Темы статей
Выбрать темы

Залог как средство обеспечения погашения кредита

редактор Вороная Наталья, налоговый эксперт Чернышова Наталья, юрист Амброзяк Наталья
В предыдущем разделе мы рассмотрели поручительство. Теперь же пришло время углубиться в залоговые дебри. Ведь этот способ обеспечения обязательств по займам и кредитам нашел довольно широкое распространение. И начнем, как обычно, с правовых нюансов.

4.1. Правовой аспект залога

Сначала скажем о том, какими нормами предстоит руководствоваться тем, кто выбрал этот вид обеспечения обязательства. ГКУ в таком случае дело не ограничивается. Здесь работают также положения Закона № 2654, Закона об ипотеке, Закона № 1255, Закона № 1952. И мы назвали только основные нормативно-правовые акты.

В чем же суть залога? Ответ находим в ст. 572 ГКУ. Так, в силу залога кредитор (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником (залогодателем) обязательства, обеспеченного залогом, удовлетворить свои требования за счет заложенного имущества. Причем залогодержатель имеет преимущественное право перед другими кредиторами этого должника (если иное не установлено законом).

Залогом может обеспечиваться даже требование, возникающее в будущем (ст. 573 ГКУ).

Статья 575 ГКУ называет отдельные (специфические) виды залога:

ипотека — залог недвижимого имущества, которое остается во владении залогодателя или третьего лица. Подробнее об ипотеке см. на с. 83;

заклад — залог движимого имущества, передаваемого во владение залогодержателю или по его приказу — во владение третьему лицу (о закладе см. на с. 82).

Другие отдельные виды залога устанавливаются законом. Например, Закон № 2654 выделяет также:

— залог товаров в обороте или переработке (см. с. 82);

— залог имущественных прав (см. с. 83);

— залог ценных бумаг.

К участникам залоговых отношений ни ГКУ, ни другие нормативно-правовые акты особых требований не предъявляют.

Как залогодателем, так и залогодержателем могут быть юридические или физические лица (в том числе ФЛП)

Залогодателем может выступать должник или третье лицо (имущественный поручитель). Это может быть собственник имущества либо лицо, которому имущество передано с правом залога на него.

Залог права на чужую вещь осуществляют с согласия собственника вещи, если для отчуждения этого права согласно договору или закону нужно его разрешение (ч. 3 ст. 583 ГКУ).

Залог может возникать на основании (ст. 574 ГКУ):

1) договора;

2) закона (например, налоговый залог);

3) решения суда.

Однако в этом разделе мы уделим внимание только «договорному» залогу.

Предмет залога

Предметом залога может быть любое имущество (вещь, ценные бумаги, имущественные права). Подходит даже то «добро», которое залогодатель получит после возникновения залога (будущий урожай, приплод скота и т. п.). Главное, чтобы это имущество могло быть отчуждено залогодателем, и на него можно было бы обратить взыскание.

Залогодержатель имеет право претендовать как на саму вещь в залоге, так и на ее принадлежности, если иное не установлено договором. Напомним: принадлежностями считаются вещи, предназначенные для обслуживания другой (главной) вещи и связанные с ней общим назначением (ч. 1 ст. 186 ГКУ).

Право залога распространяется на плоды, продукцию и доходы, полученные от использования залогового имущества, только в случаях, установленных договором

Без исключений тоже не обошлось. Ведь согласно ч. 7 ст. 576 ГКУ залог отдельных видов имущества может быть запрещен или ограничен законом.

В частности, ст. 4 Закона № 2654 и ч. 4 ст. 576 ГКУ предусматривают перечень имущества, которое не может быть предметом залога. В этом списке оказались:

— культурные ценности, которые являются объектами права государственной или коммунальной собственности и занесены или подлежат внесению в Государственный реестр национального культурного достояния;

— памятники культурного наследия, включенные в Перечень памятников культурного наследия, не подлежащих приватизации*;

* См. Закон Украины «О Перечне памятников культурного наследия, не подлежащих приватизации» от 23.09.2008 г. № 574-VI.

— требования, имеющие личный характер (например, требования по возмещению морального ущерба, ущерба, причиненного увечьем или другим повреждением здоровья и т. п.), а также иные требования, залог которых запрещен законом;

— объекты государственной собственности, приватизация которых запрещена законодательными актами, а также имущественные комплексы государственных предприятий и их структурных подразделений, которые находятся в процессе корпоратизации.

В то же время госпредприятия и их структурные подразделения, находящиеся в процессе корпоратизации, могут передавать в залог свои товары в обороте или переработке (ч. 7 ст. 4 Закона № 2654);

— общежития как объекты недвижимого имущества, жилые комплексы и/или их части, на которые распространяется действие Закона Украины «Об обеспечении реализации жилищных прав жильцов общежитий» от 04.09.2008 г. № 500-VI.

Кроме того, в отношении ограничений по залоговому имуществу нужно учитывать положения Закона № 1404, поскольку удовлетворить требования за счет залога не всегда удается добровольно. В частности, приложение к этому Закону содержит перечень имущества физического лица, на которое нельзя обратить взыскание по исполнительным документам.

Имущество находится в совместной собственности? Его тоже можно передать в залог. Но только с согласия всех совладельцев (ст. 578 ГКУ).

Можно ли заменить предмет залога? Как гласит ст. 579 ГКУ,

предмет залога заменить можно, но только с согласия залогодержателя (если иное не установлено законом или договором)

Еще один важный вопрос — оценка предмета залога. Эта процедура проводится в случаях, установленных договором или законом.

Согласно ч. 2 ст. 582 ГКУ оценка предмета залога осуществляется залогодателем вместе с залогодержателем в соответствии с обычными ценами, сложившимися на момент возникновения права залога. Однако стороны в договоре могут определить иной порядок оценки. Да и закон может предусматривать свои правила. Например, в случае залога земельного участка согласно закону для оценки требуется привлечь эксперта (ст. 13 Закона Украины «Об оценке земель» от 11.12.2003 г. № 1378-IV)

Форма договора и госрегистрация залога

Что касается формы договора, то здесь действуют общие правила для любого способа обеспечения обязательства — договор заключают в письменной форме (ч. 1 ст. 547 ГКУ).

А вот что касается нотариального удостоверения, то ГКУ и Закон № 2654 устанавливают ряд особенностей. В частности, если предметом залога является недвижимое имущество, космические объекты, транспортные средства, подлежащие государственной регистрации, договор залога обязательно должен быть нотариально удостоверен. Делают это на основании соответствующих правоустанавливающих документов.

Нотариальное удостоверение договора залога недвижимого имущества и транспортных средств проводится по местонахождению (месту регистрации) этого имущества или по местонахождению (месту регистрации) одной из сторон договора* (ч. 2 ст. 13 Закона № 2654).

* Если речь о залоге космических объектов, то нотариальное удостоверение договора осуществляется по месту регистрации этих объектов.

Вместе с тем, если на этом настаивает хотя бы одна из сторон, может быть нотариально удостоверен договор залога любого имущества (ст. 13 Закона № 2654, ч. 4 ст. 209 ГКУ).

Обратите внимание: в соответствии с ч. 2 ст. 547 ГКУ

несоблюдение письменной формы договора залога делает его ничтожным

Аналогичное правило действует и в отношении нотариальной формы, если ее обязательность установлена законом или договором (ч. 1 ст. 220 ГКУ).

Кроме того, залог недвижимого имущества подлежит государственной регистрации в случаях и в порядке, установленных законом (ч. 2 ст. 577 ГКУ). Так, госрегистрация залога недвижимости предусмотрена Законом об ипотеке.

Согласно ч. 3 ст. 577 ГКУ залог движимого имущества может быть зарегистрирован по заявлению залогодержателя или залогодателя с внесением записи в Государственный реестр обременений движимого имущества. Моментом регистрации залога будет являться дата и время внесения соответствующей записи в реестр.

Регистрацию залога движимого имущества могут осуществлять: государственные и частные нотариусы, их помощники, государственные и частные исполнители, налоговые управляющие (п. 1 приказа Минюста от 07.07.2006 г. № 57/5).

Важно! Регистрация залога не связана с моментом возникновения права залога и не влияет на действительность договора залога (ч. 2 ст. 16 Закона № 2654). Но такое обременение не является действительным в отношениях с третьими лицами (ст. 12 Закона № 1255).

Существенные условия залога

В договоре залога определяют:

1) суть, размер и срок исполнения обязательства, обеспеченного залогом;

2) описание предмета залога. При этом согласно ч. 2 ст. 584 ГКУ описание предмета залога в договоре может подаваться в общей форме (с указанием на вид залогового имущества и т. д.). Например, при ипотеке объекта недвижимости могут быть указаны регистрационные данные предмета ипотеки, в том числе кадастровый номер. При ипотеке земельного участка в договоре приводят его целевое назначение;

3) иные условия, согласованные сторонами (например, условия оценки предмета залога, его страхование, запрет перезалога, порядок обращения взыскания на заложенное имущество, необходимость нотариального удостоверения, регистрации обременения и т. д.).

Кроме того, при заключении договора залога по соглашению сторон или по требованию одной из сторон может быть проведена аудиторская проверка достоверности и полноты баланса или финансового состояния соответствующей стороны договора залога и оценка предмета залога в соответствии с законодательством (ч. 3 ст. 12 Закона № 2654).

Право залога возникает с момента заключения договора залога, а в случаях, когда договор подлежит нотариальному удостоверению, — с момента его нотариального удостоверения, кроме случаев, установленных законом.

Предмет залога в соответствии с договором или законом должен находиться во владении залогодержателя? В таком случае право залога возникает в момент передачи ему предмета залога. Если такая передача была осуществлена до заключения соответствующего договора, право залога возникает с момента его заключения (ст. 585 ГКУ).

У кого находится залоговое имущество?

По общему правилу предмет залога остается у залогодателя (ч. 6 ст. 576 ГКУ). Однако договором или законом могут оговариваться другие варианты.

Например, заклад* по определению должен находиться у залогодержателя.

* О закладе см. на с. 82 этого спецвыпуска.

В зависимости от того, у кого находится предмет залога, устанавливаются правила пользования им.

Так, залогодатель имеет право пользоваться предметом залога в соответствии с его назначением (в том числе получать из него плоды и доходы), если иное не установлено договором и если это следует из сути залога. Такой порядок предусматривает ч. 1 ст. 586 ГКУ.

А вот отчуждать предмет залога, передавать его в пользование другому лицу или иным способом распоряжаться им залогодатель может только с согласия залогодержателя. Опять же, если иное не установлено договором или законом.

В свою очередь, залогодержатель имеет право пользоваться переданным ему предметом залога только в случаях, установленных договором. По договору на залогодержателя также может быть возложена обязанность получать с предмета залога плоды и доходы (ч. 4 ст. 586 ГКУ).

Кроме того, лицо, которое владеет предметом залога, обязано, если иное не установлено договором (ч. 1 ст. 587 ГКУ):

1) принимать меры, необходимые для сохранности предмета залога;

2) содержать предмет залога надлежащим образом;

3) немедленно уведомлять другую сторону договора залога о возникновении угрозы уничтожения или повреждения предмета залога.

Что происходит в случае утраты, порчи, повреждения или уничтожения залогового имущества?

Если предмет залога находился у залогодателя и пострадал по его вине, то залогодатель обязан заменить или восстановить это имущество. Но договором может устанавливаться и иное правило.

Предмет залога был у залогодержателя? Тогда в случае утраты, порчи, повреждения или уничтожения залогового имущества по вине залогодержателя он обязан возместить залогодателю причиненные убытки (ч. 3 ст. 587 ГКУ).

В свою очередь,

риск случайного уничтожения или повреждения предмета залога несет собственник залогового имущества

ГКУ позволяет отойти от этого правила, но только когда другой порядок распределения таких рисков прямо предусмотрен договором или законом.

В случае случайного уничтожения или повреждения предмета залога залогодатель по требованию залогодержателя обязан предоставить равноценный предмет или, если это возможно, восстановить уничтоженный либо поврежденный предмет залога (ч. 2 ст. 580 ГКУ).

Если предмет залога не подлежит обязательному страхованию, он может быть застрахован по соглашению сторон на согласованную сумму. Тогда в случае наступления страхового случая предметом залога становится право требования к страховщику (ст. 581 ГКУ).

Последующий залог имущества

Одно и то же имущество может быть «участником» залога не один раз. Главное, чтобы в предыдущем договоре залога или законе не было запрета на такое действие (ч. 1 ст. 588 ГКУ). Если ограничений нет, то такая «многоступенчатая схема» вполне реальна.

Но как в таком случае выстраиваются отношения между залогодателем, первым и последующими залогодержателями? Сейчас расскажем.

Нужно понимать, что

последующий залог имущества не прекращает право залога предыдущего залогодержателя

Более того, первый залогодержатель имеет преимущественное право перед последующими на удовлетворение своих требований за счет залогового имущества. Требования последующих залогодержателей удовлетворяются в порядке очередности возникновения права залога.

Исключение составляют случаи, когда предметом залога является движимое имущество. Здесь приоритет у залогодержателя, залог которого был зарегистрирован первым. Затем идут те, чей залог зарегистрирован позднее, а последними в очереди будут залогодержатели незарегистрированного залога (ч. 4 ст. 588 ГКУ).

Одно и то же движимое имущество зарегистрировано в один и тот же день. Как определить, кому принадлежит преимущественное право? В этом случае приоритет определяется моментом регистрации залога и/или моментом регистрации изменений относительно предмета залога (но только в части этих изменений) (ч. 5 ст. 18 Закона № 2654).

Важно! Залогодатель незарегистрированного залога обязан предоставить каждому из залогодержателей информацию обо всех предыдущих залогах имущества (предоставить сведения о сути, размере и сроке выполнения основного обязательства, описание предмета залога и т. д.).

Залогодатель не уведомил залогодержателей о предыдущих залогах? В соответствии с ч. 5 ст. 588 ГКУ «униженные и оскорбленные» ☺ залогодержатели могут претендовать на возмещение возникших в связи с такой ситуацией убытков.

Прекращение права залога

Когда же прекращается право залога? По общему правилу это происходит в случае:

1) прекращения обязательства, обеспеченного залогом. При этом если право залога прекращается вследствие выполнения обязательства, обеспеченного залогом, залогодержатель, у которого находилось залоговое имущество, должен немедленно его вернуть залогодателю.

Также имейте в виду:

в случае частичного выполнения должником обязательства, обеспеченного залогом, право обращения взыскания на предмет залога сохраняется в первоначальном объеме

2) утраты предмета залога, если залогодатель не заменил предмет залога;

3) реализации предмета залога;

4) приобретения залогодержателем права собственности на предмет залога.

В случае прекращения права залога на недвижимость в Государственный реестр вещных прав на недвижимое имущество вносят соответствующие сведения.

Далее поговорим подробнее о самых распространенных видах залога.

Залог товаров в обороте или переработке

Закон № 2654 устанавливает особенности такого вида залога. В частности, предметом залога товаров в обороте или в переработке могут быть сырье, полуфабрикаты, комплектующие изделия, готовая продукция и т. д.

Договор залога товаров в обороте или в переработке должен индивидуализировать предмет залога путем указания местонахождения товаров во владении залогодателя или их размещения в определенном цехе, на складе, в ином помещении либо другим способом, достаточным для идентификации совокупности движимых вещей как предмета залога (ст. 41 Закона № 2654). Например: щебень на открытой площадке залогодателя по определенному адресу или печатная продукция на складе.

Особенность залога товаров в обороте в том, что право залога не следует за имуществом, переданным третьему лицу. Проще говоря,

при залоге товаров в обороте или в переработке реализованные залогодателем товары перестают быть предметом залога

При этом моментом прекращения права залога считается момент их вручения приобретателю или транспортной организации (передачи на почту) для отправки приобретателю. В свою очередь, приобретенные залогодателем товары, предусмотренные в договоре залога, становятся предметом залога с момента возникновения на них права собственности.

К тому же в случае отчуждения залоговых товаров залогодатель обязан заменить их другими товарами такой же или большей стоимости. Уменьшение стоимости замененных товаров допускается только в случаях, когда это осуществлено по договоренности сторон относительно погашения части начальной задолженности (ст. 43 Закона № 2654).

Заклад

Это специфический вид залога движимого имущества. В случае с закладом имущество, которое составляет предмет залога, передается во владение залогодержателя.

Однако по соглашению сторон предмет залога может оставаться у залогодателя под замком залогодержателя (твердый залог). Индивидуально определенная вещь может оставаться у залогодателя с наложением знаков, которые удостоверяют залог.

Залогодержатель, если иное не предусмотрено договором, обязан (ст. 45 Закона № 2654):

— принимать меры, необходимые для сохранности предмета заклада;

— в случаях, когда это предусмотрено договором, получать от предмета заклада доход в интересах залогодателя;

— регулярно направлять залогодателю отчет о пользовании предметом залога, если пользование им допускается договором. При этом полученные залогодержателем доходы направляются на покрытие затрат по содержанию предмета заклада, а также засчитываются в счет погашения процентов по основному долгу либо самого долга;

— страховать предмет заклада в объеме его стоимости за счет и в интересах залогодателя;

— уплачивать налоги и сборы, связанные с владением залоговой вещью, за счет залогодателя;

— надлежащим образом содержать предмет заклада, нести ответственность за него в случаях, когда нет доказательств, что утрата, повреждение или гибель заклада случились не по его вине;

— немедленно уведомлять залогодателя о возникновении угрозы гибели или повреждения предмета заклада;

— немедленно возвращать предмет заклада после выполнения залогодателем или третьим лицом обеспеченного закладом обязательства.

Если залогодержатель хранит или использует предмет заклада ненадлежащим образом, залогодатель имеет право в любое время требовать прекращения залога и/или досрочно исполнить обеспеченное закладом обязательство (ст. 47 Закона № 2654).

Залогодержатель обязан возместить залогодателю все причиненные утратой, недостачей или повреждением предмета заклада убытки в полном объеме, но только если это предусмотрено законом или договором.

При этом залогодержатель отвечает за утрату, недостачу (в размере стоимости такого имущества) или повреждение (в размере суммы, на которую снизилась стоимость имущества) предмета заклада, если он не докажет, что утрата, недостача или повреждения случились не по его вине.

Залог имущественных прав

Еще одним видом залога является залог имущественных прав.

Предметом здесь могут выступать как принадлежащие залогодателю на момент заключения договора права требования по обязательствам, в которых он является кредитором, так и те, которые могут возникнуть в будущем.

В договоре залога должно быть указано лицо, которое является должником по отношению к залогодателю. При этом залогодатель обязан сообщить своему должнику об осуществленном залоге прав.

Права залогодержателя и обязанности залогодателя при залоге имущественных прав (если иное не предусмотрено договором) вы можете увидеть в табл. 4.1.

Таблица 4.1. Обязанности залогодателя и права залогодержателя при залоге имущественных прав

Обязанности залогодателя

(ст. 50 Закона № 2654)

Права залогодержателя

(ст. 51 Закона № 2654)

— выполнять действия, необходимые для обеспечения действительности права в залоге;

— не проводить уступку права в залоге;

— не выполнять действий, которые влекут за собой прекращение права в залоге или уменьшение его стоимости;

— принимать меры, необходимые для защиты права в залоге от посягательств со стороны третьих лиц;

— предоставлять залогодержателю сведения об изменениях, которые случились с правом в залоге, о его нарушении со стороны третьих лиц и о притязаниях третьих лиц на это право

— независимо от наступления срока исполнения обеспеченного залогом обязательства требовать в судебном порядке перевода на себя права в залоге, если залогодатель нарушил свои обязанности;

— вступать в дело как третье лицо в судебном споре, в котором рассматривается иск о праве в залоге;

— в случае нарушения залогодателем своих обязанностей самостоятельно принимать все меры, необходимые для защиты права в залоге от нарушений со стороны третьих лиц

Должник залогодателя выполнил свое обязательство до погашения залогодателем обязательства, обеспеченного залогом? Все, полученное от должника, становится предметом залога, о чем залогодатель немедленно должен уведомить залогодержателя.

При получении от своего должника в счет выполнения обязательства денежных сумм залогодатель обязан по требованию залогодержателя перечислить соответствующие суммы в счет выполнения обязательства, обеспеченного залогом. Конечно, если иное не установлено договором залога.

Ипотека

Ипотека является одним из наиболее популярных видов залога, в котором имущество не передается залогодержателю. Этот подвид обеспечения обязательства даже имеет свой специальный нормативно-правовой акт — Закон об ипотеке.

Ипотека — это достаточно масштабный и очень специфичный тип залога. Он имеет множество нюансов, которые заслуживают отдельного рассмотрения, но вне этого спецвыпуска.

Здесь же скажем только, что от остальных видов залога ипотеку отличает, в первую очередь, ее предмет. Это:

— недвижимое имущество, которое принадлежит залогодателю (ипотекодателю) на праве собственности (на праве хозяйственного ведения — для государственных или коммунальных предприятий) и зарегистрировано в установленном законом порядке;

— часть недвижимого имущества, если она выделена в натуре и право собственности на нее зарегистрировано;

— недвижимое имущество, которое станет собственностью залогодателя (ипотекодателя) после заключения ипотечного договора (если иподекодатель может документально подтвердить право на приобретенное им в собственность соответствующее недвижимое имущество в будущем);

— объект незавершенного строительства, имущественные права на него;

— право аренды или пользования недвижимым имуществом, которое предоставляет арендатору или пользователю право строить, владеть и отчуждать объект недвижимого имущества.

Удовлетворение требований кредитора

А теперь самое главное. То, ради чего весь «сыр-бор» — удовлетворение требований кредитора за счет залогового имущества.

В общем случае это право возникает, когда залогодатель не выполнил обязательство в установленный основным договором срок. Однако договором и/или законом могут быть предусмотрены исключения.

В частности, в случае ликвидации юридического лица — залогодателя

залогодержатель приобретает право обращения взыскания на залоговое имущество независимо от наступления срока исполнения основного обязательства

Кроме того, залогодержатель имеет право требовать досрочного выполнения обязательства обеспеченного залогом, а если его требование не будет удовлетворено — обратить взыскание на предмет залога в случае (ст. 592 ГКУ):

1) нарушения залогодателем правил о последующем залоге (см. с. 81);

2) нарушения залогодателем правил о распоряжении предметом залога;

3) в других случаях, установленных договором.

Заметьте, что досрочного выполнения обязательства, обеспеченного залогом, залогодержатель может потребовать также в случае:

1) передачи залогодателем предмета залога другому лицу без согласия залогодержателя, если получение такого согласия было необходимо;

2) нарушения залогодателем правил о замене предмета залога;

3) утраты предмета залога по обстоятельствам, за которые залогодержатель не отвечает, если залогодатель не заменил или не восстановил предмет залога.

За счет предмета залога залогодержатель имеет право удовлетворить свои требования в полном объеме. Причем этот объем определяется на момент фактического взыскания причитающегося. Согласно ч. 2 ст. 589 ГКУ сюда включаются уплата процентов, неустойки, возмещение убытков, причиненных нарушением обязательства, необходимых расходов на содержание залогового имущества, а также расходов, понесенных в связи с предъявлением требования, если иное не установлено договором.

Если предметом залога являются две или более вещей (два или более прав), взыскание может быть обращено на все эти вещи (права) или на любую из вещей (прав) на выбор залогодержателя. Причем в случае когда залогодержатель обратит взыскание на одну вещь (одно право), но его требование не будет удовлетворено в полном объеме, он сохраняет право залога на другие вещи (права), являющиеся предметом залога.

Обращение взыскания на залоговое имущество может происходить:

1) в добровольном порядке (по соглашению сторон). В этом случае осуществляется, например:

— передача залогового имущества в собственность залогодержателя;

— реализация предмета залога залогодержателем путем заключения договора купли-продажи с покупателем или через публичные торги;

— уступка залогодателем залогодержателю требования, следующего из заложенного права (при залоге имущественных прав);

2) в принудительном порядке. В такой ситуации реализация залогового имущества производится по решению суда или по исполнительной надписи нотариуса государственным либо частным исполнителем через специализированные организации.

По общему правилу реализация залогового имущества проводится через аукцион (публичные торги), в том числе в форме электронных торгов. Однако стороны вольны предусмотреть и другой способ продажи предмета залога (если залогодатель не является госпредприятием).

Начальная цена предмета залога для его продажи с публичных торгов определяется в порядке, установленном договором или законом. Если обращение взыскания осуществляется по решению суда, суд в своем решении может определить начальную цену предмета залога.

В случае когда первый аукцион (публичные торги) объявлен несостоявшимся, проводится следующий аукцион. При этом цена на залоговое имущество уменьшается. Последующие торги также объявлены несостоявшимися? В таком случае залогодержатель имеет право оставить залоговое имущество за собой по начальной цене последнего аукциона (публичных торгов).

Если сумма, полученная от реализации предмета залога, не покрывает требования залогодержателя, он имеет право получить сумму, которой не хватает, с другого имущества должника в порядке очередности в соответствии со ст. 112 ГКУ, если иное не установлено договором или законом (ч. 4 ст. 591 ГКУ).

А вот если вырученная денежная сумма превышает размер обеспеченных этим залогом требований залогодержателя, разница возвращается залогодателю (ст. 25 Закона № 2654).

4.2. Налоговый учет реализации залогового имущества

Разобравшись с юридическими тонкостями залога, перейдем к налоговому учету. При этом главным образом сосредоточимся на залогодателях, поскольку в подавляющем большинстве случаев залогодержателями выступают банки и другие финансовые учреждения.

И прежде всего отметим, что сама передача имущества в залог и его возврат на налоговый учет залогодателя не повлияют. Эти операции не приводят к возникновению каких-либо «налоговоприбыльных» разниц и не являются объектом обложения НДС* (п.п. 196.1.2 НКУ).

* Если место передачи и место возврата залогового имущества находятся на территории Украины.

А вот операции по реализации залогового имущества могут вызывать вопросы. Вот с ними мы и будем разбираться в этом подразделе спецвыпуска. Причем мы рассмотрим как ситуацию добровольной реализации залогового имущества, так и ситуацию, когда такая реализация осуществляется принудительно.

Добровольная реализация

Итак, предположим, кредитор (банк) и должник договорились о добровольном досудебном изъятии залогового имущества. Как такая операция повлияет на налоговый учет должника? Читайте далее.

Налог на прибыль. Каких-либо специальных «налоговоприбыльных» разниц в связи с осуществлением операций по изъятию залогового имущества НКУ не содержит. Поэтому в целом здесь следует отталкиваться от данных бухгалтерского учета. Однако не придется расслабляться тем, чье залоговое имущество является необоротным активом.

В таком случае высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам не избежать «продажных» разниц, установленных ст. 138 НКУ

Ведь, по сути, происходит реализация необоротного актива предприятия, правда, без получения последним денежных средств за реализованный актив.

Вспомним, что представляют собой указанные разницы. Их можно условно разделить на «производственно-продажные» и «непроизводственно-продажные».

«Производственно-продажная» разница возникает при реализации производственных объектов необоротных активов (т. е. предназначенных для использования в хозяйственной деятельности предприятия).

В связи с тем, что в отдельных положениях бухгалтерские и налоговые правила учета основных средств и нематериальных активов отличаются, на момент продажи налоговая и бухгалтерская остаточные стоимости таких необоротных активов также могут быть разными. А следовательно, сумма бухгалтерских расходов, уменьшившая финрезультат при реализации, для целей налоговоприбыльного учета будет некорректной. Указанная разница призвана исправить эту некорректность.

Так, в случае реализации производственных необоротных активов необходимо финансовый результат до налогообложения:

увеличить на сумму остаточной стоимости реализуемого объекта основных средств или нематериальных активов, определенную в соответствии с национальными П(С)БУ или МСФО (абзац четвертый п. 138.1 НКУ);

уменьшить на сумму остаточной стоимости такого объекта, определенную по «налоговым» правилам, установленным ст. 138 НКУ (абзац третий п. 138.2 указанного Кодекса).

Напомним, что основные средства и нематериальные активы, подлежащие реализации, согласно правилам бухучета переводят в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи (на субсчет 286). Так вот, мы считаем, что упомянутые выше разницы в налоговом учете следует определять именно при продаже объекта, а не при его переводе в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи.

Но здесь может возникнуть вопрос: какую бухстоимость считать остаточной для целей определения «продажной» разницы — ту, которую сформировали в момент перевода на субсчет 286, или ту, по которой объект учитывался на момент его продажи? Дело в том, что стоимость объекта на момент продажи может быть меньше из-за отражения объекта по чистой стоимости реализации (подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 94, с. 75).

По нашему мнению,

увеличение финрезультата необходимо осуществлять на ту стоимость, которая зафиксирована при переводе объекта в необоротные активы, удерживаемые для продажи

Ведь дальнейшие корректировки его стоимости на субсчете 286 не являются уценками/дооценками необоротных активов*, а значит, не должны учитываться при пересчете «уценочно-дооценочных» разниц**. В связи с этим, чтобы в полном объеме «убрать» влияние бухгалтерских расходов, связанных с продажей объекта необоротных активов, на налог на прибыль, необходимо увеличить финрезультат на балансовую стоимость такого объекта, определенную до ее корректировки в связи с изменением чистой стоимости реализации.

* В терминологии п. 10 разд. II П(С)БУ 27 это не уценка/дооценка, а корректировка балансовой стоимости необоротных активов, удерживаемых для продажи.

** О них см. в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 94, с. 65.

В отношении налоговой остаточной стоимости скажем, что даже после перевода объекта на субсчет 286 в налоговом учете он не утрачивает статуса необоротного актива. При этом для целей налогообложения остаточную стоимость необоротных активов определяют согласно п.п. 14.1.9 НКУ, т. е. как разницу между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, рассчитанной в соответствии с положениями разд. III НКУ (см. письмо ГФСУ от 20.07.2015 г. № 15174/6/99-99-19-02-02-15). Как видите, речь идет только об амортизации. О других увеличениях/уменьшениях стоимости (в частности, на сумму корректировки балансовой стоимости необоротных активов, удерживаемых для продажи, согласно п. 10 П(С)БУ 27) — ни слова.

Таким образом, считаем, при определении объекта обложения налогом на прибыль используют тот показатель остаточной стоимости, который зафиксирован в налоговом учете при переводе объекта на субсчет 286 без учета корректировки (уменьшения) стоимости объекта.

Вместе с тем вынуждены вас предупредить: недавно налоговики изложили довольно оригинальное мнение по этому вопросу. Так, в индивидуальной налоговой консультации от 28.12.2017 г. № 3186/6/99-99-15-03-02-15/ІПК указывалось, что на стоимость необоротных активов, удерживаемых для продажи, корректировка финансового результата согласно пп. 138.1 и 138.2 НКУ вообще не осуществляется.

Но ведь перед продажей согласно бухучетным правилам основные средства и нематериальные активы всегда попадают в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи. И если следовать логике фискалов, то «продажные» разницы, предусмотренные пп. 138.1 и 138.2 НКУ, вообще никогда не смогут применяться! А это приведет к неправильному определению объекта налогообложения. Остается надеяться, что налоговики все же разберутся в этом вопросе и в ближайшее время откорректируют свою точку зрения.

«Непроизводственно-продажная» разница имеет место в случае реализации непроизводственных необоротных активов. Ее определение регламентировано абзацем пятым п. 138.1 и абзацем шестым п. 138.2 НКУ. Эти нормы предусматривают, что в связи с такой реализацией финансовый результат до налогообложения необходимо:

увеличить на сумму остаточной стоимости реализуемого объекта непроизводственных основных средств или нематериальных активов, определенную в соответствии с национальными П(С)БУ или МСФО (какую стоимость в этом случае считать остаточной, см. выше);

уменьшить на сумму первоначальной стоимости приобретения или изготовления реализуемого объекта непроизводственных основных средств или нематериальных активов и расходов на его ремонт, реконструкцию, модернизацию либо другие улучшения (в том числе отнесенных в бухучете в расходы), но не больше суммы дохода (выручки), полученной от такой продажи.

НДС. Как мы уже упоминали ранее, передача имущества в залог заимодателю (кредитору) и его возврат, если место такой передачи/возврата находится на таможенной территории Украины, не являются объектом обложения НДС (абзац четвертый п.п. 196.1.2 НКУ).

А вот если залогодатель — плательщик НДС «расстается» с заложенным имуществом, уплатить этот налог с такой операции уже придется. Причем не имеет значения способ «расставания»: то ли предприятие передаст право собственности на имущество залогодержателю, то ли залогодержатель продаст это имущество. В обоих случаях операция подлежит налогообложению согласно п.п. «а» п. 185.1 НКУ. При этом залогодатель обязан составить налоговую накладную на имя залогодержателя (см. письмо ГНСУ от 15.12.2011 г. № 9376/7/15-3417-26, ОНК № 700).

На какую дату возникнут налоговые обязательства?

Если предприятие передает имущество в собственность залогодержателю, налоговые обязательства возникнут на дату такой передачи. Похоже, с этим согласны и налоговики (см. письма ГФСУ от 25.05.2016 г. № 11350/6/99-99-15-03-02-15, от 26.04.2016 г. № 9390/6/99-99-15-03-02-15, от 19.04.2016 г. № 8823/6/99-99-19-03-02-15, разъяснение из подкатегории 101.04 БЗ).

Если же залогодержатель реализует имущество предприятия-должника, нужно учитывать требования абзаца второго п. 189.4 НКУ. Правда, этот абзац ничего нового не придумывает и предписывает определять дату налоговых обязательств по правилам, установленным ст. 187 НКУ. То есть здесь действует правило «первого события». А поскольку предоплата в этом случае исключена, налоговые обязательства должник всегда будет признавать на дату передачи имущества залогодержателю.

Таким образом,

налоговые обязательства признают на дату передачи имущества залогодержателю независимо от того, переходит оно в его собственность или передано с целью реализации

Теперь что касается базы налогообложения.

При передаче имущества в собственность залогодержателю действуют обычные «реализационные» правила, а значит, базу обложения НДС определяют в соответствии с п. 188.1 НКУ. На этот же пункт необходимо ориентироваться и в случае передачи имущества залогодержателю для реализации. Ведь именно к нему нас направляет «профильный» для этого случая п. 189.4 НКУ.

По общему правилу из п. 188.1 НКУ базой налогообложения является договорная стоимость. Но что считать договорной стоимостью в случае изъятия залогового имущества?

При передаче на реализацию — это цена продажи. Причем такая цена на дату передачи имущества чаще всего уже известна (ст. 38 Закона об ипотеке, ст. 30 Закона № 1255). Если же на дату передачи имущества залогодержателю цена его продажи еще не определена, налоговые обязательства признают исходя из залоговой стоимости имущества. А в дальнейшем проводят их корректировку.

А вот при передаче имущества в собственность залогодержателя все не так однозначно. В этом случае договорная стоимость будет зависеть от вида заложенного имущества.

Так, договорной стоимостью переданной недвижимости будет оценочная стоимость предмета ипотеки. Ведь именно по этой стоимости ипотекодержатель приобретает объект недвижимости (ч. 3 ст. 37 Закона об ипотеке). Значит, по ней же должник его продает.

Если в собственность залогодержателя передается движимое имущество, нужно ориентироваться на положения договора залога (далее для этого случая будем говорить о залоговой стоимости).

Но! В случае, когда оценочная/залоговая стоимость имущества превышает сумму обеспеченного им обязательства и эта разница должнику возмещается не в полном объеме*, договорной стоимостью, на наш взгляд, следует считать сумму погашенного за счет залога обязательства, увеличенную на сумму расходов залогодержателя, которые должник тоже должен возместить (при наличии таких расходов). Ведь именно за эту сумму должник в таком случае «продает» свой актив. Хотя в договорную стоимость при желании можно поместить и всю оценочную/залоговую стоимость.

* При передаче в собственность ипотекодержателю недвижимости он должен возместить ипотекодателю превышение 90 % стоимости предмета ипотеки над размером обеспеченных ипотекой требований (ч. 3 ст. 37 Закона об ипотеке), но 10 % все же останутся невозмещенными.

С договорной стоимостью разобрались. Но быть базой налогообложения ей суждено не всегда. Ведь согласно абзацу второму п. 188.1 НКУ база обложения НДС не может быть ниже:

цены приобретения — при поставке приобретенных товаров/услуг;

обычных цен — при поставке самостоятельно изготовленных товаров/услуг;

бухгалтерской балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода, в котором произошла поставка — при поставке необоротных активов.

Так что помните:

если договорная стоимость изымаемого имущества меньше установленной минбазы, налоговые обязательства на эту разницу придется доначислить

Единый налог. Не можем не остановиться на последствиях реализации залогового имущества для предприятий — плательщиков ЕН группы 3. Сразу скажем, что такая ситуация для них нежелательна. Все дело в том, что согласно п. 291.6 НКУ таким единоналожникам разрешено осуществлять расчеты за отгруженные товары** исключительно в денежной форме (наличной и безналичной). А вот проведение бартерных операций, равно как и взаимозачет задолженностей, для них запрещены (см. разъяснение из подкатегории 108.01.01 БЗ). При этом передача заложенного имущества в счет погашения задолженности по кредиту вполне подпадает под определение бартерной операции из п.п. 14.1.10 НКУ.

** Напомним, что п.п. 14.1.244 НКУ относит к товарам любые материальные и нематериальные активы, в том числе земельные участки, земельные доли (паи), а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению.

В связи с этим единоналожник, когда-то предоставивший в залог какое-либо имущество, при обращении на него взыскания может оказаться в весьма невыгодном положении. Ведь если погасить кредит или договориться с залогодержателем каким-либо другим способом не удастся, то отдать имущество все равно придется. А без взаимозачета в таком случае не обойтись. Значит, условия пребывания на упрощенной системе налогообложения будут нарушены. А это чревато весьма неприятными последствиями. Так, предприятию придется:

1) обложить такой «неденежный» доход по двойной ставке (п.п. 2 п. 293.5 НКУ);

2) распрощаться с упрощенной системой налогообложения и перейти на общую с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произойдет взаимозачет (п.п. 4 п.п. 298.2.3 НКУ).

Так что

единоналожникам операций по «изъятию» залогового имущества лучше избегать

Кроме того, учтите: по мнению налоговиков, единоналожник не имеет права быть имущественным поручителем. Напомним: это ситуация, когда в залог имущество предоставляет не должник, а третье лицо (имущественный поручитель).

В своем разъяснении из подкатегории 108.01.02 БЗ фискалы настаивают на том, что юрлицо, которое передало недвижимое имущество для обеспечения выполнения обязательства другого лица, не может применять упрощенную систему налогообложения, поскольку такая операция является финансовым посредничеством. Причем этот запрет они, скорее всего, будут «распространять» и на движимое имущество***.

*** Наше мнение на этот счет см. на с. 60.

Законодательных оснований для такой позиции нет, но к подобным заявлениям нужно быть готовыми.

Принудительная реализация

Добровольная реализация залогового имущества не всегда предусмотрена условиями договора. В этом случае залогодержатель обращает взыскание на предмет залога в принудительном порядке. Как такая операция отразится в учете должника — собственника залогового имущества, мы расскажем далее.

Налог на прибыль. Никакого особого порядка обложения налогом на прибыль операций по принудительной продаже залогового имущества НКУ не устанавливает. Поэтому в «налоговоприбыльном» учете они будут иметь стандартные «реализационные» последствия. То есть в случае с необоротными активами высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам придется определять разницы, установленные абзацами четвертым и пятым п. 138.1 и абзацами третьим и шестым п. 138.2 НКУ. О них мы уже говорили выше (см. с. 85).

НДС. При определении даты и суммы налоговых обязательств, возникающих при принудительной продаже залогового имущества, предприятию-должнику необходимо учитывать требования «посреднического» п. 189.4 НКУ. Об этом прямо сказано в абзаце третьем этого пункта.

Напомним: согласно п. 189.4 НКУ дату возникновения налоговых обязательств и налогового кредита у плательщиков, осуществляющих поставку/получение товаров в рамках посреднических договоров и без перехода права собственности на них, определяют по правилам ст. 187 и 198 НКУ. То есть продавец признает налоговые обязательства по НДС и выписывает налоговую накладную на посредника по общим правилам — на дату события, произошедшего раньше: либо на дату получения оплаты, либо на дату передачи товара посреднику.

А кто же в этом случае является посредником

С одной стороны, таковым можно считать государственную исполнительную службу или частного исполнителя. Ведь именно они уполномочены согласно судебному решению (исполнительной надписи нотариуса) реализовывать залоговое имущество. С другой стороны, непосредственным исполнителем является Организатор торгов.

По нашему мнению, посредником в такой ситуации будет выступать Организатор торгов. Ведь именно ему залогодатель передает товар на реализацию, осуществляя при этом поставку товара согласно п.п. «е» п.п. 14.1.191 НКУ (хотя никакого письменного договора предприятие-должник с Организатором торгов не заключает). С недавних пор согласны с этим и налоговики. В своем разъяснении из подкатегории 101.06 БЗ они говорят, что в случае продажи государственной исполнительной службой арестованного имущества должника через Организатора торгов такой Организатор обязан определить налоговые обязательства по НДС по этой операции и составить соответствующую налоговую накладную на покупателя.

А когда же у залогодателя возникнут налоговые обязательства по НДС? Согласно п. 1 разд. II Порядка № 2831/5 на дату внесения в систему реализации имущества информационного уведомления о соответствующих торгах имущество считается переданным на реализацию. Но учтите: физической передачи имущества при этом может и не произойти. А даже если имущество будет передано, то только на хранение. Об этом четко сказано в п. 5 разд. II Порядка № 2831/5 (ср. ). А такая передача не является объектом обложения НДС (п.п. 196.1.2 НКУ). Значит, оснований для начисления налоговых обязательств нет.

На наш взгляд,

первым событием по операции принудительной реализации залогового имущества для должника будет получение акта о проведенных электронных торгах

Именно этот документ подтверждает получение оплаты за реализованное имущество и переход права собственности (пп. 4 — 9 разд. Х Порядка № 2831/5).

Базой налогообложения в рассматриваемой ситуации будет указанная в акте об электронных торгах цена продажи. При этом помните: база налогообложения должна быть не ниже минбазы, установленной абзацем вторым п. 188.1 НКУ*. Так что если продажная стоимость оказалась ниже такой минимальной базы, налоговые обязательства на разницу придется доначислить.

* О ней см. на с. 88.

Также учтите: уменьшать базу налогообложения на сумму вознаграждения Организатора торгов, по нашему мнению, законодательных оснований нет. Ведь оно является частью продажной стоимости. В то же время это вознаграждение является платой за услуги Организатора. Поэтому он на соответствующую сумму признает налоговые обязательства и выписывает налоговую накладную. Похоже, согласились с таким подходом и налоговики (см. разъяснение из подкатегории 101.06 БЗ).

Причем покупателем такой услуги является залогодатель, а значит, налоговую накладную должен получить именно он.

Налоговую накладную на сумму вознаграждения Организатора, по нашему мнению, следует выписывать на дату зачисления суммы гарантийного взноса, уплаченного победителем торгов, в счет оплаты услуг, оказанных Организатором торгов. А в случае если имущество реализовано по цене, превышающей стартовую, — на дату получения разницы между суммой гарантийного взноса и суммой вознаграждения. На эту разницу составляют вторую налоговую накладную. Именно этими налоговыми накладными и перекроются «лишние» налоговые обязательства залогодателя.

4.3. Бухучет имущества в залоге

Начнем с того, что объект, переданный в залог, остается в собственности залогодателя, а значит, продолжает учитываться у него на балансе. При этом предприятие может ввести отдельные субсчета для учета заложенного имущества (например, субсчет 1032 «Здания и сооружения в залоге» — для учета зданий и сооружений, переданных в залог).

В то же время залоговую стоимость имущества предприятие учитывает на забалансовом счете 05 «Гарантии и обеспечения предоставленные». По дебету этого счета отражают передачу имущества в залог (по залоговой стоимости), а по кредиту — списание стоимости залогового имущества в связи с прекращением залога (при реализации предмета залога или в других случаях — см. с. 81).

То есть здесь все просто.

Следующий шаг на пути к овладению знаниями, касающимися залогового имущества, — рассмотрение бухгалтерского учета его реализации. Причем сосредоточимся на отражении на бухгалтерских счетах операций добровольной и принудительной реализации у залогодателя.

Учет добровольной реализации залогового имущества

В бухгалтерском учете добровольной реализации залогового имущества ничего сложного нет. Остановимся на основных моментах.

Передачу предмета залога в собственность залогодержателя или для реализации отражают в учете так же, как и реализацию любого другого аналогичного «незаложенного» актива. Хотя, конечно, здесь есть свои нюансы.

Например, деньги за реализованный объект не поступают, а возникшая дебиторская задолженность «перекрывается» кредиторской задолженностью перед залогодержателем, т. е. производится взаимозачет.

Давайте рассмотрим порядок отражения таких операций на примерах. Причем отдельно остановимся на ситуациях, когда:

1) предприятие передает имущество в собственность залогодержателя:

2) залогодержатель реализует имущество предприятия-залогодателя.

Пример 4.1. В качестве обеспечения задолженности по долгосрочному кредиту предприятие передало банку в залог товары в обороте залоговой стоимостью 300000 грн. (в том числе НДС — 50000 грн.). Балансовая стоимость переданных товаров — 320000 грн.

Обращение взыскания на предмет залога производится путем его передачи в собственность залогодержателю.

Кредиторская задолженность перед банком на момент передачи ему в собственность предмета залога составляет 308000 грн., в том числе:

— текущая задолженность по долгосрочному кредиту в сумме 200000 грн.;

— задолженность по процентам в сумме 108000 грн.

Остаток задолженности (8000 грн.) будет погашаться с другого имущества должника согласно ч. 4 ст. 591 ГКУ.

Как указанные операции залогодатель отразит в своем учете, вы узнаете из табл. 4.2.

Таблица 4.2. Учет передачи залогового имущества в собственность банка

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Отражена на забалансовом счете залоговая стоимость имущества

05

300000,00

2

Отражен доход от передачи товаров залогодержателю

377

702

300000,00

3

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

50000,00

4

Доначислены налоговые обязательства по НДС на разницу между ценой приобретения и ценой реализации* ((320000 грн. - 250000 грн.) х 20 % : 100 %)

949

641/НДС

14000,00

* Поскольку стоимость реализации товаров (250000,00 грн.) ниже цены их приобретения (320000,00 грн.), базой обложения НДС является цена приобретения. При этом составляют две налоговые накладные. Одну из них (на стоимость реализации) предприятие передает залогодержателю, а вторую (с типом причины «15») оставляет у себя.

5

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

320000,00

6

Произведен зачет с задолженностью по процентам

684

377

108000,00

7

Произведен зачет с текущей задолженностью по долгосрочному кредиту

611

377

192000,00

8

Списана с забалансового счета залоговая стоимость товаров

05

300000,00

9

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товаров

702

791

250000,00

— сумма начисленного НДС от суммы превышения минбазы над стоимостью реализации

791

949

14000,00

— себестоимость реализованных товаров

791

902

320000,00

Пример 4.2. По договору ипотеки предприятие передает в залог здание залоговой стоимостью 1740000 грн. (в том числе НДС — 290000 грн.). Согласно договору обращение взыскания на предмет ипотеки производится путем его реализации ипотекодержателем третьему лицу.

Первоначальная стоимость здания — 1800000 грн., сумма износа — 720000 грн. Его остаточная стоимость на начало месяца реализации — 1087500 грн.

Для учета заложенного имущества введен дополнительный субсчет 1032. «Незаложенные» здания и сооружения предприятие учитывает на субсчете 1031.

Цена продажи предмета ипотеки устанавливается субъектом оценочной деятельности на уровне не ниже, чем обычные цены на этот вид имущества. Оценочная стоимость предмета ипотеки — 1788000 грн. (в том числе НДС — 298000 грн.). На дату передачи имущества банку цена его продажи не определена.

За счет средств, полученных от реализации заложенного здания, предприятие должно погасить:

— задолженность по краткосрочному кредиту в размере 1000000 грн.;

— задолженность по процентам в размере 375000 грн.

Посмотрим, как же такие операции залогодатель отразит у себя в учете (см. табл. 4.3 на с. 92).

Таблица 4.3. Учет передачи залогового имущества банку на реализацию

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Передано здание в ипотеку

1032

1031

1800000,00

2

Отражена на забалансовом счете залоговая стоимость здания

05

1740000,00

3

Переведено здание в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи:

— списана начисленная амортизация

131

1032

720000,00

— отражена остаточная стоимость

(1800000,00 грн. - 720000,00 грн.)

286

1032

1080000,00

4

Начислены налоговые обязательства по НДС (исходя из залоговой стоимости на дату подписания акта приема-передачи здания по договору об удовлетворении требований ипотекодержателя)

643

641/НДС

290000,00

5

Отражен доход от реализации (при получении отчета банка о распределении средств от продажи предмета ипотеки)

377

712

1788000,00

6

Списан НДС

712

643

290000,00

7

Доначислены налоговые обязательства по НДС исходя из разницы между продажной и залоговой стоимостью (298000,00 грн. - 290000,00 грн.)

712

641/НДС

8000,00

8

Списана себестоимость реализованного здания

943

286

1080000,00

9

Списана с забалансового счета залоговая стоимость имущества

05

1740000,00

10

Произведен зачет с текущей задолженностью по краткосрочному кредиту

601

377

1000000,00

11

Произведен зачет с задолженностью по процентам

684

377

375000,00

12

Получена разница между ценой реализации и суммой погашенных обязательств

311

377

413000,00

13

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации здания

712

791

1490000,00

— себестоимость реализованного здания

791

943

1080000,00

Учет принудительной реализации залогового имущества

Каких-либо исключительных особенностей учет принудительной реализации залогового имущества не имеет.

Но учтите: у предприятия, залоговое имущество которого реализуют принудительно, могут возникнуть дополнительные расходы, связанные с судебным производством и привлечением к реализации Организатора торгов. Учитывать такие расходы следует в составе прочих расходов операционной деятельности.

Подробнее о бухгалтерском учете принудительной реализации залогового имущества вы можете узнать из следующего примера.

Пример 4.3. По договору ипотеки предприятие передало в залог здание. Его первоначальная стоимость — 2400000 грн., а залоговая — 1000000 грн. Здания, переданные в залог, предприятие учитывает на субсчете 1032, а «незаложенные» — на субсчете 1031.

Остаточная стоимость здания на конец месяца его реализации — 1440000 грн., а на начало такого месяца — 1450000 грн.

Обращено взыскание на предмет ипотеки на основании исполнительной надписи нотариуса. Оценочная стоимость здания составила 1200000 грн. По этой же цене объект реализован.

За счет средств, полученных от реализации, погашены такие обязательства должника:

— 500000 грн. — текущая задолженность по долгосрочному кредиту банка;

— 200000 грн. — проценты по кредиту;

— 2000 грн. — издержки банка на услуги нотариуса;

— 70000 грн. — исполнительный сбор;

— 10000 грн. — расходы исполнительной службы, связанные с организацией и проведением исполнительных действий;

— 60000 грн. — вознаграждение Организатора торгов.

Нераспределенный остаток средств, полученных от реализации, перечислен на текущий счет залогодателя.

Узнать, как указанные операции будут отражены в бухгалтерском учете залогодателя, вы можете, обратившись к табл. 4.4.

Таблица 4.4. Учет принудительной реализации залогового имущества у залогодателя

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Передано здание в ипотеку

1032

1031

2400000,00

2

Отражена на забалансовом счете залоговая стоимость здания

05

1000000,00

3

Переведено здание в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи:

— списана начисленная амортизация (2400000,00 грн. - 1440000,00 грн.)

131

1032

960000,00

— отражена остаточная стоимость

286

1032

1440000,00

4

Отражен доход от принудительной продажи здания

377

712

1200000,00

5

Начислены налоговые обязательства по НДС на продажную (оценочную) стоимость здания

712

641/НДС

200000,00

6

Доначислены налоговые обязательства по НДС на разницу между балансовой стоимостью на начало месяца реализации здания и ценой реализации* ((1450000 грн. - 1000000 грн.) х 20 % : 100 %)

949

641/НДС

90000,00

* Поскольку продажная стоимость здания (1000000,00 грн.) ниже остаточной стоимости, сложившейся на начало месяца его продажи (1450000,00 грн.), базой обложения НДС является балансовая стоимость (абзац второй п. 188.1 НКУ).

7

Списана балансовая стоимость реализованного необоротного актива

943

286

1440000,00

8

Списана с забалансового счета залоговая стоимость имущества

05

1000000,00

9

Погашена текущая задолженность по долгосрочному кредиту

611

377

500000,00

10

Погашена задолженность по процентам

684

377

200000,00

11

Отражены в расходах издержки банка на услуги нотариуса

949

685

2000,00

12

Произведен зачет взаимных требований

685

377

2000,00

13

Начислен исполнительный сбор

948

685

70000,00

14

Произведен зачет взаимных требований

685

377

70000,00

15

Начислены расходы исполнительной службы

949

685

10000,00

16

Произведен зачет взаимных требований

685

377

10000,00

17

Начислено вознаграждение Организатору торгов

949

685

50000,00

18

Отражено право на налоговый кредит по НДС

644/1

685

10000,00

19

Получена зарегистрированная в ЕРНН* налоговая накладная

641/НДС

644/1

10000,00

* Единый реестр налоговых накладных.

20

Произведен зачет взаимных требований

685

377

60000,00

21

Получен на банковский счет остаток денежных средств от принудительной реализации здания

311

377

358000,00

22

Отнесены на финансовый результат:

— доход от принудительной реализации здания

712

791

1000000,00

— сумма начисленного НДС на разницу между минбазой и стоимостью реализации

791

949

90000,00

— балансовая стоимость реализованного здания

791

943

1440000,00

— возмещение расходов банка на услуги нотариуса

791

949

2000,00

— исполнительный сбор

791

948

70000,00

— расходы исполнительной службы

791

949

10000,00

— расходы на вознаграждение Организатору торгов

791

949

50000,00

выводы

  • В случае невыполнения обязательства залогодателем залогодержатель имеет право удовлетворить свои требования за счет имущества, переданного в залог.
  • При прекращении основного обязательства прекращается и право залога.
  • При реализации залоговых необоротных активов предприятия-высокодоходники и малодоходники-добровольцы определяют «реализационные» разницы, установленные ст. 138 НКУ.
  • Операции по реализации залогового имущества приводят к необходимости начисления залогодателем налоговых обязательств по НДС.
  • Залоговую стоимость имущества залогодатель учитывает на забалансовом счете 05.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше