Налоговая накладная и перенос сроков

Карантинные законодательные нормы, которыми установлен перенос сроков, не содержат положений, которые бы прямо вносили изменения в сроки, связанные с НН и РК. Тем не менее у наших читателей время от времени возникают вопросы, связанные с возможностью отсрочить те или иные действия по НН и РК в связи с карантином. Разбираемся!

Сроки регистрации НН/РК

Сначала о главном. Чтобы не было никаких недоразумений, отмечаем:

То есть никаких особых, продленных сроков ЕРНН-регистрации в условиях ограничительных мероприятий, которые вызваны карантином, нет. Налоговики ничего об этом не говорят. Составить НН можно только в пределах придуманного налоговиками срока 1095 дней с даты возникновения налоговых обязательств. А РК — в течение 1095 дней с даты составления НН, к которой такой РК составляется. Для регистрации НН/РК действуют общие сроки, определенные п. 201.10 НКУ, а введенный системой предельно возможный срок регистрации НН, как и при обычных условиях, составляет 1095 дней с даты составления (см. БЗ 101.16).

Строго говоря, таких сроков в НКУ нет, однако налоговики уже давно заручились в этом вопросе поддержкой Минфина (см. письмо от 31.01.2018 г. № 11310-09-10/2681). Кстати, они обосновывают 1095-дневный срок ссылками на ст. 257 ГКУ и ст. 102 НКУ (см., например, письмо ГНСУ от 04.02.2020 г. № 453/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). При таких условиях логично бы срок на составление и регистрацию НН и РК продлить на основании п. 52² подразд. 10 разд. ХХ НКУ и п. 12 Заключительных и переходных положений ГКУ. Однако этого почти наверняка не произойдет.

Однако вместе с тем в течение периода с 01.03.2020 по 31.05.2020 г. действует мораторий на штрафы за налоговые нарушения. Этот мораторий установлен п. 52¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Подробно о том, как этот мораторий работает для штрафов за несвоевременную ЕРНН-регистрацию, мы уже рассказывали вам в «Налоги & бухучет», 2020, № 37, с. 12. Наличие моратория дает плательщикам определенное пространство и возможность «маневрировать» в вопросах ЕРНН-регистрации. Ведь если штрафов за несвоевременную регистрацию нет, плательщики могут оттянуть ее на более позднее время.

Таким образом, мораторий на ЕРНН-штрафы выступает для плательщиков в качестве своеобразного инструмента для самостоятельного продления сроков на ЕРНН-регистрацию. Однако похоже, что это продление сроков будет иметь ограничение применения и будет касаться только ограниченного круга НН/РК. Налоговики в своем разъяснении от 26.03.2020 г.* заявили, что мораторий действует только для НН, датированных периодом с 16.02.2020 г. по 15.05.2020 г. Иногда специалисты ГНСУ признают, что от штрафов за несвоевременную регистрацию могут быть освобождены также НН, датированные периодом с 1 по 15 февраля 2020 г.

* См.: facebook.com/TaxUkraine/photos/a.140629707311599/230940061613896/?type=3&theater

Суть моратория в том, что к НН, составленным вышеупомянутыми датами, налоговики не будут применять ЕРНН-штрафы. Причем независимо от того, когда такие НН будут зарегистрированы. А вот за несвоевременную регистрацию НН, составленных до 16.02.2020 и после 15.05.2020 г., налоговики собираются штрафовать по полной программе. Поэтому

Но и здесь не следует забывать, что промедление с регистрацией НН/РК может создать напряжение в отношениях с контрагентами, которые не смогут отразить налоговый кредит или уменьшить налоговые обязательства (если речь идет об уменьшающем РК). Ну и, конечно, налоговые обязательства по НДС, отраженные в «придержанных» НН, следует отражать в декларации по НДС именно в том периоде, на который приходится дата составления НН, то есть дата возникновения налоговых обязательств (пп. 201.1, 201.10 НКУ). То же самое касается увеличения налоговых обязательств на основании увеличивающих РК, которые были «придержаны». Такое увеличение происходит в периоде составления РК, не ожидая его регистрации. Ну и покупатель должен сразу же уменьшить налоговый кредит на основании уменьшающего РК, регистрацию которого он «придерживает» (пп. 192.1.1, 192.1.2 НКУ).

Если исходить из подхода, изложенного налоговиками в их «фейсбучном» разъяснении, НН, составленные в период с 16.02.2020 по 15.05.2020 г., освобождаются от ЕРНН-штрафов навсегда. То есть, в принципе, их ЕРНН-регистрацию можно откладывать так долго, как это только возможно, вплоть до 1095 дней. Если, конечно, контрагент не против подождать и собственно налоговые обязательства отражены в декларации. В условиях недостаточного лимита регистрации можно не просто «придерживать» НН с амнистированными датами, но даже отправлять на регистрацию более поздние НН, с датами, которые не амнистированы. Но вставать на этот путь советуем только после того, как «фейсбучная» позиция ГНСУ станет устоявшейся.

Сроки давности НН/РК

В случае если плательщик НДС в соответствующем отчетном периоде не включил в налоговый кредит сумму НДС на основании полученных НН/РК, зарегистрированных в ЕРНН, такое право сохраняется за ним в течение 1095 календарных дней с даты составления НН/РК. Это правило касается как НН/РК, зарегистрированных в ЕРНН своевременно, так и тех, которые зарегистрированы с нарушением сроков (п. 198.6 НКУ).

Продлевается ли такой срок в связи с карантином? Ответ очевиден:

Да, 1095-дневный срок, прописанный в п. 198.6 НКУ, совпадает со сроками налоговой давности (ст. 102 НКУ). Но в п. 198.6 НКУ нет отсылок к ст. 102 НКУ, да и сама эта статья о сроках давности НН/РК для целей отражения налогового кредита не говорит.

Следовательно, сроки давности НН/РК составляют 1095 дней с даты составления и не увеличиваются в связи с карантином. Об этом свидетельствуют консультации из БЗ 101.13, в которые не внесены никакие «карантинные» изменения.

Сроки на ПОДАЧУ жалобЫ

Еще один срок, связанный с НН/РК, — срок подачи заявления с жалобой (приложения Д8). Напомним: если продавец допустил ошибки при указании обязательных реквизитов НН или добровольно нарушил предельный срок регистрации НН/РК, покупатель имеет право пожаловаться на него. Продавец тоже имеет право пожаловаться на покупателя за нарушение сроков регистрации уменьшающего РК.

Так вот, право подать жалобу (приложение Д8) сохраняется за жалобщиком в течение 365 календарных дней, следующих за предельным сроком подачи декларации за отчетный период, в котором допущены ошибки или нарушены предельные сроки регистрации (п. 201.10 НКУ).

Очевидно, что никакого продления 365-дневного срока на подачу жалобы в связи с карантином не будет. Для этого нет оснований. А вот 90-дневный срок, отведенный на проверку плательщика, на которого пожаловались, вероятно, будет продлен. Дело в том, что документальная внеплановая проверка на основании п.п. 78.1.9 НКУ подпадает под действие моратория, установленного п. 52² подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

Следовательно, если жалоба в виде приложения Д8 была подана в период действия моратория (с 18.03.2020 по 31.05.2020 г.), налоговики, вероятно, будут считать 90-дневный срок начиная с 01.06.2020 г. А по жалобам, по которым до 18.03.2020 уже начался отсчет 90-дневного срока на проверку, приостановят его течение по состоянию на 18.03.2020 г. и продолжат считать начиная с 01.06.2020 г. Поэтому вряд ли плательщикам, на которых пожаловались, удастся избежать проверки, оттянув 90-дневный срок в связи с карантином.

«Блокировочные» сроки

Блокировка ЕРНН-регистрации НН/РК на время карантина никоим образом не прекращалась. Более того, как свидетельствуют обращения наших читателей, в последнее время случаев блокировки даже стало больше. Изменилась ли в связи с карантином процедура разблокировки НН/РК, регистрация которых приостановлена?

Следовательно, если ваша НН заблокирована, вам нужно подать письменные объяснения и копии документов, подтверждающих осуществление хозяйственной операции, отраженной в НН. На это у плательщика есть 365 календарных дней, следующих за датой возникновения налогового обязательства, отраженного в НН/РК (пп. 5, 6 Порядка № 520). Ни собственно «карантинные» законы, ни изданные в связи с ними подзаконные акты не меняют этот срок. Поэтому

Это обязательно следует учитывать. Особенно тем плательщикам, которые собираются «придерживать» регистрацию НН/РК, пользуясь мораторием (см. выше). Если «придержанную» НН заблокируют при попытке регистрации, может случиться так, что времени на подачу разблокировочных документов не останется. Также следует быть внимательными тем плательщикам, у которых есть старые заблокированные НН. Если 365-дневный срок заканчивается во время карантина, продлевать его никто не будет. А если он заканчивается после карантина, на период карантина его течение не приостанавливается.

После подачи объяснений и подтверждающих документов наступает время для положительного или отрицательного ответа налоговиков. Комиссия регионального уровня имеет на это пять рабочих дней, следующих за днем получения объяснений и копий документов (п. 3 Порядка № 520). Также пять рабочих дней есть у комиссии, чтобы дать ответ о полученной таблице данных (п. 15 Порядка остановки регистрации). Эти сроки в связи с карантином тоже не продлеваются, не приостанавливаются и не переносятся.

Отдельно следует сказать об исключении плательщика НДС из перечня рисковых. У региональной комиссии есть семь рабочих дней, чтобы рассмотреть информацию и копии документов, поданные плательщиком для исключения из «рискового» перечня. В случае отсутствия решения комиссии в течение 7-дневного срока плательщик исключается из перечня рисковых автоматически (п. 6 Порядка остановки регистрации). Так вот, в условиях карантина 7-дневный срок на рассмотрение вопроса о «нерисковости» плательщика не приостанавливается и правило «молчаливого согласия» с его нерисковостью при отсутствии решения работает.

Также важный вопрос для плательщиков, чьи НН заблокированы, — это продление сроков, в течение которых можно подавать административные жалобы на решения региональной комиссии, которая отказала в регистрации заблокированных НН/РК по результатам рассмотрения объяснений и подтверждающих документов. Ведь такая жалоба подается в сроки, определенные ст. 56 НКУ. При этом отсчет сроков начинается со следующего дня после вступления в силу решения комиссии регионального уровня (п. 3 Порядка рассмотрения жалобы). То есть именно с этой даты у плательщика есть 10 рабочих дней на административное обжалование (п. 56.3 НКУ).

Благодаря Закону № 540 на период с 02.04.2020 по 31.05.2020 г. приостанавливается течение сроков, установленных ст. 56 НКУ в части процедуры административного обжалования. Исключение — жалобы, касающиеся законности декларирования бюджетного возмещения и/или отрицательного значения по НДС (п. 52⁸ подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Поэтому

Это касается жалоб, предельный срок подачи которых в комиссию центрального уровня приходится на период с 02.04.2020 г. по 31.05.2020 г. По таким жалобам 10-дневный срок приостанавливается с 02.04.2020 г. и его течение начнется после 31.05.2020 г. То есть если решение региональной комиссии об отказе разблокировать НН вынесено после 02.04.2020 г., 10-дневный срок начнет отсчитываться начиная аж с 01.06.2020 г. А если по состоянию на 02.04.2020 г. такое решение региональной комиссии уже есть, а подать жалобу в центральную комиссию плательщик не успел, начиная с 01.06.2020 г. для жалобы еще будет ровно столько дней, сколько осталось по состоянию на 02.04.2020 г.

В то же время у центральной комиссии есть 10 календарных дней со дня получения жалобы на ее рассмотрение (п.п. 56.23.3 НКУ). Формально из п. 52⁸ подразд. 10 разд. ХХ НКУ следует, что этот срок тоже прерывается на период с 02.04.2020 г. по 31.05.2020 г. И положение п.п. 56.23.3 НКУ, согласно которому срок рассмотрения жалобы не может быть продлен, здесь вряд ли поможет. Ведь Закон № 540 не установил для прерывания сроков на админобжалование решений об отказе разблокировать НН/РК никаких особых правил.

Поэтому если предельный срок для ответа центральной комиссии на жалобу приходится на период с 02.04.2020 г. по 31.05.2020 г., то налоговики могут затянуть решение вплоть до возобновления сроков с 01.06.2020 г. При этом для жалоб, которые пришли в центральную комиссию в период с 02.04.2020 г. по 31.05.2020 г., 10-дневный срок на рассмотрение до 01.06.2020 г. вообще останется неприкосновенным. А для жалоб, которые поступили до 02.04.2020 г., 10-дневный срок на рассмотрение возобновится с 01.06.2020 г. с учетом количества дней, которые прошли до 02.04.2020 г. Подробнее об этом читайте в статье «Админобжалование и перенос сроков» этого номера.

Также в условиях карантина не работает правило «молчаливого согласия» центральной комиссии с жалобой плательщика на решение региональной комиссии (п.п. 56.23.4 НКУ). То есть если 10-дневный срок на рассмотрение жалобы заканчивается в период с 02.04.2020 по 31.05.2020 г. и налоговики не направляют плательщику никакого решения, это не значит, что жалоба автоматически удовлетворена и НН разблокирована. Этот вывод следует из п. 52⁸ подразд. 10 разд. ХХ НКУ.