решение («применять/не применять льготу?») даже в январе. Хотя при этом налоговые накладные нужно выписывать правильно и регистрировать вовремя…

Если же в январе заявление подать не успеете, то можно будет отказаться с февраля или позднее (если возникнет необходимость).

Из формулировки вышеприведенного последнего абзаца п. 45 следует, что можно отказаться от льготы не по всем товарным позициям, которые поставляет плательщик, а лишь по какой-то их части, по которой пользоваться льготой ему нецелесообразно (например, уголь льготировать, а торф нет). То есть лишь по тем из позиций, которые плательщик укажет в упомянутом заявлении. Как это будет трактоваться фискалами на практике, поживем-увидим.

«Туда-сюда»? Весьма привлекательно выглядит и возможность приостанавливать применение льготы на один или несколько отчетных периодов. То есть фактически плательщик может сам регулировать себе периоды выгодного «ныряния» в «угольную» льготу. Но здесь возможны и злоупотребления. Например, в «облагаемых» периодах плательщик будет осуществлять максимальные объемы облагаемых НДС закупок (в том числе импорт угля, расходы на его перевозку и т. д.), законно включая в таких периодах суммы «входного» НДС в НК. А затем — переходить на льготу и в «льготируемых» периодах реализовывать ранее закупленное, уже не начисляя НДС. Однако не исключаем, что для целей применения абзаца второго п. 45 налоговики под началом применения льготы будут понимать только одну дату — 01.01.2016 г. Хотя такой подход и не соответствует этой норме…

В течение периода пользования льготой весь «входной» НДС по совершенным закупкам «угле-позиций» и всего, с ними связанного, подпадает под нормы п.п. «б» упомянутого п. 198.5 НКУ (ср. 025069200). То есть «входной» НДС хоть и будет плательщиком-льготником отражаться в составе НК, в том же периоде он должен быть компенсирован начислением соответствующего НО. Это правило касается всех, кто «вступил» в льготу с 1 января (в том числе и тех, кто по каким-то причинам не успеет отказаться от льготы в январе).

Отметим, что когда плательщик в каком-то периоде перестанет пользоваться льготой в связи с отказом от ее применения или окончанием срока ее действия* и перейдет на обложение «угле-позиций» НДСом, то на него станет распространяться норма из абзаца шестого п. 198.5 НКУ, касающаяся восстановления НК по «переходящим» позициям, приобретенным в период применения льготы. Напомним, что такое восстановление НК производится путем уменьшения НО посредством выписки РК к НН, которой ранее (в периоде действия льготы) начислялись «компенсационные НО.

* Пока из НКУ следует, что последним днем действия льготы будет 30.06.2017 г. Однако плательщик в упомянутом заявлении может предусмотреть и более раннюю дату окончания применения им данной льготы.

Если вы льготировались, а затем в конце какого-то периода решили отказаться от льготы, то следует помнить, что льгота не будет применяться уже с 1 числа месяца (квартала), в котором подано заявление об отказе (см. выше). В таком случае необходимо проанализировать все события такого отчетного периода и при необходимости выписать РК или НН, чтобы начислить НО со всех облагаемых операций с «угле-позициями» (в том числе с полученных предоплат).

Уголь импортный и из зоны АТО. Как мы уже упоминали, «угольная» льгота распространяется только на поставки «угле-позиций» в Украине. То есть операции по ввозу (импорту) угля не льготируются. И НДС, уплаченный при ввозе в Украину угля в периоде действия льготы, после включения его в НК импортер должен будет компенсировать начислением НО согласно п.п. «б» п. 198.5 НКУ. Если же «ввозной» НДС будет уплачен и включен в НК в периоде, когда льгота еще не применялась, то, как уже отмечалось, при переходе на льготу нормы п. 198.5 НКУ к остаткам таких импортных «угле-позиций» применяться не должны. То есть в таком случае «ввозной» НК не будет компенсироваться начислением НО.

Что касается «угле-позиций», ввозимых из зоны АТО, то это — особая песня. Как правило, они «проникают» сюда оттуда без НДС. Собственно, очень похоже, что «под них» в основном и принималась данная льгота. Поэтому для плательщиков НДС, «оперирующих» с такими «угле-позициями», применение льготы является оптимальным.

Обратим также внимание, что на операции поставки «угле-позиций» из зоны АТО не распространяются п. 197.23 НКУ и установленные там ограничения (так как «угле-позиции» не попали в перечень товаров, определенных ч. 8 ст. 287 ТКУ). А потому применение льготы из п. 45 при поставке угля из зоны АТО должно быть на общих основаниях.

Кассовый метод

Первый абзац п. 44 устанавливает: временно, до 1 июля 2017 года, плательщики налога, которые осуществляют поставку (в том числе оптовую), передачу, распределение электрической и/или тепловой энергии, поставку угля и/или продуктов его обогащения товарных позиций 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 согласно УКТ ВЭД, определяют дату возникновения налоговых обязательств и налогового кредита по кассовому методу.

Итак, кассовый метод определения даты возникновения НО и НК по тем же «угле-позициям» (и иже с ними) должен применяться в периоде с 1 января 2016 года по 1 июля 2017 года. Причем это дело обязательное, а не добровольное.

Здесь возникает несколько вопросов.

Во-первых, этот абзац п. 44 прописан так, будто акцент должен делаться на плательщике, а не на поставках конкретных товаров (угля и др.). Но тогда выходит, что плательщик, поставляющий упомянутые товары, должен кассовый метод применять абсолютно по всем своим операциям поставки/приобретения.

Мы не склонны к столь широкой трактовке данной нормы, так как законодатель явно не преследовал такой цели. Тем более, здесь допустимы аналогии с «историей» применением кассового метода по п. 187.10 НКУ. Там при похожей формулировке, напомним, фискалы разъясняли, что кассовый метод применяется только в отношении перечисленных в этом пункте товаров (услуг)*.

* См., например, письмо Миндоходов от 27.08.2013 г. № 9618/6/99-99-19-04-02-15.

Во-вторых,

кассовый метод следует применять только в отношении угля и продуктов его обогащения или также и в отношении связанных с их поставкой/приобретением «сопутствующих» товаров и услуг?

Возможно, стоило бы кассовый метод применять и для целей определения НК/НО и по всему, «сопутствующему» поставке/приобретению «угле-позиций». Исходя из буквального прочтения текста п. 44 кассовый метод должен применяться только в отношении упомянутых там товаров (как угля и углепродуктов, так и электро- и тепловой энергии). То есть, по нашему мнению, НК по всем сопутствующим расходам должен отражаться, ориентируясь на правило «первого события», а не «по деньгам».

Следует также помнить, что согласно п. 198.6 НКУ отражение НК по НН/РК при кассовом методе возможно только в течение 60 дней с даты проведения оплаты!

Скрещивание льготы и кассового метода

Одновременно. Попробуем теперь подробнее разобраться, должен ли плательщик, применяющий «угольную» льготу, одновременно применять и кассовый метод. И если да, то как?

Исходя из буквального прочтения п. 44, несмотря на отсутствие НО, в отношении НК льготникам, похоже, следует применять кассовый метод. Однако, на наш взгляд, этот формальный подход, кроме путаницы, ничего полезного с собой не привносит. Дело в том, что согласно п.п. «б» п. 198.5 НКУ отражение НК по «входному» НДС, связанному с приобретением «угле-позиций», все равно должно быть компенсировано начислением НО: произойдет это по первому событию или «по деньгам», на наш взгляд, значения не имеет.

Кроме того, «скрещивание» льготы с кассовым методом породит дополнительные вопросы и проблемы. Например: НН на льготируемые операции, видимо, следует выписывать «по деньгам»? Равно и льготируемые поставки в строке 5 декларации по НДС, видимо, тоже нужно отражать «по деньгам» (хотя операции и не приводят собственно к начислению НО)? Еще посмотрим, что на этот счет разъяснят фискалы…

Как уже упоминалось выше, по желанию плательщик может отказаться (отказываться) от льготы по поставке «угле-позиций». Тогда (при нельготировании) применение плательщиком кассового метода для определения дат НО и НК по этим позициям однозначно является обязательным.

«Переходные» шутки. Второй абзац п. 44 распространяется на операции, по которым дата возникновения первого из событий, определенных в п. 187.1 и в п. 198.2 НКУ, приходится на отчетные (налоговые) периоды до 1 июля 2017 года.

Итак, если плательщик станет применять «угольную» льготу не сразу с 1 января, то с этой даты у него в любом случае начнется применение кассового метода. Ведь если первое из событий приходится на период с 1 января 2016 года до 1 июля 2017 года, то НО/НК должны возникать «по кассе».

Поэтому при переходе в дальнейшем на применение льготы до даты перехода лучше провести побольше предоплат за «угле-позиции» или оплат за полученное после 1 января. Тогда в отношении этих «кассовых» НК при переходе на применение «угольной» льготы не сработает п.п. «б» п. 198.5 НКУ. Если же первое (или второе) событие — оплата — произойдет уже в периоде пользования льготой, то отраженный НК придется компенсировать начислением НО (согласно тому же п. 198.5 НКУ).

Сводные НН

Во второй части п. 44 прописан механизм выписки сводных НН, который особо порадует тех продавцов «угле-позиций», а тем более — электро- и теплоэнергии, которые реализуют их неплательщикам НДС (и в первую очередь — населению). Они теперь могут на такие поставки выписывать (и регистрировать в ЕРНН) одну общую сводную НН в месяц!

Итак, нормы пп. 44 и 45 предоставляют плательщикам, реализующим «угле-позиции», режим максимального благоприятствования. В то же время уголь и углепродукты, сожженные (потребленные) в Украине, в большинстве своем в конечном счете все равно приведут к появлению НДС. Его заплатят потребители, оплачивающие электро- и теплоэнергию, выработанную «при содействии» угля. Ведь прольготированные по НДС «угле-позиции» пополнят себестоимость этих энергий, которые, к сожалению, по НДС не льготируются. Так что «плечам» потребителей (кроме тех, кто будет закупать для топки непосредственно уголь и т. п.) от этой льготы легче не станет.

Но будем надеяться, что хотя бы часть сэкономленных за счет этой льготы средств дойдет непосредственно до шахтеров.

выводы

  • Для поставки угля и продуктов его обогащения на полтора года (до 1 июля 2017 года) введены льгота по НДС и кассовый метод определения даты возникновения НО и НК.
  • По умолчанию данная льгота должна с 1 января 2016 года применяться всеми плательщиками, поставляющими «угле-позиции». Однако от применения льготы плательщик может отказаться вообще или приостановить ее действие на определенный срок, подав фискалам соответствующее заявление.
  • По имевшимся на начало пользования льготой остаткам «угле-позиций», а также по связанным с ними «переходящим» товарам/услугам/необактивам, которые будут использоваться уже в льготируемых операциях, не нужно начислять компенсационное НО по п. 198.5 НКУ.
  • По нашему мнению, применение кассового метода является обязательным только для тех товаров, которые перечислены в п. 44 подразд. 2 разд. ХХ НКУ. Однако применение кассового метода при одновременном применении «угольной» льготы вызывает ряд вопросов.
  • Теперь в НКУ прописан механизм выписки сводных НН при поставке «угле-позиций», а также электро- и теплоэнергии, которые реализуются неплательщикам НДС (в том числе населению). На такие поставки теперь можно выписывать одну общую сводную НН в месяц!
Теги уголь НДС
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить