Общие требования
Одним из документов налогового учета является НН. В ней плательщики НДС отражают суммы начисленного налога.
Учитывая это, налоговики отмечают (письма ГНСУ от 19.06.2023 № 1438/ІПК/99-00-21-03-02-06. от 29.05.2023 № 1337/ІПК/99-00-21-03-02-06 и др.):
данные НН/РК должны отвечать первичным (бухгалтерским) документам, составленным по такой хозяйственной операции
Как видим, фискалы акцентируют внимание именно на соответствии данных НН данным первички. То есть, другими словами, данные, указанные в НН, должны давать возможность четко и однозначно идентифицировать, что операция в первичке — это та же операция, что и в НН. Конечно, в идеале, лучше, чтобы это было абсолютное соответствие. Тогда у налоговиков не будет оснований говорить, что они, дескать, не могут идентифицировать операцию поставки, и лишать покупателя права на отражение налогового кредита.
В то же время часто бывает, что данные из НН не на все 100 % отвечают данным первички (например, иногда нет точного соответствия между названиями товара/услуги или есть копеечные расхождения в сумме НДС и т. п.). Тогда у плательщиков НДС возникает вопрос: как это влияет на НДС-учет плательщиков НДС?
Несовпадение названия товара
Название из НН не отвечает первичке. Если абсолютного соответствия между названиями товара/услуги в первичке и НН нет, то, на наш взгляд, это вовсе не значит, что НН признают недействительной, а покупатель потеряет налоговый кредит. Все зависит от того, позволяет ли такое несовпадение в названиях однозначно и четко определить, что товар/услуга, который указан в НН, это все тот же товар/услуга, на который составлена расходная накладная / акт выполненных работ, то есть позволяет ли НН однозначно идентифицировать операцию.
Например, точно можно говорить, что проблем с НН не будет, если в названии товара/услуги просто поменяны местами слова. Ведь в этом случае тот факт, что название товара/услуги не отвечает «слово в слово» названию в первичном документе, все равно дает возможность идентифицировать поставку.
Другое дело, когда название товара/услуги в одном из документов (например, в НН) несколько отличается от информации, указанной в другом документе. К примеру, в НН в отношении поставляемого товара/услуги указана дополнительная информация (скажем, марка, артикул, толщина и т. п.), а в другом документе (в первичном) этой информации нет.
Здесь, по сути, все будет зависеть от того, можно ли однозначно идентифицировать поставленный товар / предоставленную услугу при несколько разных названиях товара исходя из данных учета плательщика. Так, например, если у предприятия в учете значится:
— только один товар с подобным названием, то отсутствие или наличие в названии детализации в отношении определенного товара в одном из документов (НН или документе на поставку) дает возможность идентифицировать товар. Ведь здесь можно доказать, что это тот же товар (другого нет);
— несколько товаров с одинаковыми названиями и их можно различить только выходя из дополнительной информации, то здесь говорить о возможности идентификации поставляемого товара сложно. Налоговики могут зацепиться, что не способны понять, тот же это товар или другой.
Название из НН не отвечает договору. Что касается отличия названия товаров/услуг в НН и названия, указанного в договоре (если, например, НН составляется на аванс), то в этом случае говорить о каком-то несовпадении рановато. Ведь в общем случае
договор не является первичным учетным документом для целей бухгалтерского учета, а свидетельствует лишь о намерении выполнения действий (операций) в будущем, а не об их фактическом выполнении,
в то время как первичные документы составляются только по факту поставки товара / предоставления услуг (см. «Первичные документы — какие к ним относятся?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 55). Поэтому пока не будет составлен первичный документ на поставку товара по договору, говорить о каких-то несовпадениях нельзя.
С этим соглашаются и налоговики (см. письма ГНСУ от 16.03.2020 № 1092/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, ГУ ГНС в Сумской области от 18.05.2020 № 2069/В/ІПК/8-28-33-01-14). Так, например, они говорят, что не будет проблемой, если в соответствии с содержанием договора купли-продажи продавец обязывается продать и отгрузить продукцию муку — крупяной промышленности (мука пшеничная І сорту), а в сформированных НН на основе расходных накладных номенклатура указанной продукции будет определена как «мука пшеничная первого сорта». Ведь отличие наименования товара, указанного в договоре и в НН, составленной на основании первичных документов, не считается ошибкой и, соответственно, у плательщика налога не возникает оснований для составления РК к такой НН.
Название из входящих НН не отвечает исходящим. Также иногда плательщиков НДС интересует вопрос о том, должна ли совпадать «слово в слово» номенклатура товара, указанная в НН на поставку товара, с номенклатурой, указанной в первичных документах и НН, на основе которых этот товар поступил от поставщика?
Вообще-то название товара/услуги, которое указывается в НН, полученной от поставщика, может не совпадать с названием товара из первичного документа под поставку, который предприятие предоставляет своему покупателю. Отличие от названия товара из первички, которую вы получили от поставщика, здесь роли не играет.
Ведь:
1) этого не требует норма ни одного нормативно-правового акта;
2) бухгалтерская нормативка (а именно нацстандарты) так вообще дает возможность субъекту хозяйствования присвоить приобретенным товарам свое название, если ему от разных поставщиков поступает аналогичный по своим характеристикам товар, но с отличающимися наименованиями.
Кроме того, в соответствии с п. 7 НП(С)БУ 9 учитывать запасы можно или по их названию, или по названию однородной группы товаров. Поэтому если по установленным правилам на предприятии при приобретении товаров с разными названиями их принято расценивать как однородные, то все они могут учитываться под одним общим названием.
Следовательно, товары, приобретенные с одной номенклатурой, плательщик может учитывать по несколько иной. А потому несоответствие «слово в слово» названия товара из НН и первички на поставку покупателю с первичными документами и НН на приобретение не является ошибкой и не вызывает никаких НДС-проблем.
Детали ищите в «Должно ли название товара в НН «слово в слово» отвечать названию в первичке?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 46 (ср. ).
Копеечные расхождения
Основы расхождений. Возникают копеечные расхождения между данными НН и первичных документов вследствие округлений, когда:
— или имеет место частичная оплата за товар/услугу и такая авансовая оплата перечислена не за целое количество товара/услуги, а за часть;
— или цена за товар в договоре установлена с НДС и при определении цены без НДС она имеет бесконечное количество знаков после запятой.
Чтобы не возникало второго случая, как мы, так и налоговики, всегда советуем устанавливать в договоре цену без НДС, а потом уже добавлять к ней НДС.
Если у предприятия, которое составляет НН, возникает проблема с копеечными расхождениями (данные о начисленном НДС, отраженные в НН, не отвечают на 1 или 2 копейки данным, указанным в первичном документе), то прежде всего следует помнить, что такие расхождения не должны принести никому негативных НДС-последствий. То есть
НН с копеечными расхождениями будет давать покупателю право на налоговый кредит, а продавец такой накладной подтвердит начисление НДС-обязательств
Этот вывод подтверждают и налоговики (см. письма ГНСУ от 29.05.2023 № 1337/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 19.06.2023 № 1438/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Они, например, считают, что если расхождение на 0,01 грн или 0,02 грн между стоимостью услуг с учетом НДС в НН и суммой предварительной оплаты (аванса), указанной в платежном поручении, возникла за счет арифметических округлений, то такое расхождение не может быть единственным основанием для непризнания налогового кредита на основании НН при условии соблюдения остальных правил, определенных НКУ для формирования налогового кредита.
Следовательно, налоговики убеждены, что когда копеечные расхождения возникли из-за округления и эти отличия не мешают четко идентифицировать операцию, то говорить, что такая НН ошибочная, нельзя.
В то же время иногда покупатели не желают, чтобы данные из НН даже на 1 копейку отличались от данных первичного документа. Даже не принимая во внимание консультации налоговиков, где сказано, что расчет стоимостного показателя, в котором в результате произведения показателей граф 6 и 7 НН получается число, в котором количество знаков после запятой превышает два, считается правильным (если с целью сокращения такого количества знаков до второго знака после запятой округление не приводит к увеличению такого знака на «1» (единицу) (БЗ 101.16).
Поэтому продавцам придется хитрить с составлением НН, чтобы она по сумме НДС отвечала данным из первичного документа. Об этих хитростях дальше.
Избегаем расхождений. Чтобы в НН не было копеечных расхождений, продавцы могут прибегнуть к таким хитростям.
1. Снять автоматический расчет показателей в НН и вручную подкорректировать копейки в гр. 10 НН, для того чтобы выйти на нужные суммовые показатели НДС. Но этот вариант может не помочь, если копеечные расхождения больше чем на 1 копейку. Ведь при проверке арифметики ЕРНН может не пропустить налоговую накладную с установленной вручную суммой в гр. 10 НН.
2. Подкорректировать суммовое значение через «количественную» гр. 6 НН с помощью большего количества знаков после запятой. Например, так можно делать, если НН составляется на частичную предварительную оплату. Налоговики отмечают (101.16 БЗ), что делать такие операции законно. На их взгляд, в гр. 6 можно указать столько знаков после запятой, сколько будет достаточно для правильного расчета стоимостного показателя в графе 10 НН. И по такой НН фискалы не лишат покупателя его налогового кредита (письмо ГНСУ от 07.08.2020 № 3253/ІПК/99-00-05-06-02-06).
Более того, в вышеупомянутом письме налоговики заявляют, что когда в НН есть много позиций и отдельные из них указаны неправильно, то по правильным позициям плательщик имеет право на налоговый кредит. Хотя, на наш взгляд, чтобы пользоваться таким смелым утверждением, лучше получить подобное разъяснение в свой адрес.
Воспользоваться коррективами количественной гр. 6 НН для урегулирования копеечных расхождению нельзя, если первое событие — отгрузка товара. Ведь в этом случае в НН следует указать именно то количество, которое было фактически отгружено: ни больше, ни меньше.
3. Подравнять копеечные расхождения также можно за счет «ценовой» гр. 7 НН с помощью большего количества знаков после запятой. Ее используют тогда, когда через «количественную» гр. 6 этого сделать не удастся. О том, что можно корректировать копеечные расхождения через гр. 7 НН, уже неоднократно говорили фискалы. Они замечают, что на сегодня ЕРНН допускает отражение в этой графе больше чем двух знаков после запятой (см., например, письмо ГНСУ от 12.04.2021 № 1490/ІПК/99-00-21-03-02-06). И такие НН, если в них нет других существенных ошибок, дают право на налоговый кредит покупателям (см. письма ГНСУ от 02.07.2021 № 2626/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 16.01.2020 № 130/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
4. Исправить копеечное расхождение через механизм укрупнения цены. То есть установление цены не за единицу товара, а, например, за 10, 100, 1000 единиц. Но здесь стоит помнить, что НН должна отвечать первичке (чтобы операцию можно было идентифицировать). А первичка, в свою очередь, должна тоже отвечать договорным условиям. Поэтому если в договоре цена установлена за единицу товара, то привязка цены в первичке и в НН к 10 единиц товара может вызвать претензии со стороны налоговиков. Хотя, по сути, все понимают, что это одна и та же операция. Следовательно, если у вас есть такое несовпадение, то лучше составить бухсправку, что это та же операция, а несовпадение вызвано лишь копеечными расхождениями.
5. Избежать копеечных расхождений можно путем дробления товарной позиции в НН. Иногда, если заполнить НН на товар одной строкой для нескольких единиц товара по такой-то цене, то возникают расхождения на копейки. А если разбить эту поставку на несколько строк (в каждой строке показать свое количество поставленного товара), то копеечных расхождений может и не быть. Никаких преград/препятствий для этого нет. Несоответствия здесь первички и налоговой накладной (если «общее» количество товара, отраженное несколькими строками, то же, что и в первичке) не будет.
Проблема с единицей измерения
По общему правилу гр. 4 и 5 НН («Одиниця виміру товару/послуги») заполняются следующим образом:
— в гр. 4 указывается условное обозначение соответствующего названия единицы измерения/учета (украинское), указанной в Классификаторе системы обозначений единиц измерения и учета (КСОЕИУ);
— в гр. 5 указывают код соответствующей единицы измерения/учета, указанный в КСОЕИУ.
Только в случае, если поставляемый товар/услуга имеет единицу учета, которая отсутствует в КСОЕИУ, в гр. 4 указывается условное обозначение единицы измерения таких товара/услуги, которое используется для учета и отражается в первичных документах, а гр. 5 — не заполняется.
Кроме того, стоит помнить, что эти графы НН не являются обязательными реквизитами НН согласно п. 201.1 НКУ. А потому кажется, что когда их данные не совпадают с единицей измерения из первички, то никаких НДС-последствий не будет.
В то же время фискалы (см. письма ГНСУ от 16.03.2021 № 974/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 30.01.2019 № 335/6/99-99-15-03-02-15/ІПК) отмечают, что гр. 4 и 5 НН плательщик НДС должен заполнять только с учетом данных первичных документов, оформленных на операцию поставки товаров (услуг). И если данные этих граф не будут совпадать с данными, указанными в первичке, то по такой НН не удастся идентифицировать происходящую операцию. Ведь продавцу может угрожать ответственность за неначисление НДС. А покупатель не будет иметь права на налоговый кредит.
Выводы фискалов можно понять. Ведь когда, например, в первичном документе определено, что арендная плата начисляется за пользование имуществом в течение месяца за один м2, а в НН будет указано, что единицей предоставленной услуги является «услуга» и цена указана за одну услугу, то осуществить идентификацию операции не удастся.
Другое дело, когда речь идет о входящих и исходящих НН. Так, например, если товар куплен в тоннах, а продается он в килограммах, то это на НДС-учет не влияет. Ведь здесь, как и при отражении названия во входящих и исходящих НН, может не прослеживаться цепочка поставки по единице измерения.
С этим соглашаются и налоговики в БЗ 101.16. Они отмечают, что когда товар, цена которого при приобретении была установлена, например, за весовую единицу (килограмм, тонну и т. п.), решили продать по цене за количественную единицу (штуку и т. п.) такого товара, то единица измерения, указанная в графе 4 НН, составленной на операцию по поставке товара, может отличаться от единицы измерения, которая указана в НН, полученной плательщиком налога при приобретении такого товара.
Главное, чтобы те единицы измерения и цена, которые будут отражены в НН, были отражены и в первичных документах на поставку этого товара.
Выводы
- Чтобы не было проблем, данные НН и первичных документов должны совпадать на 100 %.
- Если данные НН и первички не совпадают, то проблем не будет тогда, когда посмотрев на НН и первичный документ, можно четко сказать, что они составлены на одну и ту же поставку.
- Но если расхождения между данными НН и первичных документов не дают возможность идентифицировать осуществление одной операции, то покупатель по такой НН не получит налогового кредита, а продавец не начислит необходимые налоговые обязательства.
