Общие правила. Налоговые обязательства, которые следует отразить в декларации по НДС, не возникают на пустом месте. Они появляются только тогда, когда возникает объект налогообложения, то есть происходит поставка товаров/услуг (п. 185.1 НКУ).
Поэтому сам факт формирования ошибочной НН (составления двух НН на одну операцию по поставке товаров/услуг, составления НН не на того контрагента и т. п.) не может приводить к возникновению объекта налогообложения.
А если по составленной НН не возникает объект обложения НДС, то закономерно и данные из такой НН не нужно отражать в стр. 1.1 декларации по НДС. Этот вывод также подтверждает и тот факт, что в стр. 1.1 декларации по НДС отражают данные только в отношении операции по поставке, а не из НН (п. 5 разд. III Порядка заполнения и предоставления налоговой отчетности по НДС, утвержденного приказом Минфина от 28.01.2016 № 21).
Кроме того, согласно п. 44.1 НКУ налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством. Формирование показателей налоговой отчетности на основании данных, не подтвержденных этими документами, запрещено.
Все это в совокупности говорит о том, что ошибочная НН не подтверждает операцию по поставке, а следовательно, она сформирована не на основании первичных документов. Поэтому данные из НН, составленной не на основании первичных документов (из ошибочной НН), не могут быть отражены в налоговой отчетности.
С этим соглашаются и главные налоговиков (БЗ 101.24).
Учитывая это, считаем, что
плательщик, который составил ошибочную НН, не должен отражать ее в декларации по НДС
А требования местных фискалов может игнорировать.
Проблемы с разблокировкой. Никаких проблем в этой ситуации не будет в том случае, когда предприятие сразу после составления ошибочной НН составляет уменьшающий РК и направляет его на регистрацию своему контрагенту (или регистрирует его самостоятельно, если контрагент не плательщик НДС) и этот РК будет с успехом зарегистрирован своевременно в ЕРНН.
Тогда ошибочная НН обнуляется РК на уменьшение в одном периоде и все гладко и спокойно. Не возникнет проблем и с регистрационным лимитом. После регистрации РК на уменьшение лимит восстановится.
Другое дело, когда, как в вашем случае, РК на уменьшение блокируется налоговиками. Тогда, чтобы не терять регистрационный лимит, предприятию нужно разблокировать заблокированный РК.
И здесь сразу возникают проблемы. Дело в том, что для разблокировки фискалам следует подать разблокировочные документы, перечисленные в п. 5 Порядка № 520*. Но где же их взять в этом случае? Разблокировке подлежит РК, составленный к ошибочной НН, то есть к НН, к которой первичных документов нет. А потому полноценный комплект разблокировочных документов (как при обычной разблокировке) точно не собрать.
Чтобы разблокировать такой РК, предприятию следует сообщить налоговикам о том, что заблокирован РК именно к ошибочной НН. Для этого можно подать контролерам объяснения, в которых указать: «РК составлен для исправления ошибочной налоговой накладной (выписанной с ошибочной датой), документы отсутствуют, просим принять решение о разблокировке РК». Подавать объяснение в отношении заблокированного уменьшающего РК (отправленного на регистрацию покупателем — плательщиком НДС) должен поставщик (БЗ 101.18).
Дальше остается ожидать только того, какое решение примут налоговики.
РК разблокирован. Если налоговики примут решение разблокировать ваш РК, то тогда все чудесно. После того как РК будет зарегистрирован, неправильная НН будет аннулирована и предприятию, возможно, удастся восстановить размер своего лимита.
Так, например, если вы решили обнулить ошибочную НН через:
— РК с типом причины 20 в шапке (с указанием в гр. 2.1 такого РК кода причины корректировки 301 «Исправление ошибки»), то размер вашего регистрационного лимита восстановится после разблокировки такого РК независимо от того, когда будет датирована ваша РК.
Напомним, что РК с типом причины 20 составляется тогда, когда на операцию поставки одному и тому же покупателю зарегистрировано несколько одинаковых НН, то есть НН, у которых табличные части (показатели раздела Б) правильной и ошибочной (лишней) НН полностью совпадают (п.п. 3 п.п. 4.6.1 письма ГФСУ от 27.11.2018 № 36942/7/99-99-15-03-02-17). В иных случаях использовать РК с типом причины 20 не удастся. Придется обнулить ошибочную НН только через РК с типом причины 103;
— РК с типом причины корректировки 103, то лимит восстановится без проблем, если и ошибочная НН, и РК будут составлены в одном периоде.
При этом если РК с типом причины 103 будет составлен в другом периоде или составлен своевременно, но подан на регистрацию с просрочкой, то даже после исправления ошибки лимит у продавца, к сожалению, все равно не восстановится. Все потому, что ни ошибочные НН, ни исправляющие РК к ним в декларации отражены не будут (БЗ 101.24). А поскольку уменьшающий РК учтется в формуле лимита, но не учтется в декларации, у продавца возникнет ЕПеревищ. То есть результат от разблокировки получится тот же, как в ситуации, если такой РК не разблокировать.
Тогда, чтобы спасти лимит, можно пойти на поводу у местных фискалов и показать ошибочную НН и зарегистрированный уменьшающий РК в декларациях. Это решить проблему с ЕПеревищ даст. Но это не выход, поскольку таким образом плательщик НДС сознательно искажает данную НДС-отчетность.
При этом лучше ошибочную НН включать в декларацию только после того, как будет зарегистрирован РК. Чтобы не пришлось платить лишнего НДС, если РК на уменьшение не будет разблокирован.
В регистрации РК отказано. Если налоговики откажут в регистрации РК с типом причины 103, то можно попробовать обжаловать их решение (в административном или судебном порядке). И если и это не поможет, то тогда просто стоит забыть об этих РК, ошибочной НН и о возобновлении регистрационного лимита, который был использован для регистрации такой НН. Хорошо, что штрафа за нерегистрацию РК к ошибочной НН не будет. Ведь составление такого РК не связано с налогооблагаемой операцией, а осуществлено для аннулирования НН, которая не связана ни с одним событием.
Только если вам отказали в регистрации РК с типом причины 103, который был составлен к повторно составленной НН (то есть эту НН можно было обнулить также РК с типом причины 20), то волноваться из-за отказа в регистрации такого РК не стоит. Следует после отказа в регистрации РК составить еще один РК, но теперь с типом причины 20. И если он будет зарегистрирован, то тогда вам удастся как обнулить ошибочную НН, так и спасти лимит.
