Особенности МСФО-ремонта ОС

Собственно, как и в национальном бухгалтерском учете, в системе МСФО расходы, понесенные в процессе эксплуатации ОС, условно можно разделить на:

— расходы текущего периода — расходы, направленные на восстановление или сохранение первоначально ожидаемых от объекта ОС будущих экономических выгод;

— капитализируемые расходы — расходы, увеличивающие экономические выгоды, которые должен принести предприятию данный объект ОС от его использования.

Расходы текущего периода

Расходы, понесенные на повседневное обслуживание объекта ОС, не включают в его балансовую стоимость. Ведь такие расходы не соответствуют критериям признания объекта ОС, определенным § 7 МСБУ 16. Эти расходы признают в составе прибыли или убытка по мере их возникновения.

Расходы на повседневное обслуживание объекта ОС состоят главным образом из расходов на оплату труда и расходных материалов. Также они могут включать стоимость мелких комплектующих частей. Назначение этих расходов часто обозначают как «ремонты и техническое обслуживание» объекта ОС (§ 12 МСБУ 16).

С помощью проведения технического осмотра (ТО) и необходимого текущего ремонта ОС поддерживают в приемлемом работоспособном состоянии. А раз так, то

Их относят к расходам периода.

Капитализируемые расходы

Приводить к изменению балансовой стоимости объекта ОС (т. е. признаваться капитальными) могут расходы на:

1) ремонт, а также

2) замену отдельных элементов (запасных частей, агрегатов, узлов и других компонентов).

Но при условии, что такие расходы соответствуют критериям признания: (1) существует вероятность поступления связанных с данным объектом ОС будущих экономических выгод и (2) возможно их достоверно оценить (§§ 13, 14 МСБУ 16). В частности, балансовую стоимость объекта ОС увеличивают на расходы:

— связанные с модификацией (переоборудованием) актива, что приводит к увеличению срока использования (эксплуатации);

— по усовершенствованию актива с целью повышения качества выпускаемой продукции.

Такие расходы капитализируют путем включения в балансовую стоимость объекта ОС без выделения компонентов.

Регулярные и значительные ТО

Условием продления эксплуатации объекта ОС § 14 МСБУ 16 называет проведение регулярных масштабных технических осмотров для выявления неисправностей, независимо от того, производится замена элементов объекта или нет. К таким объектам ОС относятся, например, самолеты, дамбы, мосты.

Если соблюдаются критерии признания, то расходы на выполнение каждого значительного ТО признаются в балансовой стоимости объекта ОС как замена. То есть МСБУ 16 позволяет выделить в отдельный компонент не только запчасти, имеющие физическую форму, но и другие существенные расходы на обеспечение функционирования ОС. При этом остаточную стоимость предыдущего регулярного ТО списывают. Это происходит независимо от того, выделялись или нет расходы, связанные с предыдущим регулярным ТО, при приобретении или строительстве данного объекта.

И хотя учет компонентов в виде существенных расходов на ТО учитывают отдельно, в финансовой отчетности показывают один объект ОС.

При регулярном ТО основную часть объекта ОС и капитализированный ТО амортизируют каждый отдельно (§§ 43, 44 МСБУ 16). Оставшийся срок полезного использования основной части объекта ОС после проведения такого ТО не меняют. Ее продолжают амортизировать исходя из установленного срока. Стоимость капитализированного ТО амортизируют в течение срока регулярности данного ТО, который закреплен нормативной или технической документацией, т. е. до следующего ТО.

Пример. На балансе предприятия числится здание производственного цеха стоимостью 2000 тыс. грн. Срок его полезного использования (эксплуатации) — 50 лет, метод амортизации — прямолинейный.

Согласно техдокументации здание требует регулярного ТО и ремонта через каждые 5 лет. Стоимость работ существенна. При вводе здания в эксплуатацию выделен ТО-компонент стоимостью 100 тыс. грн. Через 5 лет был проведен значительный регулярный ремонт. Его стоимость составила 180 тыс. грн.

Расходы на значительное ТО и ремонт

Таким образом, МСБУ 16 предусматривает, что увеличение балансовой стоимости объекта ОС происходит в зависимости от регулярности и значительности проведенных ТО. Но определения понятий «регулярность» и «значительность» МСБУ 16 не содержит. Поэтому такие критерии устанавливают самостоятельно в приказе об учетной политике.

Замена компонентов ОС

Для учетных целей некоторые сложные объекты ОС (самолеты, корабли, стадионы, здания) могут быть разделены на компоненты (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 69, с. 5).

В общем случае внутри объекта ОС выделяют компоненты с разными сроками полезного использования (эксплуатации). При этом компоненты хоть и учитывают отдельно, но они по-прежнему составляют единый актив.

Классический пример — раздельный учет самолета (фюзеляжа) и его двигателя. Так как срок службы последнего значительно меньше, это обуславливает необходимость его неоднократной замены в течение срока службы самолета. Еще пример — печь. Она может требовать замены футеровки по истечении установленного количества часов использования.

Также объекты ОС могут приобретаться для целей периодической замены, осуществляемой с меньшей регулярностью (например, для замены внутренних перегородок в здании), или даже для однократной замены.

Понятно, если удовлетворяются критерии признания. Одновременно прекращают признавать балансовую стоимость замененного компонента. То есть остаточную (балансовую) стоимость замененной части списывают с баланса (§ 13 МСБУ 16).

При этом если отдельный компонент ОС изымается и заменяется аналогичным компонентом, происходит замена. Если заменяют на компонент другого типа, который имеет более высокие характеристики, — усовершенствование.

В общем, если при замене одного из компонентов сложного объекта ОС выполнены условия признания актива, то соответствующие расходы отражают как приобретение нового объекта. Одновременно списывают старый компонент (то есть его признание прекращают).

Но учтите! Если в балансовой стоимости объекта ОС признают расходы на замену его части, то замененный компонент списывают независимо от того, амортизировался он отдельно или нет (§ 70 МСБУ 16). А сам порядок такого списания зависит от возможности достоверно оценить стоимость заменяемого компонента и от методологии его учета. По какой схеме вести учет таких замен, определяют самостоятельно.

При компонентном учете расходы на замену части объекта ОС амортизируют отдельно согласно своему установленному сроку полезного использования. А при отсутствии компонентного учета отражают и амортизируют в составе стоимости всего объекта ОС.

Если компонент изначально амортизировали отдельно, то его списывают в общем порядке. Первоначальную стоимость компонента погашают за счет накопленного износа, а недоамортизированную ее часть (балансовую стоимость на момент выбытия) относят на расходы.

А вот если компонент амортизировался в составе объекта ОС, нужно рассчитать его балансовую стоимость на момент выбытия и накопленную амортизацию, относящуюся к этому компоненту. Сделать это можно при условии наличия информации о первоначальной стоимости компонента и сроке его эксплуатации.

Если нельзя достоверно определить балансовую стоимость пришедшего в негодность компонента задним числом, можно использовать величину расходов на замену как показатель стоимости замененной части на момент ее приобретения или строительства (§ 70 МСБУ 16). В дальнейшем имеет смысл амортизировать новый компонент отдельно в течение индивидуального срока эксплуатации.

В каждом конкретном случае при выборе метода оценки заменяемого компонента нужно применять профсуждение.

Что касается начисления амортизации в периоде замены, то прекращать ее прямо запрещает § 55 МСБУ 16.