Все зависит от баланса
Отражение в учете операций, осуществляемых обособленным подразделением, зависит от того, наделило головное предприятие обособленное подразделение (филиал) отдельным балансом или нет.
Напомним: согласно ч. 5 ст. 8 Закона о бухучете
предприятие может выделять на отдельный баланс филиалы, представительства, отделения и другие обособленные подразделения, которые обязаны вести бухучет
Если предприятие:
1) не выделяло обособленное подразделение на отдельный баланс, то учет операций такого подразделения, как и операций ГП с таким подразделением, не имеют никаких особенностей.
В этом случае учет хозяйственных операций обособленного подразделения осуществляется как обычная операция, проведенная самим ГП. Максимум, что происходит, так это для учета операций в подразделении или с подразделением выделяют отдельные аналитические счета в разрезе субсчетов, при использовании которых было понятно, что операция проводилась в обособленном подразделении. По сути учет операций в обособленном подразделении, которое не имеет баланса, осуществляется по тому принципу, что и в обычном структурном подразделении;
2) выделило обособленное подразделение на отдельный баланс, то в этом случае правила операций в подразделении и с подразделением имеют свою специфику.
В этом случае само подразделение должно вести свой отдельный бухучет. Делать это оно должно согласно учетной политике ГП, утвержденной приказом руководителя. На это прямо указывает п. 1.4 разд. I Методрекомендаций № 635, в котором говорится, что учетная политика ГП должна применяться всеми его филиалами независимо от их местонахождения.
О правилах учета операций подразделением, имеющим свой баланс, поговорим дальше.
Операции в середине группы ГП — подразделение
По сути довольно значительный объем операций, который будет осуществлять обособленное подразделение, — это операции с ГП. Поэтому сразу возникает вопрос: как вести учет таких операций?
Чтобы дать на него ответ, следует вспомнить саму суть обособленных подразделений. Такие подразделения не являются юрлицом, но наделяются имуществом создавшего их юрлица и действуют на основании утвержденного им положения (ч. 3 ст. 95 ГКУ).
Налог на прибыль. Опираясь на это, делаем вывод, что операции по перемещению активов от ГП в обособленное подразделение и наоборот проводятся в пределах одного юрлица. Поэтому такие операции не вызывают изменения в структуре активов и обязательств предприятия.
То есть в бухучете ни у ГП, ни у подразделения не будут возникать при таких операциях ни доходы (п. 5 НП(С)БУ 15), ни расходы (п. 6 НП(С)БУ 16). Операции по внутреннему перемещению никак не отражаются на финрезультате, а потому не влияют на объект обложения налогом на прибыль.
НДС. При внутреннем перемещении активов между ГП и подразделением не происходит изменение собственника активов, то отсутствует операция по поставке (п.п. 14.1.191 НКУ). То есть такие операции обойдут и НДС-учет ГП и подразделения. Это отмечают и фискалы в БЗ 101.04.
Бухучет. Все операции между ГП и обособленным подразделением, выделенным на отдельный баланс, отражают на субсчете 683 «Внутрихозяйственные расчеты».
Передача активов (ОС, готовой продукции, товаров и т. п.) от ГП в подразделение (филиал), выделенное на отдельный баланс, отражается по кредиту счетов учета соответствующих активов и дебету субсчета 683 (Дт 683 — Кт 10, 11, 20 и т. п.).
В этот же момент подразделение такую операцию показывает обратной корреспонденцией этих счетов (Дт 10, 11, 20 и т. п. — Кт 683)
Возврат активов от подразделения в ГП осуществляется в обратном порядке.
Активы, которые передает ГП, поступающие в подразделение (филиал), в учете следует отражать по первоначальной стоимости (она же балансовая стоимость, определенная предприятием).
Передача запасов. С передачей запасов, товаров все понятно. Их передаете на основании накладной-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая ф. № М-11).
Передача ОС. Вопросы могут возникнуть только при передаче ОС. Осуществляя такую передачу, помните о следующем:
1) передавая объект ОС обособленному подразделению, такой объект изымают из состава активов ГП (Дт 683 — Кт 10) и одновременно передают подразделению начисленный износ (Дт 131 — Кт 683). У подразделения, наоборот, возникает ОС (Дт 10 — Кт 683) и учитывается на кредите счета 13 его накопленный износ (Дт 683 — Кт 131);
2) начисление амортизации проводится подразделением, на балансе которого отражена стоимость объекта ОС. Поэтому начиная с месяца, следующего за месяцем передачи ОС, ГП прекращает начислять амортизацию и начинает это делать подразделение (п. 29 НП(С)БУ 7);
3) чтобы передать ОС от ГП на филиал, нужно эту операцию документально оформить. А именно следует составить все необходимые первичные документы. Передача и возврат объекта ОС проводятся на основании распорядительного документа (приказа) руководителя ГП. Кроме того, субъект, который передает ОС на основании Акта приема-передачи (внутреннего перемещения) основных средств по форме № ОЗ-1, списывает переданный актив и на основании него вносит отметки о выбытии ОС в инвентарную карточку (ф. № ОЗ-6). Субъект, который принимает ОС, в момент получения ОС составляет акт по ф. № ОЗ-1, показывает получение актива и соответственно заводит новую Инвентарную карточку на такой объект (ф. № ОЗ-6).
Пример 1. Предприятие передало обособленному подразделению:
— здание первоначальной стоимостью 250000 грн (накопленная амортизация — 65000 грн с учетом амортизации месяца передачи);
— запасы, МБП и другие материальные ценности на сумму 150000 грн.
Учет передачи ОС и запасов
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | |||||
| ГП | подразделение | ||||||
| Дт | Кт | сумма, грн | Дт | Кт | сумма, грн | ||
| 1 | Передано ГП подразделению основное средство: | ||||||
| — первоначальная стоимость | 683 | 103 | 250000 | 103 | 683 | 250000 | |
| — накопленная амортизация | 131 | 683 | 65000 | 683 | 131 | 65000 | |
| 2 | Начислена амортизация на ОС: | ||||||
| — в месяце передачи ОС | 93 | 131 | 2000 | ||||
| — в месяце, следующем за месяцем передачи ОС подразделению | 93 | 131 | 2000 | ||||
| 3 | Переданы подразделению запасы, товары . | 683 | 20, 22, 28, | 150000 | 20, 22, 28 | 683 | 150000 |
Покупка/продажа товаров через подразделение
Продажа. Когда речь идет о продаже подразделением или ГП товаров, то следует помнить, как правило, о следующем:
тот, у кого на балансе активы, тот и будет продавцом по договору (будет их отгружать) и должен в своем учете отражать доходы и расходы от осуществления операции по продаже
При этом тот факт, кто получил в конечном результате средства, на это не влияет.
Так, если подразделение получило товары на баланс от ГП или оно само их приобрело, то, продавая такие активы, именно подразделение будет показывать доход от реализации (п. 8 НП(С)БУ 15) и одновременно признавать расходы в сумме, равной себестоимости реализованных активов (п. 7 НП(С)БУ 16).
Это же касается и случая, когда товар отгружает ГП, а средства, например, получает подразделение. В этом случае именно ГП будет отражать у себя в учете доход и расходы.
Покупка. Когда речь идет о покупке товаров, то, как правило, получать товар будет тот, кто по договору купли-продажи является покупателем (филиал или ГП). Он же и будет ставить на баланс полученный товар.
При этом оприходовать товар следует по общим правилам, то есть по первоначальной стоимости (пп. 8, 9 НП(С)БУ 9). Причем не имеет значения, кто проводит оплату за полученный товар.
Полученные активы подразделение, даже если за них заплатило ГП, может или использовать в своей деятельности, или продать, или передать на ГП.
При этом если именно подразделение использует приобретенные товары или продает, то именно оно и будет отражать в учете операции с такими активами. Если же приобретенные товары переданы на ГП, то здесь уже все операции по отражению таких активов в учете будет показывать ГП.
Пример 2. Предприятие приобрело через филиал 10 банок краски стоимостью 3600 грн (в т. ч. 600 грн НДС). Оплату за стройматериалы осуществило предприятие, а материалы получило подразделение. Эти материалы подразделение использовало для текущего ремонта магазина.
Кроме того, подразделение продало товара на 12000 грн (в т. ч. 2000 грн НДС), при этом средства от покупателя поступили на счет предприятия.
Учет покупки/продажи товаров через подразделение
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | |||||
| ГП | подразделение | ||||||
| Дт | Кт | сумма | Дт | Кт | сумма | ||
| Приобретение материалов подразделением | |||||||
| 1 | Подразделение получило стройматериалы | 205 | 631 | 3000 | |||
| 2 | Отражен налоговый кредит по НДС на основе зарегистрированной налоговой накладной | 644/1 | 683 | 600 | 683 | 631 | 600 |
| 641/НДС | 644/1 | 600 | |||||
| 3 | Использованы стройматериалы на ремонт | 93 | 205 | 3000 | |||
| Передана головному предприятию задолженность поставщика по поставке товаров | 683 | 631 | 3600 | 631 | 683 | 3600 | |
| 4 | Оплачено головным предприятием поставщику за поставленные стройматериалы | 631 | 311 | 3600 | |||
| Продажа товаров подразделением | |||||||
| 5 | Получена предоплата за товар головным предприятием | 311 | 681 | 12000 | |||
| 6 | Начислены налоговые обязательства по НДС | 643 | 641/НДС | 2000 | |||
| 7 | Передана подразделению дебиторская задолженность | 681 | 683 | 12000 | 683 | 681 | 12000 |
| 8 | Отгружен товар покупателю | 361 | 702 | 12000 | |||
| 9 | Списаны ранее отраженные налоговые обязательства по НДС | 683 | 643 | 2000 | 702 | 683 | 2000 |
| 10 | Списана себестоимость проданных товаров | 902 | 281 | 8600 | |||
| 11 | Осуществлен зачет задолженности | 681 | 361 | 12000 | |||
| 12 | Признан финансовый результат | 791 | 93 | 3000 | |||
| 702 | 791 | 10000 | |||||
| 791 | 902 | 8600 | |||||
Финотчетность подразделения
Поскольку обособленное подразделение имеет свой баланс и ведет учет, то нет ничего странного в том, что такие подразделения должны составлять отдельный баланс и финансовую отчетность (пп. 6, 7 разд. ІІ НП(С)БУ 1). Составляют финотчетность подразделения по данным отдельных регистров его бухгалтерского учета.
Обособленное подразделение составляет финансовую отчетность по тем же формам, что и головное предприятие.
В этой финансовой отчетности операции с головным предприятием подразделение отражает как внутрихозяйственные расчеты
Данные финотчетности обособленного подразделения нужны ГП для принятия управленческих решений, а также для составления финотчетности ГП. Дело в том, что показатели финансовой отчетности обособленного подразделения включаются в финансовую отчетность головного предприятия (ч. 5 ст. 8 Закона о бухучете и пп. 6, 7 разд. ІІ НП(С)БУ 1). То есть данные финотчетности подразделения являются составляющими данных финотчетности ГП.
При составлении баланса и финотчетности ГП информацию о внутрихозяйственных расчетах с подразделением (взаимные обязательства в равной сумме) приводить не нужно (п. 7 разд. ІІ НП(С)БУ 1). Хотя, возможно, информация об обособленных подразделениях (филиалах) будет фигурировать в Отчете «Информация по сегментам» формы № 6. Но так произойдет только тогда, когда предприятие, подающее такой отчет, выделит подразделение как сегмент (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 103, с. 69).
