В зависимости от вида запасов учет доходов от их реализации ведут на таких субсчетах:
— 701 «Доход от реализации готовой продукции»;
— 702 «Доход от реализации товаров»;
— 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов».
Одновременно с доходом от реализации отражают списание себестоимости реализованных ТМЦ (п. 7 П(С)БУ 16). Делают это в зависимости от вида реализованных запасов на следующих субсчетах:
— 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции»;
— 902 «Себестоимость реализованных товаров»;
— 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов».
Если минимальная база обложения НДС превышает договорную стоимость реализуемых ТМЦ, налоговые обязательства, начисленные на сумму такого превышения, отражают в составе расходов: Дт 949 — Кт 641/НДС.
Пример 1. Предприятие на основании договора поставки реализует другому субъекту хозяйствования:
— готовую продукцию на сумму 30000 грн. (в том числе НДС — 5000 грн.);
— товары на сумму 45000 грн. (в том числе НДС — 7500 грн.);
— материалы на сумму 3000 грн. (в том числе НДС — 500 грн.);
— МБП на сумму 2100 грн. (в том числе НДС — 350 грн.).
Себестоимость реализованных запасов составила:
— готовой продукции — 20000 грн.;
— товаров — 31200 грн.;
— материалов — 2100 грн.;
— МБП — 1500 грн.
Реализация осуществлена на условиях последующей оплаты.
Учет реализации запасов за денежные средства
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
Дт | Кт | |||
1 | Отражен доход от реализации: | |||
— готовой продукции | 361 | 701 | 30000,00 | |
— товаров | 702 | 45000,00 | ||
— материалов | 712 | 3000,00 | ||
— МБП | 712 | 2100,00 | ||
2 | Отражены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости: | |||
— готовой продукции | 701 | 641/НДС | 5000,00 | |
— товаров | 702 | 7500,00 | ||
— материалов и МБП | 712 | 850,00 | ||
3 | Списана себестоимость реализованных: | |||
— готовой продукции | 901 | 26 | 20000,00 | |
— товаров | 902 | 281 | 31200,00 | |
— материалов | 943 | 20 | 2100,00 | |
— МБП | 943 | 22 | 1500,00 | |
4 | Получены денежные средства в оплату отгруженных запасов | 311 | 361 | 80100,00 |
Пример 2. Предприятие — плательщик НДС реализует ранее приобретенные за денежные средства материалы по договорной стоимости 27000 грн. (в том числе НДС — 4500 грн.) на условиях полной предоплаты. Первоначальная стоимость реализованных материалов — 23000 грн.
Учет реализации материалов за национальную валюту
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
Дт | Кт | |||
1 | Получена предоплата за реализуемые материалы | 311 | 681 | 27000,00 |
2 | Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из договорной стоимости | 643 | 641/НДС | 4500,00 |
3 | Начислены налоговые обязательства на сумму превышения цены приобретения над договорной стоимостью материалов ((23000,00 грн. - 22500,00 грн.) х 20 % : 100 %) | 949 | 641/НДС | 100,00* |
* Поскольку договорная стоимость материалов (22500,00 грн.) ниже цены их приобретения (23000,00 грн.), базой обложения НДС является цена приобретения. | ||||
4 | Отгружены материалы покупателю, отражен доход от реализации | 361 | 712 | 27000,00 |
5 | Списана отраженная ранее сумма налоговых обязательств по НДС | 712 | 643 | 4500,00 |
6 | Произведен зачет задолженностей | 681 | 361 | 27000,00 |
7 | Списана себестоимость реализованных материалов | 943 | 201 | 23000,00 |
Продажа запасов за иностранную валюту
В бухгалтерском учете при реализации запасов на экспорт, как и при их реализации отечественным контрагентам, у предприятия возникает доход.
Однако ввиду того, что доход предприятие получает в иностранной валюте, ему также следует учитывать нормы «валютного» П(С)БУ 21.
Учетные особенности при реализации за инвалюту зависят от того, какое событие было первым — отгрузка запасов или оплата их стоимости.
Если первое событие — отгрузка запасов, то по п. 5 П(С)БУ 21 доход пересчитывают в валюту отчетности по курсу НБУ на начало дня даты осуществления операции (даты признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов).
Возникшая при этом дебиторская задолженность покупателя считается монетарной, поскольку подлежит погашению деньгами. Следовательно, на дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции (т. е. на дату погашения задолженности) по ней определяют курсовые разницы (п. 8 П(С)БУ 21).
Если первое событие — получение предоплаты, то при таких обстоятельствах сумму дохода от реализации запасов на экспорт отражают с учетом абзаца второго п. 6 П(С)БУ 21 (ср. ). А он велит сумму аванса пересчитывать в национальную валюту по курсу НБУ на начало дня даты его поступления.
Кредиторская задолженность перед покупателем, возникшая после поступления предоплаты, является немонетарной, поскольку подлежит погашению не деньгами, а ТМЦ. Поэтому курсовые разницы по ней не рассчитывают ни на дату баланса, ни на дату погашения.
Когда предприятие частями получает инвалютный аванс и, в свою очередь, частями отгружает покупателю ТМЦ, доход от реализации запасов определяют по сумме авансовых платежей, пересчитанных по курсу НБУ исходя из последовательности их получения (абзац второй п. 6 П(С)БУ 21).
Пример 3. Предприятие отгрузило на экспорт в адрес покупателя-нерезидента материалы на сумму $15000. Таможенная декларация была оформлена в день отгрузки материалов. Стоимость услуг таможенного брокера — 1920 грн. (брокер не является плательщиком НДС).
Балансовая стоимость реализованных материалов — 320000 грн.
Курс НБУ составил:
— на 11.03.2019 г. — 25,95 грн./$;
— на 31.03.2019 г. — 26,76 грн./$;
— на 03.04.2019 г. — 26,65 грн./$.
Вариант 1. Первое событие — отгрузка запасов.
Вариант 2. Первое событие — получение предоплаты от нерезидента.
Учет экспорта запасов
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, $/грн. | |
Дт | Кт | |||
Вариант 1. Первое событие — отгрузка запасов | ||||
Отгрузка материалов (курс НБУ на 11.03.2019 г. — 25,95 грн./$) | ||||
1 | Предоставлены таможенным брокером услуги по декларированию ТМЦ | 93 | 685 | 1920,00 |
2 | Оплачены услуги таможенного брокера | 685 | 311 | 1920,00 |
3 | Отгружены материалы на экспорт ($15000 х 25,95 грн./$) | 362 | 712 | $15000 389250,00 |
4 | Отражены налоговые обязательства по НДС | 712 | 641/НДС | 0 |
5 | Списана стоимость реализованных материалов | 943 | 201 | 320000,00 |
Отражение курсовых разниц на дату баланса (курс НБУ на 31.03.2019 г. — 26,76 грн./$) | ||||
6 | Отражена курсовая разница по монетарной задолженности нерезидента на дату баланса ($15000 х (26,76 грн./$ - 25,95 грн./$)) | 362 | 714 | 12150,00 |
Оплата материалов (курс НБУ на 03.04.2019 г. — 26,65 грн./$) | ||||
7 | Получены от нерезидента на распределительный счет средства в оплату за материалы ($15000 х 26,65 грн./$) | 316* | 362 | $15000 399750,00 |
* В дальнейшем 30 % инвалюты, поступившей на распределительный счет, в обязательном порядке должны быть проданы, а оставшиеся 70 % — зачислены на текущий счет предприятия. | ||||
8 | Отражена курсовая разница по монетарной задолженности на дату ее погашения ($15000 х (26,65 грн./$ - 26,76 грн./$)) | 945 | 362 | 1650,00 |
Вариант 2. Первое событие — получение предоплаты | ||||
Получение предоплаты (курс НБУ на 11.03.2019 г. — 25,95 грн./$) | ||||
1 | Получена предоплата за материалы от нерезидента ($15000 х 25,95 грн./$) | 316 | 681 | $15000 389250,00 |
Отгрузка материалов (курс НБУ на 03.04.2019 г. — 26,65 грн./$) | ||||
2 | Предоставлены таможенным брокером услуги по декларированию ТМЦ | 93 | 685 | 1920,00 |
3 | Оплачены услуги таможенного брокера | 685 | 311 | 1920,00 |
4 | Отражен доход от реализации материалов нерезиденту ($15000 х 25,95 грн./$) | 362 | 712 | $15000 389250,00 |
5 | Отражены налоговые обязательства по НДС | 712 | 641/НДС | 0 |
6 | Списана стоимость реализованных материалов | 943 | 201 | 320000,00 |
7 | Произведен зачет задолженностей | 681 | 362 | $15000 389250,00 |
Бесплатная передача запасов
При бесплатном предоставлении запасов даритель списывает их с баланса. При этом расходы, связанные с осуществлением такой операции, отражают по дебету субсчета 949. Доход же в такой ситуации не отражают, поскольку не соблюдаются критерии его признания, установленные п. 5 П(С)БУ 15: нет ни увеличения актива, ни уменьшения обязательства.
Кроме того, даритель при безвозмездной передаче ТМЦ должен начислить налоговые обязательства по НДС согласно п. 188.1 НКУ. Это начисление отражают проводкой: Дт 949 — Кт 641/НДС.
Пример 4. Предприятие в мае 2019 года бесплатно передало другому субъекту хозяйствования сырье, первоначальная стоимость (равна стоимости приобретения) которого составила 6000 грн.
Учет бесплатной передачи запасов
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
Дт | Кт | |||
1 | Передано бесплатно сырье | 949 | 201 | 6000,00 |
2 | Начислены налоговые обязательства по НДС | 949 | 641/НДС | 1200,00 |
Возврат запасов поставщику
При приобретении запасы были оприходованы на предприятии и учтены на соответствующих субсчетах счетов учета ТМЦ (20, 21, 22, 28). Теперь, при их возврате, проводят соответствующую корректировку. Такую корректировку покупатель может осуществить одним из двух способов:
1) методом «красное сторно» с помощью записи: Дт 20, 21, 22, 28 — Кт 63;
2) с помощью обратной записи: Дт 63 — Кт 20, 21, 22, 28.
Пример 5. Предприятие по договору поставки получает запасные части. Их договорная стоимость — 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.).
Покупатель осуществил предоплату на полную сумму договора.
Поставщик отгрузил всю партию запчастей покупателю.
После приемки запасов покупатель обнаружил, что часть партии запчастей стоимостью 3000 грн. (в том числе НДС — 500 грн.) имеет существенные нарушения требований к качеству. Она была возвращена поставщику.
Поставщик на основании претензии покупателя вернул предоплату за некачественные запчасти.
Учет возврата запасов поставщику
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
Дт | Кт | |||
1 | Перечислена поставщику предоплата за запчасти | 371 | 311 | 12000,00 |
2 | Отражен налоговый кредит по НДС в составе стоимости запчастей (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной) | 644/1 | 644 | 2000,00 |
641/НДС | 644/1 | 2000,00 | ||
3 | Оприходованы запчасти, полученные от поставщика | 207 | 631 | 10000,00 |
4 | Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС при оприходовании запчастей | 644 | 631 | 2000,00 |
5 | Произведен зачет задолженностей | 631 | 371 | 12000,00 |
6 | Отражен возврат некачественных запчастей | 631 | 207 | 2500,00 |
7 | Откорректирован отраженный ранее налоговый кредит по НДС (методом «красное сторно») | 641/НДС | 631 | 500,00 |
8 | Направлена претензия поставщику | 374 | 631 | 3000,00 |
9 | Удовлетворена претензия покупателя поставщиком — возвращена предоплата | 311 | 374 | 3000,00 |