Борг у валюті

Отриману позику (кредит) у валюті підприємство в загальному порядку класифікує як фінзобов’язання й обліковує її на тих же умовах, що й фінзобов’язання в гривні:

— первісно визнає за справедливою вартістю за вирахуванням витрат на операцію (§ 5.1.1 МСФЗ 9);

— надалі оцінює за амортизованою собівартістю з використанням методу ефективної процентної ставки (§ 11 МСБО 32, § 3.1.1, 5.3.1, 4.2.1-4.2. 2 МСФЗ 9). Єдине —

А ось усі витрати за правочином, здійснені у функціональній валюті (гривні), навпаки, при первісному визнанні фінзобов’язання за справедливою вартістю перераховуємо у валюту позики (іноземну валюту) для забезпечення порівнянності розрахунків.

Проводячи перерахунок за валютою, слід врахувати:

1) операцію в інвалюті при первісному визнанні відображають у функціональній валюті компаній; за курсом «спот» на дату операції (§ 21 МСБО 21). А курс «спот» — це валютний курс у разі негайної купівлі-продажу валюти, тобто фактично ринковий (або наближений до нього) обмінний курс на дату операції (§§ 8, 22 МСБО 21);

2) відсотки в іноземній валюті перераховуємо за середніми обмінними (ринковими) курсами валюти за звітний період (§§ 22, 40 МСБО 21). На цьому сходяться й авторитетні експерти КПМГ у своїх коментарях до обліку фінінструментів, що оцінюються в іноземній валюті: «процентний дохід, що підлягає визнанню за звітний період, являє собою суму, розраховану в іноземній валюті з упровадженням методу ефективної процентної ставки і помножену на середній обмінний курс «спот» за цей період»;

3) решту показників перераховуємо в гривні, використовуючи ринковий курс купівлі-продажу валюти (курс «спот») на дату операції або кінець звітного періоду (§§ 8, 21, 22, 23, 28 МСБО 21);

3) курсові різниці, що виникли при перерахунку монетарних статей (§§ 16 МСБО 21), визнаємо у складі прибутку або збитку за період, у якому вони виникли (§ 28 МСБО 21):

4) в особливих випадках витратні курсові різниці можуть потрапляти й до собівартості кваліфікаційних активів, які створюють за рахунок позичених коштів. Зокрема, у § 6 МСБО 23 «Витрати за позиками» визначено, що витрати на позики можуть включати курсові різниці, що виникають унаслідок отримання позик в інвалюті, якщо вони розглядаються як коригування витрат на сплату відсотків.

Із цього приводу авторитетні фахівці КПМГ зазначали: «На нашу думку, курсові різниці не слід капіталізувати, якщо позика в іноземній валюті була залучена з метою нівеляції валютного ризику за іншою статтею, яка не має стосунку до активу, що кваліфікується. Це пов’язано з тим, що такі курсові різниці являють собою частину економічного хеджування схильності піддаватися валютному ризику за окремою статтею, а не витрати, понесені у зв’язку із залученням позикових коштів, які мають безпосередній стосунок до придбання, будівництва або виробництва кваліфікаційного активу».

Ставка дисконтування

Зважаючи на думку експертів за міжнародними стандартами КПМГ: «при вирішенні питання про те, чи є ставка відсотка, передбачена умовами позики, на рівні чи нижче ринкової ставки відсотка, підприємство повинне взяти до уваги строки та умови цієї позики, відповідну галузеву практику на місцях і ситуацію на місцевому ринку»*.

* МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по Международным стандартам финансовой отчетности. 2017/2018: в 4 ч. / Пер. с англ. 14-е изд. М.: ИПЦ «Маска», 2018. Ч. 4, С. 3404, 3405.

Тож при оцінці фінзобов’язання за іноземною позикою (кредитом) орієнтуємося на ринкову ставку в країні кредитора за аналогічного типу позиками, скориговану на місцеві (українські) ризики (детальніше див. «Податки & бухоблік», 2020, № 16, с. 30).

Такий підхід використовує й НБУ (у листі від 17.01.2019 р. № Р/25-0006/2831). Підтримують його й суди (див. рішення Волинського окружного адмінсуду від 12.11.2020 р. у справі № 140/7964/20 // reyestr.court.gov.ua/Review/93038029).

Приклад. Підприємство отримало від нерезидента позику 10000 євро на 2 роки. Погашення очікується після завершення договору. Ставка дисконтування — 5 %.

Для визначення справедливої вартості позики приводимо вартість майбутніх грошових потоків до їх поточного еквівалента. PV = FV : : (1 + і)ⁿ = 10000 євро : (1 + 0,05) 2 = 9070,29 євро. Визнання процентних витрат протягом усього договору позики наведемо в табл. 1.

Таблиця 1. Розрахунок процентних витрат

У проводках це виглядатиме таким чином (табл. 2):

Таблиця 2. Облік позики, отриманої в іноземній валюті