Аренда оборудования у нерезидента

Валютное регулирование

При договоре аренды с нерезидентом следует учесть, что:

— расчеты между резидентами и нерезидентами по внешнеэкономическим операциям осуществляются исключительно в безналичной форме через уполномоченные банки (п. 16 Положения № 5);

— установленный валютным законодательством предельный срок расчетов (365 календарных дней) касается операций по экспорту и импорту товаров (ст. 13 Закона о валюте, п. 21 Положения № 5). А операции выполнения обязательств по договорам аренды, найма, лизинга относятся к валютным операциям, связанным с движением капитала (п.п. 3 п. 5 Положения № 2). Поэтому 365-дневный срок на них не распространяется;

— сумма годовых арендных платежей не лимитируется. Поскольку установленный годовой лимит перечислений за границу (в 2 млн евро) на операции, связанные с выполнением обязательств по договорам аренды, не распространяется (пп. 89, 90 Положения № 5).

Ввоз оборудования

Арендуемое движимое имущество может ввозиться на территорию Украины в режимах временного ввоза (ст. 103 ТКУ) или импорта (ст. 74 ТКУ).

Временный ввоз. Срок временного ввоза в каждом конкретном случае устанавливается таможенным органом. Однако он не может превышать 3 лет с даты помещения товаров в режим временного ввоза (ст. 108 ТКУ).

При этом имущество (в зависимости от вида) может ввозиться в режиме временного ввоза:

1) с условным полным освобождением от обложения таможенными платежами (п.п. 206.7.1 НКУ) — для товаров, определенных ст. 105 ТКУ;

2) с условным частичным освобождением от обложения таможенными платежами (п.п. 206.7.2 НКУ) — для товаров, определенных ст. 106 ТКУ. В таком случае за каждый полный или неполный календарный месяц заявленного срока пребывания имущества на территории Украины арендатор уплачивает 3 % от суммы таможенных платежей, которая подлежала бы уплате в случае выпуска такого имущества в свободное обращение на территории Украины (рассчитанной на дату помещения имущества в режим временного ввоза). Однако общая сумма таможенных платежей не может превышать сумму налога, которая была бы уплачена при ввозе такого имущества в таможенном режиме импорта (ч. 5 ст. 106 ТКУ). Такая сумма рассчитывается таможенным органом и уплачивается арендатором при помещении имущества в режим временного ввоза (ч. 3 ст. 106 ТКУ). При этом на основании таможенной декларации сумму уплаченного НДС арендатор в периоде уплаты вправе отнести в НК (п.п. 206.7.2 НКУ) с отражением в стр. 11.1 (11.2) декларации по НДС (БЗ 101.24, письмо ГНСУ от 08.05.2020 г. № 1926/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).

Вывозится имущество, ввезенное в режиме временного ввоза, как правило, в режиме реэкспорта (ч. 1 ст. 112 ТКУ). Реэкспорт освобождается от обложения НДС (п. 206.5 НКУ). В декларации по НДС стоимость оборудования не отражается, поскольку это — не операция поставки.

Правда, налоговики считают, что раз реэкспорт освобождается от НДС, то в периоде вывоза арендованного имущества арендатору нужно начислить компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ (письмо ГНСУ от 07.09.2020 г. № 3749/ІПК/99-00-05-06-02-06).

Не можем с этим согласиться. Во-первых, оборудование ввозилось арендатором для использования в налогооблагаемых операциях, а не с целью его дальнейшего реэкспорта. Да и, по правде, п.п. «б» п. 198.5 НКУ не требует начислять компенсирующие НО из-за реэкспорта, освобожденного от НДС по п. 206.5 НКУ (этот пункт в п. 198.5 НКУ вообще не упоминается).

А во-вторых, базой для начисления компенсирующих НО является стоимость приобретения. А оборудование в данном случае арендатором не приобреталось, а ввозилось по договору аренды. Поэтому считаем, что при реэкспорте объекта аренды нет оснований начислять компенсирующие НО.

Импорт. В случае ввоза имущества в режиме импорта таможенные платежи уплачиваются на общих основаниях (ст. 74 ТКУ). При этом сумму уплаченного ввозного НДС на основании таможенной декларации арендатор имеет право отнести в НК (п.п. «г» п. 198.1 НКУ).

Вывозится имущество в режиме экспорта (ст. 82 ТКУ). Такую операцию облагают по нулевой ставке НДС (п.п. «а» п.п. 195.1.1, п. 206.4 НКУ).

Налог на прибыль

Налоговые разницы. У малодоходников в налоговоприбыльном учете операции будут учтены по бухучетным правилам, никаких разниц не возникнет.

Для высокодоходников специальных арендных разниц НКУ не предусмотрено. Однако могут возникать нерезидентские увеличивающие разницы:

— на 30 % стоимости услуг аренды — если арендную плату платим особенным нерезидентам: из низконалоговых стран по п.п. 39.2.1.2 НКУ или с особой ОПФ по п.п. 39.2.1.1 НКУ (п.п. 140.5.4 НКУ);

— на сумму превышения договорной (контрактной) суммы арендной платы над ценой, определенной по правилам «вытянутой руки» — если аренда попадает в контролируемые операции (п.п. 140.5.2 НКУ).

Напомним, что такие разницы рассчитывают исключительно по итогам года и внутриквартально не считают.

Налог на репатриацию. Арендная плата, уплачиваемая по договорам оперативного лизинга/аренды, является доходом нерезидента с источником происхождения из Украины (п.п. «г’» п.п. 141.4.1 НКУ). Поэтому с арендной платы, выплачиваемой нерезиденту-юрлицу, нужно удержать налог с доходов нерезидента (налог на репатриацию) по ставке 15 %, если иное не предусматривает международный договор (п.п. 141.4.2 НКУ).

Причем учтите, что:

— налог на репатриацию удерживают и уплачивают в бюджет во время выплаты дохода (арендной платы) нерезиденту;

— для удержания налога сумму дохода (арендной платы) в инвалюте пересчитывают по курсу НБУ на дату выплаты нерезиденту (БЗ 102.16).

Однако если со страной нерезидента заключен международный договор, доход нерезидента в виде арендной платы может облагаться по правилам международного договора. Впрочем, в большинстве договоров доходы от сдачи движимого имущества в аренду прямо не упоминаются. Поэтому их расценивают доходами, подпадающими под ст. 7 «Прибыль от предпринимательской деятельности» (см. договор со Швейцарией; постановление ВС от 30.08.2019 г. № 807/91/17 // reyestr.court.gov.ua/Review/83943287) или ст. 21 «Прочие доходы», т. е. освобожденными от налогообложения (и облагаемыми только в стране нерезидента). Хотя имейте в виду: в некоторых договорах плата за пользование или предоставление права пользования промышленным, коммерческим или научным оборудованием упоминается в ст. 12 «Роялти», чаще всего облагаемым по ставке 10 % (см. договоры с Эстонией, Польшей, Румынией, Беларусью), на чем стоят и налоговики (письмо ГФСУ от 05.06.2019 г. № 2546/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Поэтому внимательно читайте международный договор. В любом случае для обложения доходов по правилам международного договора нерезидент должен подтвердить свой статус справкой.

Сумму удержанного с арендной платы налога на репатриацию отражают в стр. 23 декларации по налогу на прибыль и в «арендной» стр. 6 приложения ПН. Причем приложение ПН заполняют и тогда, когда сумма арендной платы по международному договору освобождается от налогообложения (БЗ 102.20.02).

НДС

НДС-учет ввоза-вывоза имущества рассматривался выше. Поэтому теперь поговорим об арендной плате.

Аренда в целях налогообложения считается услугой (п.п. 14.1.185 НКУ). В случае аренды оборудования (движимого имущества) место поставки услуг определяют по получателю, т. е. по арендатору (п.п. «г’» п. 186.3 НКУ)*. И если арендатор — резидент, то место поставки арендных услуг — в Украине, и они являются объектом обложения (БЗ 101.20). А значит, при аренде оборудования у нерезидента арендатор как налоговый агент (лицо, ответственное за начисление и уплату налога в бюджет, п. 180.2 НКУ) должен начислить НДС по правилам ст. 208 НКУ (ср. ). При этом нужно составить и зарегистрировать налоговую накладную (НН) с услуг нерезидента (п. 208.2 НКУ). Особенность! В такой НН:

* Исключение — аренда транспортных средств и банковских сейфов, когда место поставки определяют по общим правилам п. 186.4 НКУ, т. е. по поставщику (арендодателю), но это не наш случай.

— в верхней левой части указывают тип причины «14»;

— в данных продавца приводят наименование нерезидента, указывают условный ИНН «500000000000», а вот налоговый номер продавца и поле «код» не заполняют;

— в данных покупателя приводят свои данные (указывают свое наименование и свои ИНН, налоговый номер и код).

Налоговые обязательства (НО) начисляют по первому событию — оплате или получению услуг (п. 187.8 НКУ). И если НН зарегистрирована, то арендатор может отражать налоговый кредит (НК) (пп. 198.2, 201.12 НКУ). Причем если НН зарегистрирована своевременно, НО (стр. 6) с НК (стр. 13) можно отражать в одном периоде.

Учтите: начислить НДС с арендных услуг от нерезидента должны любые субъекты хозяйствования — получатели услуг, даже неплательщики НДС, в том числе единоналожники: юрлица и предприниматели (п. 208.1 НКУ), без регистрации НН, однако подав Расчет (п. 208.4 НКУ).

Пример. По договору аренды предприятие-резидент арендует у нерезидента-юрлица оборудование. Арендная плата — €1000 в месяц. Нерезидент не предоставил справку о своем статусе, поэтому с арендной платы удержан налог с доходов нерезидентов по ставке 15 %.

Аренда оборудования у нерезидента