Обязательным условием для госрегистрации ФХ в качестве юридического лица является оформление переданного физлицу — учредителю ФХ земельного участка (1) в собственность или (2) в аренду (ч. 1 ст. 8 Закона о ФХ).
Вообще же земли ФХ могут состоять из земельных участков (ч. 1 ст. 31 ЗКУ, ч. 1 ст. 12 Закона о ФХ):
1) принадлежащих на праве собственности ФХ как юрлицу;
2) принадлежащих гражданам — членам ФХ на праве частной собственности;
3) используемых ФХ на условиях аренды.
В то же время ч. 2 ст. 12 Закона о ФХ устанавливает, что права владения и пользования земельными участками, находящимися в собственности членов ФХ, осуществляет ФХ. То есть для правомерного владения и пользования землей своего учредителя и членов ФХ не нужно дополнительных правовых оснований, кроме вышеуказанного.
Это означает, что общие правила о заключении соответствующих сделок (аренды, ссуды и т. п.), которые бы позволяли ФХ на законных основаниях обрабатывать такие земельные участки, здесь неприменимы в силу специальности ч. 2 ст. 12 Закона о ФХ. Хотя никто не запрещает членам ФХ передать ФХ земли по договору аренды (см. письмо Госкомзема от 02.03.2006 г. № 6-13-312/157).
Еще раз подчеркнем:
сказанное выше касается только земли членов ФХ и его учредителя, являющейся их частной собственностью
Другое дело, если у них самих земля арендована, в том числе если учредитель арендует земельный участок государственной или коммунальной собственности, которая была предоставлена ему с целью ведения ФХ (ст. 7 Закона о ФХ).
В этом случае ФХ как юрлицу следует заключить со «своими» физическими лицами — учредителем и/или членами ФХ договоры субаренды земли.
Но налоговики в отношении учредителей ФХ рассудили иначе...
Субаренда с позиции фискалов
Нужно ли ФХ заключать со своим учредителем договор субаренды земучастка, если такую землю учредитель получил в аренду у органов местного самоуправления для ведения ФХ?
На этот вопрос ответ находим в письме ГФСУ от 15.06.2017 г. № 669/6/99-99-12-02-03-15/ІПК. В нем контролеры постановили: ФХ может использовать землю, которая взята его учредителем в аренду для ведения ФХ, без заключения договора субаренды между учредителем и самим ФХ.
Объясняют свою позицию они тем, что в состав имущества ФХ (складочного капитала) может входить, в частности, право пользования землей, которое передают члены ФХ в его складочный капитал (ст. 19 Закона о ФХ).
Опираясь на эту норму ст. 19 Закона о ФХ, налоговики утверждают: чтобы не заключать дополнительный договор субаренды, ФХ и его учредителю необходимо должным образом оформить передачу права пользования земельными участками (права аренды) в складочный капитал ФХ. Под надлежащим оформлением они понимают одновременное выполнение двух требований:
1) наличие в уставе ФХ условия о возможности внесения учредителем ФХ в складочный капитал права пользования (права аренды) земучастками;
2) оформление акта приема-передачи учредителем ФХ права аренды земучастков.
Тогда, если оба условия выполнены, налоговики позволяют включать такие земучастки в декларацию плательщика ЕН группы 4 без заключения дополнительных договоров субаренды с учредителем ФХ.
Выходит, главные налоговики совсем не против, чтобы ФХ — плательщик ЕН засчитывало продукцию, которая выращена на таких землях, в состав сельскохозяйственной продукции своего собственного производства, а доход от ее продажи включало в расчет 75 % сельхоздоли.
Безусловно, этот вывод контролеров достаточно лоялен. Порой его не разделяют даже их подчиненные — фискалы местного уровня (см. письмо ГУ ГФС в Полтавской области от 25.11.2016 г. № 6356/10/16-31-12-04-30). Они настаивают на обязательном наличии у сельхозтоваропроизводителя надлежащим образом оформленного права собственности или аренды (субаренды) земли.
По мнению местных налоговиков, использование неоформленных земельных участков является нарушением норм ст. 125 и ст. 126 ЗКУ. Соответственно использовать такую землю в своей деятельности аграрий не вправе. А значит, доход, полученный от реализации урожая, который собран на таких незарегистрированных угодьях, не включается в расчет 75 % сельхоздоли.
Ввиду такого «разнобоя» в подходах считаем, что ФХ — плательщику сельхозЕН при наличии земельных участков, договоры аренды на которые не зарегистрированы согласно законодательству, целесообразно получить индивидуальную налоговую консультацию на этот счет.
Если же получать такую консультацию вы не собираетесь, то во избежание недоразумений с налоговиками не лишним будет заключить договор субаренды земли с учредителем ФХ. Поскольку
без формального узаконивания землепользования и без госрегистрации соответствующего вещного права на землю ФХ не обойтись
Даже в том случае, когда спецнорма ч. 2 ст. 12 Закона о ФХ позволяет этого не делать. Иначе сельхозЕН фермерскому хозяйству, к сожалению, «не светит».
Кто платит за землю?
По требованиям п. 287.1 НКУ собственники земли и землепользователи уплачивают плату за землю со дня возникновения права собственности или права пользования земельным участком. Основанием для начисления служат по:
— земельному налогу — данные государственного земельного кадастра (п. 286.1 НКУ);
— арендной плате — договор аренды земельного участка (п. 288.1 НКУ).
При этом каких-либо других оснований для исчисления платы за землю НКУ не устанавливает.
Кто должен вносить в бюджет плату за землю в ситуации, когда учредитель передал право пользования земельными участками (право аренды) в складочный капитал ФХ без заключения договора субаренды? В данном случае
плательщиком арендной платы за указанные земельные участки является физическое лицо — учредитель ФХ
Ведь договоры аренды земельных участков в таком случае оформлены именно на него.
Такой же подход будет применяться и тогда, когда учредитель ФХ заключит договор субаренды земучастка с ФХ (см. БЗ 112.01 и письмо Главного управления ГФС в Черниговской области от 04.09.2015 г. № 736/Ю/25-01-15-03-23).
Дело в том, что передача в субаренду арендованных земель не изменяет плательщика арендной платы (по крайней мере до того времени, пока ФХ не оформит право землепользования в соответствии с действующим законодательством на себя). Заключив такой договор, учредитель ФХ может получить от него лишь компенсацию уплаченной арендной платы за эти земли. При этом плата за субаренду земучастков не может превышать арендной платы (п. 288.6 НКУ).
Напомним: по нормам п. 281.3 НКУ физические лица — собственники и землепользователи освобождаются от уплаты земельного налога при передаче земельных участков и земельных долей (паев) в аренду плательщику ЕН группы 4.
Однако льгота действует только при условии передачи земель сельскохозяйственных угодий и/или земель водного фонда (см. письмо ГФСУ от 24.04.2018 г. № 1836/Х/99-99-13-03-01-14/ІПК). К тому же свое право на льготу налоговикам нужно доказывать. В смысле им придется предоставить заявление произвольной формы и документы, подтверждающие право физического лица на получение льготы (см. БЗ 112.05).
