Темы статей
Выбрать темы

Сопутствующая продукция: учет и налогообложение

Свириденко Алла, налоговый эксперт
Как правило, вспоминая о готовой продукции, мы подразумеваем основную продукцию, производство которой, собственно, и является целью создания и работы предприятия. Но в ходе технологического процесса производства нередко «в нагрузку» к основной продукции получают и так называемую сопутствующую продукцию. Конечно же, ее доля в общем объеме производства не так уж велика, однако это ни в коем случае не отменяет необходимости ее учета. Итак, как же отличить сопутствующую продукцию от основной и отразить ее в учете и налогообложении? Давайте разбираться!

img 1

Что такое сопутствующая продукция?

Сразу скажем, что наиболее близкие бухгалтерскому сердцу НКУ и П(С)БУ определения термина «сопутствующая продукция» не дают. Встретить его можно в Методрекомендациях № 373*. Здесь говорится (см. пп. 330 и 428 этих Методрекомендаций), что

* Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики от 09.07.2007 г. № 373.

к попутной (или сопутствующей) продукции относится продукция, полученная одновременно с целевым (основным) продуктом в едином технологическом процессе

И, главное, учтите! Сопутствующая продукция не относится к возвратным отходам (п. 330 Методрекомендаций № 373). Она по качеству отвечает установленным стандартам или техническим условиям, принимается отделом технического контроля и предназначена для дальнейшей переработки или отпуска сторонним предприятиям.

Получается, что сопутствующая продукция представляет собой полноценную и соответствующего качества продукцию, получаемую в ходе стандартного технологического процесса параллельно с основной (целевой) продукцией. Именно надлежащее качество и возможность дальнейшего использования в хозяйственной деятельности и отличают сопутствующую продукцию от возвратных отходов.

Напомним: возвратные отходы — это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ценностей, образовавшиеся в процессе производства продукции (работ, услуг), которые утратили полностью или частично начальные потребительские свойства исходного материала (химические и физические) и поэтому их используют с повышенными расходами (снижением выхода продукции) или совсем не используют по прямому назначению.

При желании с перечнем попутной продукции в отдельных отраслях промышленности вы можете ознакомиться в приложении 4 к Методрекомендациям № 373.

Каждое предприятие на основе анализа своего техпроцесса производства самостоятельно устанавливает, образуется ли в ходе него сопутствующая продукция. При этом «сопутствующий» статус продукции как один из элементов калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг) предприятие закрепляет в приказе об учетной политике.

Кстати, советуем вам в этом вопросе не лениться. Ведь прямое указание на сопутствующий статус продукции в приказе поможет в случае необходимости обосновать применяемый вами способ учета производственных затрат (см. постановление ВАСУ от 15.06.2016 г. № К/800/6099/16 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 72 с. 15).

Как определить стоимость сопутствующей продукции?

Как мы уже выяснили, сопутствующая продукция образуется в ходе производства основной продукции, причем каких-либо дополнительных расходов на ее изготовление предприятие не несет. Поэтому

стоимость сопутствующей продукции отдельно (самостоятельно) не калькулируют (п. 429 Методрекомендаций № 373)

Но радоваться рано. Это вовсе не означает, что ее можно выпустить из виду и не учитывать вовсе ☺.

В действительности стоимость сопутствующей продукции учитывают по одноименной статье калькуляции «Сопутствующая продукция» и включают в состав общей производственной себестоимости. Причем будьте внимательны: при расчете производственной себестоимости основной продукции стоимость сопутствующей продукции исключают (вычитают) из общей производственной себестоимости. Такой подход к учету сопутствующей продукции установлен п. 430 Методрекомендаций № 373 и п. 11 П(С)БУ 16**. То есть

** Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина от 31.12.99 г. № 318.

img 2

Как видите, для того чтобы провести все эти расчеты и определить производственную себестоимость основной продукции, а соответственно, узнать себестоимость единицы основной продукции, хочешь не хочешь, а сопутствующую продукцию нужно оценить. Давайте посмотрим, как это сделать?

Начнем с того, что п. 11 П(С)БУ 16 рекомендует нам в зависимости от направления использования сопутствующей продукции оценивать ее по:

справедливой стоимости — для продукции, подлежащей реализации;

стоимости возможного использования — для продукции, которая будет использована на самом предприятии.

А вот п. 431 Методрекомендаций № 373 оказался куда щедрее и дает на выбор предприятиям целых 4 способа оценки сопутствующей продукции, а именно по:

отпускным ценам (справедливой стоимости);

цене возможного использования (только при внутреннем использовании);

— плановой себестоимости аналогичного продукта;

— нормативной себестоимости.

Обратите внимание: первые два способа — в точности те, которые предлагает применять п. 11 П(С)БУ 16. А последние два не соответствуют этому П(С)БУ.

Итак, со способами оценки определились: согласно нацстандартам их всего два — по справедливой стоимости или по стоимости возможного использования. Теперь давайте посмотрим, в чем заключается каждый из них.

Оценка сопутствующей продукции по справедливой стоимости (по отпускным ценам). Этот способ используют при оценке сопутствующей продукции, предназначенной для продажи. Как следует из самого его названия, в таком случае сопутствующую продукцию оценивают исходя из ее справедливой стоимости. Под ней понимают сумму, за которую можно продать актив при обычных условиях на определенную дату (п. 4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», утвержденного приказом Минфина от 07.07.99 г. № 163). При этом согласно приложению к этому документу справедливой стоимостью готовой продукции будет цена ее реализации за вычетом расходов на реализацию и суммы надбавки (прибыли) исходя из надбавки (прибыли) для аналогичной готовой продукции.

Оценка сопутствующей продукции по цене возможного использования. Этот способ подойдет для оценки сопутствующей продукции, которая остается для внутреннего использования на самом предприятии. Как определить цену возможного использования, П(С)БУ 16, как, впрочем, и другие бухгалтерские стандарты, нам не говорит. Но тут на помощь опять приходит п. 431 Методрекомендаций № 373 (ср. ). В качестве цены возможного использования он рекомендует принимать разность между ценой материала, который заменяет сопутствующая продукция (т. е. заменяемого материала), и суммой дополнительных расходов, связанных с подготовкой его к использованию.

Способ оценки сопутствующей продукции предприятие выбирает самостоятельно и указывает его в приказе об учетной политике

Ну и в завершение этого раздела давайте коротко разберем, как вопрос оценки сопутствующей продукции решается на тех предприятиях, которые бухучет ведут в соответствии с МСФО. В этом нам поможет п. 14 МСБУ (IAS) 2 «Запасы», который посвящен как раз рассматриваемому нами случаю: когда в процессе производства предприятие производит более одного продукта (основной и побочный).

Международный стандарт рекомендует выбирать метод оценки побочного продукта в зависимости от значимости (существенности) сопутствующей продукции по отношению к основной.

Если предприятие считает сопутствующую продукцию достаточно существенной (по своим затратам, объемам реализации), то ее себестоимость калькулируют. При этом, если расходы на переработку каждого продукта отдельно определить невозможно, то их распределяют между продуктами «на пропорциональной и последовательной основе». Например, в качестве базы распределения можно принять цену продажи каждого продукта (либо на этапе производственного процесса, когда продукты уже можно отделить друг от друга, либо на момент завершения производства продукта).

Если сопутствующая продукция не существенна, что характерно для большинства побочных продуктов, то ее оценивают по чистой цене продажи, т. е. по расчетной продажной цене в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи (п. 6 МСБУ 2 «Запасы»). Затем именно эту стоимость вычитают из себестоимости основного продукта. В результате балансовая стоимость основного продукта существенно не отличается от его себестоимости.

Как оформить поступление и отпуск сопутствующей продукции?

Порядок документального оформления сопутствующей продукции, на наш взгляд, ничем не отличается от документирования основной продукции. Итак, сдачу сопутствующей продукции из цеха на склад предприятия оформляют приемо-сдаточными накладными или актами. Формы этих документов не установлены, а значит, предприятие разрабатывает их самостоятельно. Главное, чтобы они содержали все обязательные реквизиты, перечисленные в ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV и п. 2.4 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.

Кроме того, можно не изобретать «велосипед», а использовать для оприходования сопутствующей продукции накладную-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11).

Обычно перечисленные документы выписывают в двух экземплярах:

— первый экземпляр остается на складе и служит основанием для записей в карточках складского учета;

— второй экземпляр с распиской заведующего складом в приемке продукции возвращают цеху-сдатчику.

Впоследствии первый экземпляр документа передают бухгалтерской службе предприятия для отражения в бухгалтерском учете.

На складе на каждое наименование продукции открывают карточку складского учета или ведут книги складского учета.

Дальнейшую передачу сопутствующей продукции для использования в хоздеятельности предприятия можно оформить накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11). Кроме того, если отпуск продукции лимитируется, то применяют лимитно-заборные карты (типовые формы № М-8, № М-9). Причем отпуск сопутствующей продукции сверх установленного лимита оформляют Актом-требованием на замену (дополнительный отпуск материалов (типовая форма № М-10). Перечисленные типовые формы первичных документов по учету материалов утверждены приказом Минстата от 21.06.96 г. № 193.

Отгрузку продукции в соответствии с договорами поставки оформляют приказом-накладной или расходной накладной. Первый документ является приказом складу на отпуск или отгрузку готовой продукции покупателям, в котором объединены два документа: приказ складу на отпуск (отгрузку) продукции и накладная на отпуск продукции со склада.

При вывозе продукции автотранспортом выписывают товарно-транспортную накладную

Напомним, что сегодня наряду с типовой формой № 1-ТН (приложение 7 к Правилам перевозки грузов автомобильным транспортом в Украине, утвержденным приказом Минтранса от 14.10.97 г. № 363) разрешено применять ТТН произвольной формы (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 58, с. 46).

Как учитывают сопутствующую продукцию в бухгалтерском учете?

В процессе производства информацию о затратах предприятия на изготовление продукции (соответственно, в том числе и затраты на изготовление сопутствующей продукции) аккумулируют по дебету счета 23 «Производство».

Бухгалтерский учет поступления сопутствующей продукции зависит от того, каким образом она будет использована. Итак, стоимость законченной производством сопутствующей продукции списывают с кредита счета 23 в дебет счетов:

26 «Готовая продукция» — по справедливой стоимости такой продукции — в случае дальнейшей ее реализации (продажи);

— 20 «Производственные запасы», 23 «Производство», 25 «Полуфабрикаты» — в оценке стоимости возможного ее использования — в случае «внутреннего» использования такой продукции на самом предприятии. Отчасти это подтверждает и п. 431 Методрекомендаций № 373, который предписывает отражать сопутствующую продукцию, предназначенную для дальнейшей переработки, как движение полуфабрикатов в производстве.

Заметьте: на счете 25 сопутствующую продукцию, предназначенную для дальнейшей переработки, показывают те предприятия, которые ведут учет полуфабрикатов с использованием отдельного счета. Точнее, это те предприятия, которые полуфабрикаты собственного производства не только используют для внутренних потребностей, но и реализуют на сторону как готовую продукцию. А вот счет 23 для учета сопутствующей продукции используют, соответственно, в тех случаях, когда отдельный учет полуфабрикатов не ведут.

Списание сопутствующей продукции для ее использования в хоздеятельности предприятия (например, при изготовлении другой продукции) показывают по кредиту счетов 20, 23/25 в корреспонденции с дебетом счета 23 (или других счетов учета расходов).

Что касается дальнейшей продажи сопутствующей продукции, то тут все просто. Реализацию ее на сторону отражают, как и продажу основной продукции: через увеличение доходов от реализации готовой продукции (кредит субсчета 701 «Доход от реализации готовой продукции») и расходов, связанных с такой реализацией (дебет субсчета 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции»).

Как отражают сопутствующую продукцию в налоговом учете?

Налог на прибыль. Налоговоприбыльные правила разд. ІІІ НКУ каких-либо особенностей учета сопутствующей продукции не устанавливают (причем как для предприятий-малодоходников, так и для высокодоходников). Получается,

операции с сопутствующей продукцией влияют на финансовый результат до налогообложения в том отчетном периоде, в котором отражают доходы и расходы от ее реализации или использования в бухучете

То есть если речь идет о сопутствующей продукции, которую предприятие реализует сторонним покупателям, то в периоде реализации такой продукции ее справедливая стоимость уменьшит объект обложения налогом на прибыль, а продажная стоимость (без НДС) увеличит его.

Что касается сопутствующей продукции, используемой в хоздеятельности предприятия, то ее стоимость повлияет на финансовый результат для целей налогообложения либо в периоде ее использования (списания в состав расходов периода), либо в периоде реализации основной продукции, при изготовлении которой ее использовали.

НДС. С НДС тоже все довольно просто.

Суммы «входного» НДС, уплаченного в составе стоимости товаров/услуг, использованных на изготовление продукции, в том числе сопутствующей, предприятие на общих основаниях включает в налоговый кредит (п. 198.1 НКУ). При этом право на налоговый кредит возникает на дату первого события: оплаты либо получения товаров/услуг. Единственное, не забудьте: показать налоговый кредит можно только при наличии зарегистрированной налоговой накладной от поставщика или любого другого документа, дающего право на налоговый кредит на основании п. 201.11 НКУ.

В дальнейшем при реализации сопутствующей продукции предприятие должно начислить налоговые обязательства по НДС, как того требуют пп. 185.1 и 187.1 НКУ. При этом не забудьте, что базу налогообложения при поставке продукции собственного производства определяют по правилам п. 188.1 НКУ. То есть НДС-обязательства при поставке сопутствующей продукции начисляйте исходя из ее договорной стоимости, но не ниже обычной цены.

Подробнее о начислении НДС исходя из минбазы читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 64, с. 14.

По факту начисления налоговых обязательств нужно выписать и зарегистрировать налоговую накладную.

А вот при внутренней передаче сопутствующей продукции для ее дальнейшего использования на предприятии НДС-обязательства не начисляют. Ведь такая операция не отвечает определению термина «поставка».

Ну и напоследок пример.

Пример. Объем производственных затрат предприятия в сентябре 2016 года составил 1246699 грн. (для упрощения примера предположим, что остатки незавершенного производства на начало и конец месяца отсутствуют). В процессе производства одновременно с основной была получена сопутствующая продукция. В дальнейшем часть сопутствующей продукции реализована покупателю по стоимости 18000 грн. (в том числе НДС 20 % — 3000 грн.), а часть использована для производства продукции предприятия.

В зависимости от направления использования сопутствующей продукции предприятие оценивает ее по:

1) справедливой стоимости — в части сопутствующей продукции, которую реализуют сторонним покупателям;

2) стоимости возможного использования — в части сопутствующей продукции, которая будет использована в производственной деятельности предприятия.

В учете операции с сопутствующей продукцией показывают так:

Бухгалтерский учет сопутствующей продукции

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

Оприходование сопутствующей продукции

1

Отражены расходы на производство

23

13, 20, 22, 63, 65, 66, 685, 91

1246699

2

Оприходована из производства:

— основная продукция (1246699 грн. - 14500 грн. - 10000 грн.)

26

23

1222199

— сопутствующая продукция по справедливой стоимости

26/СП

23

14500

— сопутствующая продукция по стоимости возможного использования

20, 23 (25)

23

10000

Реализация сопутствующей продукции на сторону

3

Сопутствующая продукция реализована покупателю

361

701/СП

18000

4

Отражены налоговые обязательства по НДС

701/СП

641/НДС

3000

5

Списана себестоимость реализованной сопутствующей продукции

901/СП

26/СП

14500

6

Получена оплата от покупателя

311

361

18000

Использование сопутствующей продукции в собственном производстве

7

Стоимость сопутствующей продукции списана в состав производственных расходов

23

20, 23 (25)

10000

выводы

  • Сопутствующая продукция — это продукция, получаемая одновременно с основной продукцией в едином технологическом процессе производства и отвечающая установленным стандартам или техническим условиям.
  • Сопутствующую продукцию оценивают по справедливой стоимости (если она предназначена для продажи) или по стоимости возможного использования (если продукция предназначена для внутреннего использования).
  • При расчете производственной себестоимости основной продукции стоимость сопутствующей продукции исключают (вычитают) из общей производственной себестоимости.
  • Налоговоприбыльные особенности учета сопутствующей продукции НКУ не устанавливает, а значит, доходы и расходы от операций с сопутствующей продукцией влияют на «налоговый» результат в периоде их отражения в бухучете.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше