* См. постановление ВС от 20.03.2018 г. по делу № 810/1438/17; http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/72866973.
Суть спора
Вначале фискалы направили налогоплательщику ненадлежащим образом мотивированный «обязательный» информационный запрос. Налогоплательщик же в письменном ответе отказался предоставлять какие-либо пояснения.
В частности, в запросе стражи налогов и сборов не указали, в чем именно заключается недостоверность данных, содержащихся в поданных декларациях по НДС. Однако налоговики все равно пришли на документальную выездную внеплановую проверку.
Предприятие допустило мытарей к проверке. Но в период ее проведения в течение нескольких дней никто на предприятие не являлся, «проверочные» действия не проводил. При этом налогоплательщик фиксировал эти факты в своих актах.
Вместо этого проверяющие «нарисовали» акты об отсутствии должностных лиц на проверяемом предприятии, о невозможности вручения запроса и получения первичной документации для проведения проверки.
Судом также установлен ряд других нарушений. Так, в приказе о назначении проверки не был указан адрес проверяемого объекта. В акте о результатах проверки не было подписи одного из проверяющих.
К тому же в акте контролеры указали, что проверка проводится с ведома директора предприятия. Хотя на самом деле тот находился на больничном (что подтверждалось больничным листом). Его обязанности исполняло другое лицо.
Кроме того, запрос на получение первички для проверки не содержал никаких пометок относительно даты получения этого документа налогоплательщиком. Надлежащих доказательств отправки этого запроса фискалы не предоставили.
При всех этих нарушениях налоговики выписали НУР, которое впоследствии успешно обжаловал налогоплательщик. Однако фискалы подали кассационную жалобу.
Позиция налоговиков
Налоговики считали, что их действия были вполне законными. При этом фискалы ссылались на то, что допуск должностных лиц к проверке нивелирует правовые последствия процедурных нарушений, допущенных контролирующим органом при назначении налоговой проверки.
Однако прокомментировать нарушения, о которых мы сказали выше, не смогли.
Решение дела судом
Все инстанции, включая кассационную, поддержали налогоплательщика. При этом Верховный Суд сослался на свою позицию, высказанную в постановлении от 16.01.2018 г. по делу № 826/442/13-а. В соответствии с ней НУР, принятое на основании незаконной проверки, не может считаться правомерным и подлежит отмене.
Также коллегия судей ВС считает, что проверка является способом реализации властных управленческих функций налоговым органом, который обязан действовать только на основании, в рамках полномочий и способом, предусмотренными Конституцией Украины и законами Украины. Только соблюдение условий и порядка принятия контролирующими органами решений о проведении проверок, в том числе документальных внеплановых выездных, является надлежащим основанием для принятия приказа о проведении проверки. С приказом о проверке, сведениями о дате ее начала и месте проведения налогоплательщик должен быть ознакомлен в установленный законом способ и в срок до ее начала.
Мнение редакции
Конечно, мы полностью поддерживаем Верховный Суд в его позитивной для налогоплательщика позиции. Действительно, проверка, проведенная с нарушениями действующего законодательства, никак не может быть основанием для законного НУР. Ведь какой в таком случае толк от наличия правил ее проведения.
Всегда необходимо помнить, что в соответствии с ч. 2 ст. 19 Конституции Украины органы государственной власти и их должностные лица обязаны действовать только на основании, в рамках полномочий и способом, предусмотренными Конституцией и законами Украины.
Обсуждая это постановление, хотелось бы обратить внимание на один интересный нюанс. Речь сейчас пойдет о допуске на проверку в случае, когда имеют место процедурные нарушения уже на этапе ее назначения.
И решения Верховного Суда Украины (и просто Верховного Суда) разнятся. Окунемся немного в историю.
Первая позиция, высказанная ВСУ в 2010 году, использовалась аж до 2015 года. Состояла она в том, что налогоплательщик, который считает, что был нарушен порядок и основания для назначения налоговой проверки, должен защищать свои права путем недопуска должностных лиц контролирующих органов к такой проверке.
При обжаловании результатов «ущербной» проверки предметом рассмотрения в суде должна быть только суть выявленных нарушений налогового и иного законодательства.
Далее, 27.01.2015 г. Верховный Суд Украины принимает беспрецедентное постановление по делу № 21-425а14, в котором приходит к выводу, что
только соблюдение условий и порядка проведения внеплановых документальных проверок может быть надлежащим основанием для приказа о проведении проверки
Соответственно, ВСУ говорит о том, что допуск никак не может превратить незаконные решения в законные. К тому же акцентируется внимание на том, что невыполнение требований п.п. 78.1.1 и п. 79.2 НКУ приводит к признанию проверки незаконной и отсутствию правовых последствий таковой.
К слову, в деле № 21-425а14 налогоплательщик обжаловал действия налоговиков и приказ о назначении проверки.
Но когда начал функционировать новый Верховный Суд, ситуация в вопросе допуска проверяющих в рамках «ущербной» проверки стала несколько неоднозначной.
Так, в постановлении ВС от 13.02.2018 г. по делу № 804/5402/14 этот орган ссылается на практику ВСУ 2010 года (!), о которой мы сказали выше. То есть берет на вооружение позицию: «допуск к проверке нивелирует правовые последствия процедурных нарушений, допущенных контролирующим органом при назначении такой проверки».
Аргументируют это тем, что правовые последствия обжалуемых действий при таких обстоятельствах исчерпаны, а значит, удовлетворение иска не может привести к возобновлению нарушенных прав налогоплательщика. Ведь после проведения проверки права налогоплательщика нарушают только последствия ее проведения (т. е. НУР).
В то же время 07.02.2018 г. в постановлении ВС по делу № 821/1562/16 Верховный Суд при обжаловании НУР в результате «ущербной» проверки встал на сторону хозсубъекта-налогоплательщика. При этом судьи кассационной инстанции, сославшись на п.п. 78.1.1 и п. 79.2 НКУ, пришли к выводу: нарушение этих положений приводит к признанию проверки незаконной и отсутствию правовых последствий таковой.
Как видим, ситуация вокруг процедурных нарушений во время назначения и проведения проверок достаточно неоднозначная.
Верховный Суд стал придирчивее к обстоятельствам дела.
В определенных случаях (таких, как обжалование НУР, выписанного на основании незаконно проведенной проверки) решение принимается в пользу налогоплательщика и НУР отменяют. В других же ситуациях (когда обжалуются действия по проведению проверки) Верховный Суд все же становится на сторону налоговиков. Отказывает в удовлетворении исков о признании действий фискалов незаконными.
Так что будьте внимательны и осторожны! В «проверочных» вопросах важна каждая деталь!
