ІТ-услуги для нерезидента: где место поставки? Прежде всего, следует учесть: неважно — поставляем ли нерезиденту программную продукцию/услуги по разработке и тестированию ПО или консультированию, или какие-то другие услуги в сфере информатизации — для НДС-учета все эти операции являются услугами (п.п. 14.1.185, п.п. «е» п.п. 14.1.565 НКУ).
А для услуг установлены свои правила учета — важную роль играет место их поставки, так как объектом обложения НДС являются услуги с местом поставки в Украине (п.п. «б» п. 185.1 НКУ). При этом место поставки услуг определяют по особым правилам — по правилам, установленным ст. 186 НКУ.
В свою очередь, из положений этой статьи следует, что для:
— поставок программного обеспечения как конечного продукта (т. е. использования ПО как объекта права интеллектуальной собственности, в том числе по лицензионным договорам, п.п. «а» п. 186.3 НКУ);
— услуг по разработке и тестированию ПО, предоставлению консультаций по вопросам информатизации (п.п. «в» п. 186.3 НКУ);
— а также если нерезиденту по Интернету предоставляются электронные услуги, в частности поставка ПО и обновлений к нему, в том числе электронных экземпляров, предоставление доступа к ним, а также дистанционное обслуживание программного обеспечения и электронного оборудования (п.п. «е» п.п. 14.1.565 НКУ, п. 186.31 НКУ), то место поставки услуг нужно определять по получателю. Таким образом,
для любых ІТ-услуг место поставки определяют одинаково — по получателю
А это значит, что и подход к налогообложению всех перечисленных услуг (поставке ПО/предоставлению услуг по разработке и тестированию ПО или консультированию) будет одинаков. Ну а поскольку получатель услуг — нерезидент, то место поставки таких услуг находится за пределами таможенной территории Украины. Поэтому такие операции — это необъектные поставки (т. е. не являющиеся объектом НДС, письмо ГФСУ от 26.07.2019 № 3512/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). И так как операции не подпадают под объект, то ІТ-льгота к ним вообще не применяется. Ведь льготу можно применить, прежде всего, при наличии объекта обложения (т. е. при условии, что операции изначально подпадают под объект). А в данном случае это условие не соблюдается, поэтому льгота тут неприменима.
Составлять ли НН, отражать ли в декларации? Так как осуществляются необъектные поставки, то:
— на такие операции не нужно составлять налоговые накладные (НН), однако
— такие операции (как услуги с местом поставки «за пределами») необходимо показать в безНДСной строке 5 декларации по НДС и расшифровать в «запредельных» поставках в таблице 1 приложения Д5. А вот заполнять таблицу 2 приложения Д5 и рассчитывать сумму льгот по НДС по ней не нужно (ведь это, повторим, необъектная поставка, а не льготная и ІТ-льгота к ней не применяется).
Хотя фискалы почему-то поставку программной продукции нерезиденту считают льготной операцией (на которую распространяется ІТ-льгота по п. 261 подразд. 2 разд. ХХ НКУ) и говорят на такие операции составлять льготные НН (БЗ 101.05; письмо ГНСУ от 17.08.2020 № 3390/ІПК/99-00-05-06-02-06). Не можем с этим согласиться. Тем более, что, например, в другой БЗ 101.05 поставку имущественных прав интеллектуальной собственности нерезиденту налоговики признают необъектными услугами. И поясняют: поскольку местом поставки услуг является страна нерезидента, такие услуги не являются объектом НДС.
Кроме того, учтите следующий момент: ввиду предоставления нерезидентам необлагаемых услуг входной НДС, связанный с их предоставлением, придется компенсировать путем начисления компенсирующих налоговых обязательств по НДС (по п.п. «а» п. 198.5 НКУ). А если у плательщика наряду с необлагаемыми операциями будет облагаемая деятельность, то это повлечет за собой необходимость распределения НДС (по ст. 199 НКУ). Подробнее об НДС-распределении см. «Налоги & бухучет», 2022, № 1-2.
