Долг в валюте

Полученный заем (кредит) в валюте предприятие в общем порядке классифицирует как финобязательство и учитывает его на тех же условиях, что и финобязательства в гривнях:

— первоначально признает по справедливой стоимости за вычетом расходов на операцию (§ 5.1.1 МСФО 9);

— в дальнейшем оценивает по амортизируемой себестоимости с использованием метода эффективной процентной ставки (§ 11 МСБУ 32, § 3.1.1, 5.3.1, 4.2.1 — 4.2.2 МСФО 9). Единственное,

А вот все затраты по сделке, осуществленные в функциональной валюте (гривне), наоборот, при первоначальном признании финобязательства по справедливой стоимости пересчитываем в валюту займа (иностранную валюту) для обеспечения сопоставимости расчетов.

Проводя пересчет по валюте, следует учесть:

1) операцию в инвалюте при первоначальном признании отражают в функциональной валюте по курсу «спот» на дату операции (§ 21 МСБУ 21). Курс «спот» — валютный курс в случае немедленной покупки-продажи валюты, то есть фактически рыночный (или приближен к нему) обменный курс на дату операции (§ 8, 22 МСБУ 21);

2) проценты в иностранной валюте пересчитываем по средним обменным (рыночным) курсам валюты за отчетный период (§ 22, 40 МСБУ 21). На этом сходятся и авторитетные эксперты КПМГ в своих комментариях к учету фининструментов, оцениваемых в иностранной валюте: «процентный доход, подлежащий признанию за отчетный период, представляет собой сумму, рассчитанную в иностранной валюте с внедрением метода эффективной процентной ставки и умноженную на средний обменный курс «спот» «за данный период»;

3) остальные показатели перечитываем в гривни, используя рыночный курс (курс «спот») на дату операции или на конец отчетного периода (§ 8, 21, 22, 23, 28 МСБУ 21);

3) курсовые разницы, возникшие при пересчете монетарных статей (§ 16 МСБУ 21), признаем в составе прибыли или убытка за период, в котором они возникли (§ 28 МСБУ 21);

4) в особых случаях расходные курсовые разницы могут попадать и в себестоимость квалификационных активов, которые создают за счет одолженных средств. В частности, в § 6 МСБУ 23 «Расходы по займам» определено, что расходы на займы могут включать курсовые разницы, возникающие вследствие получения займов в инвалюте, если они рассматриваются как корректировка затрат на уплату процентов. По этому поводу авторитетные специалисты КПМГ указывали: «По нашему мнению, курсовые разницы не следует капитализировать, если заем в иностранной валюте был привлечен с целью нивелирования валютного риска по другой статье, не имеющей отношения к квалифицируемому активу. Это связано с тем, что такие курсовые разницы представляют собой часть экономического хеджирования подверженности валютному риску по отдельной статье, а не затраты, понесенные в связи с привлечением заемных средств, которые имеют непосредственное отношение к приобретению, строительству или производству квалификационного актива».

Ставка дисконтирования

Эксперты по международным стандартам КПМГ подчеркивают: «при решении вопроса о том, является ли ставка процента, предусмотренная условиями займа, на уровне или ниже рыночной ставки процента, предприятие должно принять во внимание сроки и условия данного займа, соответствующую отраслевую практику на местах и ситуацию на местном рынке»*.

* МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по Международным стандартам финансовой отчетности. 2017/2018: в 4 ч. / Пер. с англ. 14-е изд. М.: ИПЦ «Маска», 2018. Ч. 4, С. 3404, 3405.

Так что при оценке финобязательства по иностранному займу (кредиту) ориентируемся на рыночную ставку в стране кредитора по займам аналогичного типа, скорректированную на местные (украинские) риски (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 16, с. 30).

Такой же подход использует и НБУ (в письме от 17.01.2019 г. № Р/25-0006/2831). Поддерживают его и суды (см. решение Волынского окружного админсуда от 12.11.2020 г. по делу № 140/7964/20 // reyestr.court.gov.ua/Review/93038029).

Пример. Предприятие получило от нерезидента заем — 10000 евро, на 2 года. Погашение ожидается по завершении договора. Ставка дисконтирования — 5 %.

Для определения справедливой стоимости займа приводим стоимость будущих денежных потоков к их текущему эквиваленту: PV = FV : (1 + і)ⁿ = 10000 евро : (1 + 0,05)² = 9070,29 евро. Расчет и признание процентных расходов на протяжении всего договора займа см. в табл. 1.

Таблица 1. Расчет процентных расходов

В проводках это будет выглядеть следующим образом (табл. 2).

Таблица 2. Учет займа, полученного в иностранной валюте