НН зарегистрирована на первое событие «отгрузки», оплата частями
Кассовый метод НДС-учета предусматривает, что право на налоговый кредит (НК) возникает по оплате: на дату списания средств в оплату поставленных (или подлежащих поставке) товаров/услуг или на дату предоставления других видов компенсации (п.п. 14.1.266 НКУ). Такое право подтверждает налоговая накладная (НН), зарегистрированная в ЕРНН по общим правилам (п. 198.6 НКУ).
Поэтому, имея зарегистрированную НН, плательщик-кассовик может на ее основании отражать НК только при условии ее оплаты. При этом если оплата по такой НН осуществляется частично (в разных периодах), то налоговики позволяют в таком случае отражать НК по такой НН тоже частями — по мере того, как осуществляется оплата (письма ГНСУ от 17.09.2020 № 3888/ІПК/99-00-05-06-02-06, от 18.05.2022 № 550/ІПК/99-00-21-03-02-06). Так, налоговики в этих письмах отмечают, что если у плательщика-кассовика «оплата за товары/услуги на основании одной налоговой накладной осуществляется в разных отчетных налоговых периодах, то суммы НДС относятся в налоговый кредит тех отчетных периодов, в которых происходит списание средств с банковского счета (выдача из кассы) плательщика налога или предоставление других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) ему товаров/услуг».
То есть
НК на основании одной и той же НН плательщик-кассовик может отражать в нескольких отчетных периодах — по мере того, как будут осуществляться оплаты. И одна и та же НН может фигурировать несколько раз в разных налоговых периодах — исходя из суммы НДС, которая включается в состав НК
Пример. В сентябре 2023 года от поставщика (ИНН 123456789101) получен товар (получение — первое событие) на сумму 120000 грн (в т. ч. НДС — 20000 грн), предназначенный для использования в операциях поставки, к которым применяется кассовый метод. Поставщик своевременно составил и зарегистрировал НН. При этом оплату за этот товар плательщик-кассовик перечисляет частично — 70 % в сентябре 2023 года; 30 % в октябре 2023 года.
В таком случае в декларации за сентябрь 2023 года плательщик-кассовик может показать налоговый кредит только в части уплаченной поставщику суммы (70 %).
Так, в таблице 2.1 приложения Д1 к декларации за сентябрь эта операция будет показана так:
Таблица 2.1 приложения Д1 к декларации за сентябрь (фрагмент)
| № з/п | Постачальник (індивідуальний податковий номер) | Податкова накладна, інший документ | Обсяг постачання (без податку на додану вартість) | Сума податку на додану вартість | ||||
| період складання | ознака касового методу** | ознака здійснення операцій з придбання необоротних активів*** | основна ставка | ставка 7 % | ставка 14 % | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| 1 | 123456789101 | 09.2023 | 70000,00 | 14000,00 | ||||
| Обратите внимание, что отметка (+) в графе 4 «ознака касового методу» проставляется, только если суммы налога включаются в состав НК по кассовому методу в соответствии с п. 187.10 НКУ (поставка тепловой энергии, природного газа, других жилищно-коммунальных услуг и т. п.). На это указывает сноска к таблице 2.1. Те же плательщики, которые применяют кассовый метод не по п. 187.10 НКУ, в графе 4 никаких отметок о применении кассового метода не проставляют. Это же касается и итоговой строки «усього за касовим методом відповідно до п. 187.10 ст. 187 розділу V Кодексу» таблицы 2.1 приложения Д1. Ее заполняют только плательщики-кассовики, которые применяют кассовый метод по п. 187.10 НКУ. | ||||||||
В периоде, когда будет осуществлена следующая оплата, опять показываем эту же НН в таблице 2.1 приложения Д1 на осуществленную следующую часть оплаты.
Таблица 2.1 приложения Д1 к декларации за октябрь (фрагмент)
| № з/п | Постачальник (індивідуальний податковий номер) | Податкова накладна, інший документ | Обсяг постачання (без податку на додану вартість) | Сума податку на додану вартість | ||||
| період складання | ознака касового методу** | ознака здійснення операцій з придбання необоротних активів*** | основна ставка | ставка 7 % | ставка 14 % | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| 1 | 123456789101 | 09.2023 | 30000,00 | 6000,00 | ||||
Хотя, учитывая право отложить НК, предусмотренное п. 198.6 НКУ, мы можем показать НК по такой НН полностью в октябре (когда будет осуществлена окончательная оплата по такой НН) и не показывать ничего в сентябре.
Если по одной НН отражается НК как по кассовому методу, так и по первому событию
Отметим, что аналогичное отражение НК (по одной НН частями в нескольких периодах) возможно, и если в одной НН есть приобретения, которые предназначены как для использования в поставках, к которым применяется кассовый метод НДС-учета, так и для поставок, к которым применяется обычное правило первого события.
При этом, как отмечают налоговики,
если по одной НН в отчетном периоде НК отражается как по кассовому методу, так и по первому событию, в таком случае такую НН в таблице 2.1 приложения Д1 указывают в отдельных строках
Такие рекомендации фискалы дают уже давно (см. письмо ГФСУ от 17.05.2016 № 5887/6/99-99-19-03-02-15).
Пример. В сентябре 2023 года от поставщика (ИНН 123456789101) получены (получение — первое событие) товары на сумму 120000 грн (в т. ч. НДС — 20000 грн). Оплата за эти товары осуществляется частями: 50 % в сентябре, 50 % в октябре. В НН указаны две товарных позиции:
— «Товар А» — на общую сумму 84000 (база налогообложения 70000 грн; НДС 14000 грн);
— «Товар Б» — на общую сумму 36000 грн (база налогообложения 30000 грн; НДС 6000 грн).
При этом допустим следующее.
Вариант 1. «Товар А» предназначен только для использования в поставках, к которым применяется кассовый метод. «Товар Б» только для использования в поставках, к которым применяется обычное правило первого события.
В таком случае по «товару А» право на НК появляется частично в сентябре (50 %, которые отвечают сумме осуществленной в сентябре оплаты), частично (50 %) в октябре 2023 года. А по «товару Б» НК можно показать уже полностью в сентябре.
Если по «товару А» плательщик уже в декларации за сентябрь желает показать НК на оплаченную в сентябре часть, то в таблице 2.1 приложения Д1 в отношении НН нужно заполнить две строки:
— в одной НК, который отражается по правилу первого события;
— во второй — НК, который отражается по кассовому методу. При этом в сентябре можно показать только часть такого НК (соответственно сумме оплаты). В общей сумме оплаты стоимость «товара А» составляет 70 % (84000 грн : 120000 грн). И еще берем из них 50 % (поскольку аванс перечислен в сумме 50 %). То есть сумма НК составит 7000 грн (20000 грн х 0,7 х 0,5).
Таблица 2.1 декларации в таком случае заполняется так.
Таблица 2.1 приложения Д1 к декларации за сентябрь (фрагмент)
| № з/п | Постачальник (індивідуальний податковий номер) | Податкова накладна, інший документ | Обсяг постачання (без податку на додану вартість) | Сума податку на додану вартість | ||||
| період складання | ознака касового методу** | ознака здійснення операцій з придбання необоротних активів*** | основна ставка | ставка 7 % | ставка 14 % | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| 1 | 123456789101 | 09.2023 | 30000,00 | 6000,00 | ||||
| 2 | 123456789101 | 09.2023 | 35000,00 | 7000,00 | ||||
Таблица 2.1 приложения Д1 к декларации за октябрь (фрагмент)
| № з/п | Постачальник (індивідуальний податковий номер) | Податкова накладна, інший документ | Обсяг постачання (без податку на додану вартість) | Сума податку на додану вартість | ||||
| період складання | ознака касового методу** | ознака здійснення операцій з придбання необоротних активів*** | основна ставка | ставка 7 % | ставка 14 % | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| 1 | 123456789101 | 09.2023 | 35000,00 | 7000,00 | ||||
Вариант 2. «Товар А» и «товар Б» предназначены одновременно для использования в поставках, к которым применяются кассовый метод и обычное правило первого события. В этом случае сначала делают распределение такого налогового кредита в таблице 4 приложения Д6. И потом уже на основании этой таблицы заполняют таблицу 2.1 приложения Д1. Более подробно об этом см. в статье «Полноценный кассовый метод НДС-учета: распределяем НК и заполняем приложение Д6» // «Налоги & бухучет», 2023, № 81.
Выводы
- Имея зарегистрированную НН, плательщик-кассовик может на ее основании отражать НК только при условии ее оплаты. При этом если оплата по такой НН осуществляется частично (в разных периодах), то НК по такой НН тоже следует отражать частями — по мере того, как осуществляется оплата.
- То есть НК на основании одной и той же НН плательщик-кассовик может отражать в нескольких отчетных периодах — по мере того, как будут осуществляться оплаты. И одна и та же НН может фигурировать несколько раз в разных налоговых периодах — исходя из суммы НДС, которая включается в состав НК.
- Если по одной НН в отчетном периоде НК отражается как по кассовому методу, так и по первому событию, в таком случае такую НН в таблице 2.1 приложения Д1 указывают в отдельных строках.
