* Статья «НДС, уплата «не туда»: напутал контрагент» // «Налоги & бухучет», 2022, № 89.
Есть весомая судебная практика в пользу плательщиков по этому вопросу. Но вот появилось и негативное для плательщиков решение. Причем от Верховного Суда. Речь идет о свежем постановлении Верховного Суда от 21.03.2023 по делу № 160/2602/22 // reyestr.court.gov.ua/Review/109688965.
Суть спора
Электронный НДС-счет плательщика был пополнен не с собственного текущего счета плательщика, а с текущего счета другого плательщика на основании договора поручения.
Налоговики не увеличили плательщику налога на сумму пополнения регистрационный лимит (∑ПопРах), аргументируя это тем, что регистрационный лимит увеличивается только на сумму пополнения, которая поступает с его собственного текущего счета.
Истец обратился в суд с иском обязать ГНСУ увеличить реглимит на сумму пополнения НДС-счета, которая поступила со счета другого плательщика.
Позиция сторон
Налоговики. Свою позицию обосновывали тем, что:
— НКУ не предусмотрено перечисление средств с НДС-счета одного плательщика на текущий счет или НДС-счет другого плательщика и с текущего счета одного плательщика на НДС-счет другого плательщика;
— сумма, на которую плательщик налога может зарегистрировать НН/РК, рассчитывается в соответствии с формулой, составляющей которой является общая сумма пополнения с текущего счета плательщика налога НДС-счета. Средства, которые поступили с других счетов плательщика НДС или через другие платежные средства, регистрационный лимит плательщика не увеличивают;
— СЭА НДС работает исключительно в автоматическом режиме и на основании алгоритмов, разработанных в соответствии со ст. 2001 НКУ и Порядком № 569*, и не допускает ручного вмешательства в ее работу.
Плательщик. Настаивал на том, что пополнение его НДС-счета, которое было осуществлено его другим плательщиком на основании договора поручения, основывается на положениях ст. 19 и 38 НКУ. Статьей 19 НКУ предусмотрено, что налогоплательщик ведет дела, связанные с уплатой налогов, лично или через своего представителя. Представителями налогоплательщика признаются лица, которые могут осуществлять представительство его законных интересов и ведение дел, связанных с уплатой налогов, на основании закона или доверенности. Представитель налогоплательщика пользуется правами, установленными НКУ для налогоплательщиков.
Также п. 38.2 ст. 38 НКУ определено, что уплата налога и сбора осуществляется плательщиком налога непосредственно, а в случаях, предусмотренных налоговым законодательством, — налоговым агентом или представителем плательщика налога.
Решение дела судом
Рассматривая спор, суд первой инстанции встал на сторону плательщика. Суд отмечал, что действия налогового органа в отношении неувеличения реглимита нарушают права и законные интересы плательщика налога. Несовершенство СЭА НДС не может лишить плательщика налога права использовать подтвержденные суммы налога для регистрации НН/РК.
Но апелляционный и Верховный Суд встали на сторону налоговиков!
Заключение суда. Верховный Суд отказал плательщику в удовлетворении иска, аргументируя это тем, что:
1) НКУ не предусмотрено увеличение показателя ∑ПопРах, если НДС-счет пополнен не с собственного текущего счета плательщика;
2) средства, перечисленные не с текущего счета самого плательщика, не должны были вообще зачисляться на электронный счет.
В отношении договора поручения суды (апелляционный и ВС) отметили, что пополнение НДС-счета третьим лицом не предусмотрено налоговым законодательством и такая операция не может считаться уплатой налога другим лицом по поручению плательщика налога.
Мнение редакции
Честно говоря, выводы ВС достаточно неоднозначны.
Во-первых, удивляет то, что суд не увидел нарушений прав и законных интересов плательщика в этой ситуации. Но они очевидны!
Поскольку реглимит не увеличился, то нет возможности регистрировать НН/РК. А следовательно, плательщик должен повторно пополнять электронный счет, отвлекая свои оборотные средства.
А если взять ситуацию, когда НДС-счет ошибочно увеличил контрагент, то в большинстве случаев (если плательщик декларирует НДС к уплате, а не «постоянный минус»), это значит, что такие перечисленные средства просто «зависнут» на НДС-счете без возможности их вернуть или использовать. Ведь:
1) контрагент, который перечислил средства на НДС-счет другого плательщика, вернуть их себе не может. Поскольку НДС-счет контрагента — это не бюджетный счет, а значит механизм для возврата ошибочно/излишне зачисленных средств из бюджет здесь не работает;
2) плательщик, который получил эти средства, — тоже их вернуть не может. Объясняется это тем, что возврат средств с НДС-счета через приложение Д4 сопровождается уменьшением реглимита и возможно, только если сумма возврата будет обеспечена реглимитом. То есть средства «зашли» на НДС-счет без лимита, а их «выведение» на текущий счет предусматривает уменьшение реглимита на эту сумму (и достаточность такого реглимита на дату подачи приложения Д4). А это фактически делает невозможным их возврат на текущий счет плательщика.
Фактически, средства, которые попали на НДС-счет без увеличения реглимита, становятся «замороженными» — а это нарушение прав плательщика в отношении свободного распоряжения своим имуществом.
Во-вторых. Касательно доводов суда, что НКУ не предусмотрено увеличение реглимиту, если НДС-счет пополнен не с собственного счета плательщика налога. Действительно, буквальное прочтение п. 2001.3 НКУ говорит о том, что показатель ∑ПопРах увеличивается, если пополнение электронного НДС-счета происходит именно с собственного счета плательщика налога (до 01.04.2023 такое пополнение должно было происходить лишь с собственного текущего счета плательщика, а с 01.04.2023 — пополнение позволяется с собственного счета в банке / собственного счета небанковского предоставителя платежных услуг).
Но! Если налоговики так принципиальны, то они должны были бы учесть, что п. 2001.4 НКУ предусматривает, что и на НДС-счет должны зачисляться средства именно с собственных счетов плательщика налога. О том, что на НДС-счет могут зачисляться средства, например, со счета другого плательщика, в нем ничего не сказано. На этот ключевой момент обращает внимание и ВС. Так,
ВС отмечает, что в соответствии с п. 2001.4 НКУ средства, перечисленные не с текущего счета самого плательщика, не должны были вообще зачисляться на электронный счет
Но по факту они были зачислены на электронный НДС-счет!
Обычно налоговики обвиняют в этом Госказначейство. Но очевидным является факт, что эта проблема стала возможна вследствие отсутствия соответствующих предохранителей именно со стороны ГНСУ и Казначейства. И плательщик на это влиять никак не может. Почему за бездеятельность государственного органа должен расплачиваться плательщик?
Поэтому очень странно, что ВС, который должен был бы встать на защиту прав плательщика (в условиях, когда обращение в суд, по сути, является единственным способом защиты имущественных прав плательщика), почему-то не стал разбираться с вопросом, нарушены ли в этом случае права плательщика, и вынес решение в пользу налоговиков.
По сути, единственный «полезный» аргумент в этом решении — это то, что суд отметил, что средства, перечисленные не с текущего счета самого плательщика, не должны были вообще зачисляться на электронный счет. В таком случае получается, что в этой ситуации исковые требования должны предъявляться к Госказначейству, которое неправомерно перечислило такие средства на НДС-счет? Но проблема в том, что у Госказначейства тоже нет соответствующего механизма на возврат этих средств с электронного счета плательщика. Получается такой себе замкнутый круг.
Отметим, что, по нашему мнению, это решение ВС не может быть «образцом». Ведь нарушение законных прав и интересов плательщика в этой ситуации очевидно. Плательщику наносится имущественный ущерб. Законодательного регулирования этой ситуации нет. Суд, по сути, является единственным способом защиты прав и имущественных интересов плательщика. А подобные решения ВС очень удивляют.
