НО по НДС: как его приблизить к деньгам

Павленко Алексей, налоговый эксперт
Налоги & бухучет Ноябрь, 2019/№ 92
В избранном В избранное
Печать
Наши читатели нередко спрашивают: какими путями плательщикам НДС, особенно работающим через посредников (по договорам комиссии и т. п.), можно максимально приблизить дату начисления НО по НДС к дате получения денег за реализацию? Давайте вместе подумаем на этот счет.

По общему правилу дата возникновения НО по НДС приходится на первое из событий — отгрузки товаров или получения за них предоплаты (п. 187.1 НКУ). Кассовый метод для даты НО по НДС, т. е. начисление его по дате поступления средств в оплату товаров/услуг (см. п.п. 14.1.266 НКУ), предусмотрен только для редких случаев. Например, при поставках с оплатой бюджетными средствами (п. 187.7 НКУ), при выполнении подрядных строительных работ (последний абзац п. 187.1 НКУ), при поставках некоторых энергоресурсов и жилищно-коммунальных услуг (п. 187.10 НКУ) и еще в нескольких случаях.

То есть в большинстве ситуаций НО определяется по первому событию. Поэтому, когда товары реализуются с постоплатой (и особенно через посредников1), и возникает у плательщиков желание сместить дату НО к моменту оплаты товаров. К сожалению, практика дает немного способов. И их нужно согласовывать с контрагентами, так как обычно отсрочка НО у одной стороны влечет отсрочку НК у другой…

1 Так как передачу товаров посреднику НКУ приравнивает к отгрузке/«поставке товаров» (см. п. 189.4 НКУ, отсылающий к «первособытийному» п. 187.1).

Товары — «на хранение»

Часто для сдвижки продавцу товаров даты возникновения НО поближе к дате поступления денег от посредника или покупателя используются договоры хранения. То есть по согласию с покупателем (или посредником) продавец передает первому на ответственное хранение товар, который позднее будет ему (или им) продан, чтобы отодвинуть момент начисления НО (составления НН) по такой поставке.

По договору ответственного хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и вернуть ее поклажедателю в сохранности (ст. 936 ГКУ). При передаче имущества на хранение право собственности на него от поклажедателя к хранителю обычно не переходит, и такая операция для целей обложения НДС не является поставкой товаров.

Однако ст. 944 ГКУ устанавливает, что хранитель не имеет права без согласия поклажедателя пользоваться вещью, переданной ему на хранение, а также передавать ее в пользование другому лицу. Да и п.п. 14.1.32 НКУ для налоговых целей определяет ответственное хранение как хозоперацию, предусматривающую передачу матценностей на хранение без права их использования хранителем (юр- или физлицом) в своем хозяйственном обороте с дальнейшим возвратом их плательщику без изменения качественных или количественных характеристик.

То есть передача товаров на хранение не повлечет за собой никаких налоговых последствий по НДС (собственно, как и по налогу на прибыль или ЕН)2, так как

2 Передача товаров по договорам, не предусматривающим переход права собственности на них, в частности по договорам ответственного хранения, не считается продажей (п.п. 14.1.202 НКУ).

передача имущества на ответхранение — не объект обложения НДС (п.п. 196.1.2 НКУ)

Таким образом, передача товаров на хранение у передающей стороны-поклажедателя (продавца/комитента и т. п.) не вызовет НО. Но и у принимающей стороны-хранителя (покупателя/посредника) не будет права на НК. Вплоть до того момента, пока хранитель не решит использовать хранимое имущество в своих целях (в том числе его продать). То есть договор(ы) купли-продажи/комиссии (и т. п.) оформляют поближе к моменту, когда у покупателя появляются средства для оплаты или когда посредник находит покупателя товаров. И тогда товары/часть товаров по документам «возвращают» с хранения и «передают» уже по иному договору (либо преобразовывают договор хранения в иной). Вот тогда и придется поклажедателю, превратившемуся в продавца, начислить НО по НДС — если только до этого момента по новому договору уже не поступила предоплата (тогда НО будет по деньгам).

Однако за удовольствие нужно платить. ☺ Услугу по хранению лучше оформить за некую плату, чтобы фискалы покупателю (посреднику) не «пришили» бесплатную (дешевую) услугу и не обложили ее НДС исходя из минбазы. Это является отрицательным моментом в «хранительном» способе сдвижки НО.

Еще при этом следует помнить, что использованные хранителем в собственных целях находящиеся у него на хранении товары п.п. 14.1.13 НКУ приравнивает к бесплатно предоставленным — со всеми вытекающими… Поэтому куплю-продажу/комиссию и т. п. на соответствующие части товаров лучше оформлять вовремя.

Кроме того, в БЗ 101.6 фискалы указывают, что если хранитель отказал собственнику в возврате товара или окончился срок хранения по договору, то на дату отказа или окончания срока хранения у собственника возникают НО по НДС.

Товары — «в залог»

Еще одним видом «безобъектно-НДСной» передачи является передача товаров «будущему» покупателю/комиссионеру в залог3. Дело в том, что операция по передаче имущества в залог в обеспечение действующего требования кредитора (а также возврат такого имущества из залога), если место передачи (возврата) на таможенной территории Украины, согласно п.п. 196.1.2 НКУ не является объектом обложения НДС. НО по НДС с переданного в залог товара возникнет у залогодателя лишь после обращения на этот товар (предмет залога) взыскания кредитором (покупателем, посредником).

3 Организовать такой залог не сложно (юрдетали о залоге см. в конце этого подраздела).

Причем момент возникновения НО может разниться в зависимости от того, какой договором залога предусмотрен способ обращения взыскания на товары, являющиеся предметом залога. Для движимого имущества при обращении взыскания на предмет залога путем досудебного урегулирования (ст. 26 Закона № 12554) это может быть:

4 Закон Украины «Об обеспечении требований кредиторов и регистрации обременений» от 18.11.2003 г. № 1255-IV.

1) продажа залогодержателем предмета залога (товаров) путем заключения договора купли-продажи (договор купли-продажи заключается залогодержателем от имени залогодателя (должника))

либо

2) передача товаров, находящихся в залоге, в собственность залогодержателя (в порядке, установленном Законом № 1255).

И хотя в первом случае отношения между сторонами приобретают характер продажи товаров по договору поручения, однако эти операции вытекают из договора залога, а договор поручения между сторонами фактически не заключался, поэтому вроде нет прямых оснований притягивать сюда норму «посреднического» п. 189.4 НКУ (ср. 025069200). В то же время второй абзац этого пункта, говорящий не о базе налогообложения, а о дате возникновения НО по НДС, уже поминает и иные договоры, в рамках которых товары передаются без передачи на них права собственности, поэтому безопаснее

в обоих случаях залогодателю отражать НО датой обращения взыскания на предмет залога

В то же время есть нестандартный ответ главных фискалов на вопрос о порядке обложения НДС операций по продаже залогового имущества должника, в случае когда кредитор не является банковским учреждением (см. БЗ 101.06). Там они пишут, что:

1) на дату оплаты покупателем стоимости имущества должник (залогодатель) обязан определить НО по НДС, составить и зарегистрировать НН на стоимость реализованного имущества;

2) в случае если по соглашению сторон залоговое имущество в счет погашения долга переходит к залогодержателю, то такое отчуждение приравнивается к поставке товара, потому и отразить НО, и оформить НН залогодатель должен на дату такой передачи.

Покупатель имущества или залогодержатель, к которому перешло право собственности на объект залога, имеет право на НК по такой операции (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН).

В общем, уверенный в себе залогодатель (готовый к спорам в будущем с налоговиками) в первом случае может рискнуть опереться на эту консультацию и отражать НО по дате оплаты покупателем стоимости залогового имущества (кстати, такая оплата обычно поступает залогодержателю).

Теперь отметим некоторые важные нюансы, касающиеся договоров залога. Основные нормативы, регулирующие залог движимого имущества (товаров), — ГКУ, Закон № 26545 и Закон № 1255.

5 Закон Украины «О залоге» от 02.10.92 г. № 2654-XII.

По договору залога к залогодержателю изначально переходит не право собственности на предмет залога, а полномочия (например, получить впоследствии право собственности на предмет залога или право его продажи), реализовав которые, залогодержатель сможет удовлетворить свои требования.

Предмет залога, если иное не установлено договором или законом, остается у залогодателя, поэтому желательно предусмотреть в договоре, что он передается залогодержателю.

Залогодателем может быть не обязательно должник, но и имущественный поручитель (третье лицо).

Залогом могут быть обеспечены самые различные требования, возникающие из ряда договоров (например, кредитных, договоров займа, купли-продажи (поставки), аренды и др. По договоренности сторон залог может применяться и в отношении требований, которые должны будут возникнуть в будущем (ст. 573 ГКУ)! То есть обязательство уплатить через месяц определенную сумму (например, предоплаты) тоже может быть обеспечено залогом6

6 В ситуации, когда деньги есть, можно предоставить заем под залог товара, а потом, когда возврат «займа» не состоится, — обратить взыскание на товар и реализовать его.

Нотариально удостоверяется договор залога, в котором предметом выступают недвижимое имущество (договор ипотеки), транспортные средства, подлежащие госрегистрации, космические объекты.

В общем, это вполне позволяет сымитировать залог товара для целей отсрочки даты начисления НО.

Сырье/материалы — «в переработку»

Если товар может позиционироваться как сырье-материалы, то «НДСно-необъектную» передачу покупателю (или посреднику) можно провести по договору на переработку давальческого сырья или по договору подряда на выполнение работ из сырья заказчика (и тот, и другой вид договора должен заключаться с соблюдением § 1 гл. 61 «Подряд» ГКУ). Операции по передаче в рамках таких договоров «исполнителю» товаров без перехода на них права собственности не являются поставкой товаров.

То есть такая передача товаров по общему правилу не облагается НДС

При этом покупатель может «самовольно» запустить это сырье/материалы в свое производство (а посредник — заниматься его продажей). А когда у него появятся деньги для оплаты этого сырья/материалов, расторгнуть по какой-то «объективной» причине давальческий или подрядный договор, выкупив у «заказчика» сырье/материалы по договору купли-продажи или «вернув» и «получив» их по документам уже в рамках договора комиссии, и т. п. …

Частичная сдвижка НО — «товарный кредит», «рассрочка»…

Частично сдвинуть даты отражения НО можно при помощи продажи товаров по договору товарного кредита или в рассрочку. То есть с уплатой процентов за пользование рассрочкой. При этом дату начисления по такому договору процентов нужно установить попозже, а сумму самих процентов — побольше. Но желательно, чтобы цена товаров была не ниже цены их приобретения (обычной цены), иначе придется доплачивать еще и НДС с разницы между ценой приобретения/обычной (минбазой) и договорной ценой. Ведь проценты по такому договору будут облагаться НДС отдельно и саму «товарную» базу не увеличат. Это следует из п. 187.3 НКУ, где указано, что в случае поставки товаров по договорам товарного кредита (товарного займа, рассрочки), условия которых предусматривают уплату (начисление) процентов, датой увеличения НО в части таких процентов считается дата их начисления согласно условиям соответствующего договора. Поэтому мы и предложили в договоре подальше отодвинуть срок (сроки) начисления процентов.

Подробнее о продаже товаров в рассрочку читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 70, с. 12.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
Скачайте наше мобильное приложение iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити всього за 10 грн
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд