* Порядок принятия решений о регистрации / отказе в регистрации налоговых накладных / расчетов корректировки в Едином реестре налоговых накладных, утвержденный приказом Минфина от 12.12.2019 № 520.
** reyestr.court.gov.ua/Review/110187859
Суть дела
НН, составленная плательщиком на полученную от покупателя предварительную оплату, была заблокирована по критерию рисковости операций 1 («пересорт»). Плательщик предоставил налоговикам объяснения и документы в подтверждение реальности осуществления хозяйственной операции, которая указана в НН. Какие именно документы нужно подавать, он определил на свое усмотрение, руководствуясь перечнем документов, которые приведены в п. 5 Порядка № 520. Так, в частности, были предоставлены:
— объяснения, которые подтверждают наличие ресурсов у предприятия для осуществления деятельности;
— договор на поставку продукции;
— договоры и первичные документы (расходные накладные и ТТН) на приобретение сырья, необходимого для производства продукции, за которую была получена предварительная оплата.
Также была предоставлена банковская выписка (сформированная текущей датой), которая подтверждала факт получения предварительной оплаты от покупателя.
Но налоговики по результатам рассмотрения документов отказали в регистрации НН по причине непредоставления плательщиком необходимых документов, которые бы подтверждали осуществленную операцию.
Позиция сторон
Плательщик. Считает, что отказ в регистрации НН является безосновательным, поскольку он предоставил все документы, которые подтверждают реальность операции, отраженной в заблокированной НН.
Налоговики. Аргументировали отказ тем, что:
1) отсутствовали документы, которые подтверждали полученную предварительную оплату от покупателя. А именно — не приложено к объяснениям платежное поручение, представление которого предусмотрено п. 5 Порядка № 520. Расходная накладная плательщиком предоставлена не была также;
2) не были предоставлены расчетные документы (платежные поручения или выписки банка), которые бы подтверждали расчеты с контрагентами за приобретенные ТМЦ, которые использовались для поставки продукции.
Решение дела судом
Суд первой инстанции (решение Тернопольского окружного админсуда от 25.05.2022 по делу № 500/1836/22) поддержал налоговиков. Отказывая в удовлетворении исковых требований, суд первой инстанции исходил из того, что у контролирующего органа отсутствовали документы, которые подтверждали бы хозяйственную операцию, по которой истцом сформирована НН.
Апелляция — тоже в пользу налоговиков (постановление Восьмого апелляционного админсуда от 20.09.2022 по делу № 500/1836/22).
А вот Верховный Суд (постановление ВС от 12.04.2023 по делу № 500/1836/22) поддержал позицию плательщика.
Аргументы Верховного Суда.
1. Истец предоставил контролирующему органу копии документов на свое усмотрение, поскольку ответчиком в квитанции об остановке регистрации НН не указано, какие конкретно документы и в подтверждение какого обстоятельства необходимо подать.
2. Возможность предоставления плательщиком налогов исчерпывающего перечня документов прямо зависит от указания в квитанции об остановке регистрации НН четкого перечня документов. При этом контролирующий орган должен требовать от плательщика документы в опровержение имеющихся у органа ГНС сомнений, связанных с легальностью деятельности юридического лица, указав, какие именно аспекты надлежит осветить налогоплательщику в своих объяснениях, чего сделано не было.
3. В подтверждение полученной от покупателя оплаты была предоставленная выписка из банковского счета. Дата формирования выписки не влияет на фактическое время проведения финансовой операции. Предоставленная плательщиком банковская выписка подтверждает получение авансового платежа. Отказывая в удовлетворении иска, суды предыдущих инстанций указали, что истец в подтверждение операции не предоставил платежное поручение, которое бы удостоверяло факт проведения оплаты средств. Вместе с тем положения п. 5 Порядка № 520 предоставляют налогоплательщику право выбора в отношении подачи на рассмотрение Комиссии или расчетного документа, или выписки с лицевого счета.
4. Суды предыдущих инстанций нормы права применили формально и не указали, в чем заключается недостаточность и ненадлежащесть предоставленных истцом документов.
Мнение редакции
В этом судебном решении затронуты два важных вопроса.
Первый заключается в определении налоговиками четкого перечня документов, которые должен подать плательщик для разблокировки НН. Чтобы мотивированно делать выводы о том, что плательщиком подано недостаточно документов,
плательщик сначала должен получить от налоговиков четкий перечень документов, которые ему нужно подать для разблокировки конкретной НН. И ссылки налоговиков на «обобщенный» перечень документов из Порядка № 520 явно не достаточно
Ведь как плательщик, читая перечень документов из Порядка № 520, мог, например, узнать, что для разблокировки НН на полученную от покупателя оплату ему нужно предоставить еще и документы, которые подтверждают расчеты с контрагентами за приобретенное сырье?
Сам перечень документов из Порядка № 520 прописан для разных видов операций и далеко не для каждой операции нужны и физически могут быть предоставлены все документы, которые им определены. Перечень документов должен дифференцироваться в зависимости от того, какая хозяйственная операция положена в основу возникновения налоговых обязательств по НДС. Поэтому, принимая во внимание то, что Перечень документов является довольно «обобщенным», конечно, плательщик должен четко понимать, какие именно документы по конкретной заблокированной НН нужны налоговикам.
Кстати, раньше у плательщика был только один «шанс» подать налоговикам документы для разблокировки НН. Если налоговикам поданных документов было не достаточно, то сразу следовал отказ в регистрации НН. При этих условиях отказывать плательщику в регистрации НН в связи с недостаточностью поданных документов, если плательщик не мог понимать четко, какие именно документы были нужны, — безосновательно. И суды вполне справедливо встали на сторону плательщиков — сначала плательщик должен получить четкий (конкретный) перечень документов и объяснений, которые ему нужно предоставить. И только после этого может быть отказ в регистрации НН в связи с непредоставлением необходимых документов.
Суды акцентируют внимание на том, что такой перечень документов должен быть определен в квитанции об остановке регистрации НН. Принимая во внимание то, что в тогдашних условиях (еще до новых «блокировочных» изменений) другого способа узнать, какие именно документы нужны налоговикам, у плательщика не было, то такой подход суда является полностью справедливым.
Хотя стоит признать: учитывая, что квитанции об остановке регистрации НН формируются в автоматическом порядке, вряд ли технически возможно указание непосредственно в квитанции четкого перечня документов, которые должны быть предоставлены конкретным плательщиком по конкретной операции.
Впрочем теперь имеем частичное решение проблемы с неопределенностью документов, которые должны подаваться для разблокировки НН. У плательщика сейчас есть возможность «добавить» документы, которых не хватило налоговикам.
Так, исходя из норм п. 9 Порядка № 520* в случае, если поданных плательщиком документов недостаточно налоговикам, то они не могут сразу принять решение об отказе в регистрации НН. Они должны сначала послать плательщику предложение предоставить дополнительные объяснения и/или копии документов. Такое предложение («Уведомление о необходимости предоставления дополнительных объяснений и/или документов...») направляется плательщику по форме приложения 2 к Порядку № 520 (электронная форма — J/F1407801). А в форме этого Уведомления приведен весь перечень документов из п. 5 Порядка № 520. Налоговики должны в нем поставить отметку (галочку) напротив тех документов, которых им не хватило для принятия решения о регистрации НН.
Правда, и в этом случае не все так гладко. Ведь перечень документов все равно тот же — обобщенный. И если, например, налоговики проставят галочку, что им не хватает «договоров, в частности внешнеэкономических контрактов, с приложениями к ним», то все равно не совсем поняло, достаточно ли им будет только договора на операцию, которая указана в НН, или, возможно, нужно подавать договоры, которые подтверждают всю «цепь» движения товаров.
Второй вопрос, который поднят в решении, — это формальный подход налоговиков к перечню документов, определенных в Порядке № 520. Дело дошло до абсурда. Плательщик в подтверждение получения оплаты предоставил банковскую выписку. Но налоговики почему-то эту банковскую выписку не приняли во внимание, а указали, что им на эту операцию нужно само платежное поручение. Но подтверждением получения оплаты (для получателя средств) является именно банковская выписка. Платежное поручение (платежная инструкция) — это документ плательщика средств.
Также удивляет упоминание об отсутствии на операцию расходной накладной. Как она могла быть предоставлена плательщиком, если она еще и не составлялась, ведь не было операции отгрузки. Как отмечают суды, если речь идет о зачислении средств от покупателя/заказчика на счет, то документами, достаточными для подтверждения такой операции, будут: расчетные документы и/или банковские выписки, а также соответствующие договоры, которые подтверждают наличие правовых оснований для зачисления соответствующей суммы средств. Поэтому именно такие документы могут считаться необходимой предпосылкой для принятия решения о регистрации налоговой накладной в ЕРНН.
