Ситуация и проблемы
Ситуация. Арендаторы возвращают предприятию (арендодателю) транспортные средства, которые предоставлялись им в аренду, с количеством горючего в баках, меньше чем на момент передачи. Потом по договору арендаторы уплачивают предприятию денежную компенсацию, равную стоимости отсутствующего в баке горючего, которая рассчитана на основании тарифа за литр горючего, согласованного сторонами в договоре аренды.
Вопрос
1. Будут ли считаться такие операции у предприятия (арендодателя) торговлей горючим (розничной или оптовой) и необходимо ли ему в таких случаях иметь соответствующую лицензию?
2. Считается ли предприятие, которое получает денежную компенсацию стоимости отсутствующего в баке горючего, плательщиком акцизного налога, распорядителем акцизного склада, а местонахождения горючего (топливный бак переданного в аренду транспортного средства) — передвижным акцизным складом при условии, что горючее было использовано арендатором для собственных нужд?
Трезвомыслящего человека такие вопросы просто удивят. Потому что для него ответы «нет» здесь несомненны. Но фискалы, глядя на эти вопросы со своей «колокольни» да еще и с позиции чистого формализма, могут выдумать фискальные ответы.
Итак, давайте проанализируем эту ситуацию по каждому из двух основных вопросов, чтобы прийти к более-менее взвешенным выводам.
О лицензии
Чтобы прояснить лицензионный вопрос, должны обратиться к соответствующим определениям-терминам из ст. 1 Закона № 481. Термин «розничная торговля горючим» сюда — аж никаким боком. Ведь этот термин / вид деятельности предусматривает продажу горючего только через топливораздаточные колонки, и/или маслораздаточные колонки, и/или реализацию сжиженного газа в баллонах. Наши «арендные» случаи под него точно не подпадают.
А вот термин «оптовая торговля горючим» шире. Таковой определена
«деятельность по приобретению и дальнейшей реализации горючего (с изменением или без изменения его физико-химических характеристик) субъектам хозяйствования розничной и/или оптовой торговли и/или другим лицам»
И сюда изложенная читателем ситуация с соответствующей натяжкой может и вписаться.
В то же время если посмотреть термин «место оптовой торговли горючим»*, то оно у нашего предприятия-арендодателя, скорее всего, отсутствует. Но Закон № 481 (см. ст. 15) предусматривает получение лицензии и для осуществления деятельности по оптовой торговле горючим при отсутствии мест оптовой торговли. Поэтому факт отсутствия такого места здесь не поможет.
* Это — место (территория), на котором расположены сооружения и/или оборудование, и/или емкости для осуществления оптовой торговли и/или хранения горючего.
Ситуация складывается какая-то странная. Потому что отталкиваясь от определения «оптовая торговля горючим», она формально имеет признаки такой деятельности. Ведь есть и «приобретение», и якобы «дальнейшая реализация» горючего. А среди получателей реализуемого горючего упомянуты и «другие лица» (то есть — кто угодно, даже и обычные физлица). Поэтому
в «реализацию горючего», поскольку этот термин в Законе № 481 прямо не определен, фискалы могут формально впихнуть и такие операции — с невозвращением арендодателю объемов горючего, которые были в баке
Итак, поскольку Закон № 481 не определяет каких-то минимальных объемов реализации для целей квалификации определенной деятельности как оптовой торговли горючим, то могут возникнуть «лицензионные» проблемы с фискалами и с такими мизерными объемами, как в нашем случае.
И лучше не надейтесь на то, что вас будет проверять чуткий и грамотный фискал, а избегайте/исправляйте такие ситуации (см. наши советы в конце). В то же время не исключаем, что налоговики «по традиции» подтянут сюда термин «реализация горючего» из НКУ (читайте ниже) и тогда, надеемся, не будут требовать в такой ситуации лицензии.
О горючем акцизе
Здесь тоже нам нужны соответствующие термины, но уже из НКУ. Плательщиком горючего акциза является лицо, которое реализует горючее (п.п. 212.1.15 НКУ). В свою очередь термин «реализация горючего», приведенный в п.п. 14.1.212 НКУ, к такой относит любые операции по физической передаче (отпуску, отгрузке) горючего с переходом или без перехода права собственности на такое горючее, за плату (компенсацию) или без таковой с акцизного склада / акцизного склада передвижного. Причем такая передача может быть не обязательно на чужие акцизные склады (или на собственные нужды), а также и любым другим лицам.
То есть в нашем случае и факт физической передачи (отпуска) горючего фактически имеет место, и «другие лица» (арендаторы транспортных средств) есть. Но для того, чтобы в рамках НКУ квалифицировать такие операции как «реализацию горючего», физическая передача (отпуск) горючего должна осуществиться с акцизного склада или акцизного склада передвижного! А в нашем случае горючее фактически передается в баке транспортного средства и вместе с этим транспортным средством, которое предоставляется в аренду. Поэтому, считаем, здесь надо учитывать следующие нормы.
Во-первых, согласно п.п. 14.1.6 НКУ не является акцизным складом топливный бак как емкость для хранения горючего непосредственно в транспортном средстве...
Во-вторых, бак транспортного средства не является также и акцизным складом передвижным (см. п.п. 14.1.61 НКУ)! Из этого делаем вывод, что и транспортное средство, которое имеет только бак (и не имеет «при себе» других емкостей для транспортировки/хранения горючего), не может считаться акцизным складом передвижным.
Здесь напомним, что в п.п. 14.1.61 НКУ есть также норма, что транспортное средство, в котором перемещается и/или хранится горючее, право собственности на которое переходит от одного субъекта хозяйствования к другому, считается другим акцизным складом передвижным. Но она нашей ситуации не касается. Потому что, как мы отметили, исходя из контекста этого подпункта НКУ, транспортное средство, на котором нет емкостей для горючего, кроме бака, который питает двигатель, вообще не может быть акцизным складом передвижным. Кстати, этот наш вывод четко подтвержден налоговиками в письме ГФСУ от 09.08.2019 № 3746/6/99-99-12-02-02-15/ІПК (ср. ).
Кроме того, спорным является и момент в отношении перехода права собственности на горючее в баке транспортного средства, которое передается в аренду.
Таким образом,
поскольку в нашем случае горючее фактически было передано в баке транспортного средства — то есть не с акцизного склада или с акцизного склада передвижного, то такая операция не может считаться «реализацией горючего»
Несмотря на тот факт, что физическая передача горючего фактически и имела место. Кстати, здесь не имеет никакого значения, на какие цели арендатор расходовал ваше горючее.
Таким образом, арендодатель (горючее которого арендатор использовал и не вернул, а рассчитался за него деньгами) не может считаться при таких операциях распорядителем акцизного склада, в частности и передвижного, а также лицом, которое реализует горючее. Поэтому у него не возникает необходимости для осуществления таких операций регистрироваться плательщиком горючего акциза.
Не исключаем, что проверяющие могут трактовать такие ситуации фискально. Но, на наш взгляд, вооружившись нашими аргументами, вы сможете доказать необоснованность их «горюче-акцизных» претензий. Но, чтобы попробовать их избежать или значительно уменьшить, читайте дальше.
«Как вы лодку назовете...»
Компенсация убытков. Если нет желания спорить с фискалами на будущих проверках, стоит документально подправить ситуацию. То есть в договорах аренды транспортных средств изменить формулировку в отношении горючего, которое находится в баке. И указать, что арендатор обязан вернуть транспортное средство с тем же количеством горючего (в баке), а также других расходных материалов, с которыми он это транспортное средство получил в аренду. Здесь можно сослаться на ст. 785 ГКУ, что арендатор (наниматель) обязан в случае прекращения договора вернуть вещь в состоянии, в котором она была получена*. То есть количество (и качество) расходных материалов при возвращении должно быть то же.
* «…С учетом нормального износа, или в состоянии, которое было оговорено в договоре».
При этом возвращение транспортного средства с меньшим количеством горючего будет считаться нарушением условий договора, а стоимость невозвращенного горючего — нанесенными арендодателю убытками, которые в соответствии с ч. 2 ст. 779 ГКУ должны компенсироваться арендатором. Расчет компенсации убытков, по-видимому, стоит привязать к средней стоимости соответствующего типа горючего на момент возвращения транспорта из аренды. Считаем, при таких формулировках фискалам будет трудно квалифицировать такие операции как «оптовую торговлю горючим» и требовать у арендодателя наличия «горючей» лицензии.
«Пустой» вариант. А в целом, учитывая возможность таких «дурацких» проблем и огромные размеры штрафов, лучше вообще не давать подобные поводы фискалам попить вашу кровь на проверках.
Поэтому хотя и несколько абсурдным, но лучшим вариантом будет просто передавать транспортные средства в аренду (хотя бы на бумаге) с пустым баком. То есть будто арендатор пришел со своей канистрой, залил, сел и поехал. (А вернув транспорт, слил из бака остатки своего горючего и был таков...).
И хотя это выглядит довольно странно-смешно, но в таком случае претензий от фискалов в отношении отсутствия оптовой лицензии и/или необходимости быть плательщиком горючего акциза (в том числе и к арендатору — когда он будет возвращать транспорт с бóльшим количеством горючего в баке) точно не будет.
Выводы
- В ситуациях, когда транспортные средства возвращают арендодателю с количеством горючего в баках, меньше чем была на момент передачи, у него могут быть проблемы с лицензией на оптовую торговлю горючим.
- Проблемы в отношении горючего акциза здесь возникать не должны, поскольку топливный бак не считается акцизным складом, в частности передвижным.
- Для ограждения себя от проблем с фискалами в таких ситуациях стоит, чтобы по условиям договора аренды такое расценивалось как нарушение. А недостача в баке горючего при возвращении — как нанесенные арендодателю убытки.
