Загальні правила. Податкові зобов’язання, які слід відобразити у декларації з ПДВ, не виникають на пустому місці. Вони з’являються тільки тоді, коли виникає об’єкт оподаткування, тобто відбувається постачання товарів/послуг (п. 185.1 ПКУ).
Тому сам факт формування помилкової ПН (складання двох ПН на одну операцію з постачання товарів/послуг, складання ПН не на того контрагента тощо) не може призводити до виникнення об’єкта оподаткування.
А якщо за складеною ПН не виникає об’єкт оподаткування ПДВ, то закономірно і дані з такої ПН не потрібно відображати у ряд. 1.1 декларації з ПДВ. Цей висновок також підтверджує і той факт, що у ряд. 1.1 декларації з ПДВ відображають дані тільки щодо операції з постачання, а не із ПН (п. 5 розд. III Порядку заповнення і надання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.2016 № 21).
Крім того, згідно з п. 44.1 ПКУ платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачене законодавством. Формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених цими документами, заборонене.
Все це в сукупності говорить про те, що помилкова ПН не підтверджує операцію з постачання, а отже, вона сформована не на підставі первинних документів. Тому дані із ПН, складеної не на підставі первинних документів (із помилкової ПН), не можуть бути відображені у податковій звітності.
Із цим погоджуються і головні податківців (БЗ 101.24).
Враховуючи це, вважаємо, що
платник, який склав помилкову ПН, не повинен відображати її у декларації з ПДВ
А вимоги місцевих фіскалів може ігнорувати.
Проблеми з розблокуванням. Жодних проблем у цій ситуації не буде у тому випадку, коли підприємство відразу після складення помилкової ПН складає зменшуючий РК і направляє його на реєстрацію своєму контрагенту (або реєструє його самостійно, якщо контрагент не платник ПДВ) і цей РК буде з успіхом зареєстровано своєчасно у ЄРПН.
Тоді помилкова ПН обнуляється РК на зменшення в одному періоду і все гладко та спокійно. Не виникне проблем і з реєстраційним лімітом. Після реєстрації РК на зменшення ліміт відновиться.
Інша справа, коли, як у вашому випадку, РК на зменшення блокується податківцями. Тоді щоб не втрачати реєстраційний ліміт, підприємству потрібно розблокувати заблокований РК.
І тут відразу виникають проблеми. Річ у тому, що для розблокування фіскалам слід подати розблокувальні документи, перелічені в п. 5 Порядку № 520*. Але де ж їх взяти в цьому випадку? Розблокуванню підлягає РК, складений до помилкової ПН, тобто до ПН до якої первинних документів немає. А тому повноцінний комплект розблокувальних документів (як при звичайному розблокуванні) точно не зібрати.
Щоб розблокувати такий РК, підприємству слід повідомити податківцям про те, що заблоковано РК саме до помилкової ПН. Для цього можна подати контролерам пояснення, в яких зазначити: «РК складено для виправлення помилкової податкової накладної (виписаної з помилковою датою), документи відсутні, просимо прийняти рішення про розблокування РК». Подавати пояснення щодо заблокованого зменшуючого РК (відправленого на реєстрацію покупцем — платником ПДВ) повинен постачальник (БЗ 101.18).
Далі залишається чекати тільки на те, яке рішення приймуть податківці.
РК розблоковано. Якщо податківці приймуть рішення розблокувати ваш РК, то тоді все чудово. Після того як РК буде зареєстрований, неправильна ПН буде анульована і підприємству, можливо, вдасться відновити розмір свого ліміту.
Так, наприклад, якщо ви вирішили обнулити помилкову ПН через:
— РК з типом причини 20 у шапці (із зазначенням у гр. 2.1 такого РК коду причини коригування 301 «Виправлення помилки»), то розмір вашого реєстраційного ліміту відновиться після розблокування такого РК незалежно від того, коли буде датована ваша РК.
Нагадаємо, що РК з типом причини 20 складається тоді, коли на операцію постачання одному і тому ж покупцю зареєстровано декілька однакових ПН, тобто ПН, у яких табличні частини (показники розділу Б) правильної і помилкової (зайвої) ПН повністю збігаються (п.п. 3 п.п. 4.6.1 листа ДФСУ від 27.11.2018 № 36942/7/99-99-15-03-02-17). В інших випадках використати РК з типом причини 20 не вдасться. Доведеться обнулити помилкову ПН тільки через РК з типом причини 103;
— РК з типом причини коригування 103, то ліміт відновиться без проблем, якщо і помилкова ПН, і РК будуть складені в одному періоді.
При цьому якщо РК з типом причини 103 буде складено в іншому періоді або складено своєчасно, але подано на реєстрацію з простроченням, то навіть після виправлення помилки ліміт у продавця, на жаль, усе одно не відновиться. Усе тому, що ні помилкові ПН, ні виправляючі РК до них у декларації відображені не будуть (БЗ 101.24 // zir.tax.gov.ua/main/bz/search/?src=ques). А оскільки зменшуючий РК врахується у формулі ліміту, але не врахується в декларації, у продавця виникне ΣПеревищ. Тобто результат від розблокування вийде той самий, якщо такий РК не розблоковувати.
Тоді щоб врятувати ліміт, можна піти на поводі у місцевих фіскалів і показати помилкову ПН та зареєстрований зменшуючий РК у деклараціях. Це вирішити проблему із ΣПеревищ дасть. Але це не вихід, оскільки таким чином платник ПДВ свідомо викривляє дані ПДВ-звітності.
При цьому краще помилкову ПН включати у декларацію тільки після того, як буде зареєстрований РК. Щоб не довелося платити зайвого ПДВ, якщо РК на зменшення не буде розблокований.
У реєстрації РК відмовлено. Якщо податківці відмовлять у реєстрації РК з типом причини 103, то можна спробувати оскаржити їхнє рішення (в адміністративному або судовому порядку). І якщо й це не допоможе, то тоді просто варто забути про ці РК, помилкову ПН і про відновлення реєстраційного ліміту, що був використаний для реєстрації такої ПН. Добре, що штрафу за нереєстрацію РК до помилкової ПН не буде. Адже складання такого РК не пов’язано з оподатковуваною операцією, а здійснено для анулювання ПН, яка не пов’язана з жодною подією.
Тільки якщо вам відмовили у реєстрації РК з типом причини 103, яка була складена до повторно складеної ПН (тобто цю ПН можна було обнулити також РК з типом причини 20), то перейматися відмовою у реєстрації такого РК не варто. Слід після відмови у реєстрації РК скласти ще один РК, але тепер з типом причини 20. І якщо він буде зареєстрований, то тоді вам вдасться як обнулити помилкову ПН, так і врятувати ліміт.
