«Горючие»/«спиртовые» акцизные накладные и Справки: «финиш» 3 октября и последствия!

* Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законы Украины в отношении развития производства винодельной продукции и упрощения хозяйственной деятельности малых производств винодельной продукции» от 09.08.2023 № 3303-IX.

Проблемные моменты: когда нет «входящих» АН

Время расплаты. Для плательщиков акцизного налога, которые невзирая ни на что продолжали активно работать во время «горючего кризиса» (и не только), пришло время расплаты. Ведь Закон № 3303, точнее обновленная им норма п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ (далее сокращенно — п.п. 69.1), вынуждает тех плательщиков горючего акциза, «кто имеет возможность» исполнять обязанности, зарегистрировать в ЕРАН не позже 3 октября этого года (!) все АН и РК, предельный срок регистрации которых приходится на период с 24.02.2022 до 30.09.2023.

В то же время остается ряд плательщиков, которые не имеют возможности и сейчас регистрировать АН, в том числе тех, кто поставлял в упомянутый период (а кто-то — продолжает поставлять и сейчас) горючее без выписывания АН, используя для перевозки горючего норму п.п. 69.4 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Эта норма, напомним, позволяет перевозку горючего без зарегистрированной АН при наличии ТТН, которая должна содержать всю информацию, которая должна быть в соответствующей АН.

То есть сейчас сложилась ситуация, когда все плательщики, кто «имеет возможность», вынуждены зарегистрировать первые экземпляры всех «исходящих» АН/РК, а также вторые экземпляры зарегистрированных поставщиками «входящих» АН, предельный срок регистрации которых приходится на период с 24.02.2022 до 30.09.2023. Но

Причем кто-то из поставщиков такую невозможность исполнять свои налоговые обязанности (в т. ч. регистрировать АН) мог на законных основаниях оформить у налоговиков.

Когда нет «входящих» АН. Таким образом, ряд плательщиков горючего акциза законодатели загнали в «тупик». Ведь требование зарегистрировать все старые АН и РК законодательно не поставлено в зависимость от того факта, имеет ли поставщик плательщика возможность исполнять свои налоговые обязанности и, в частности, обеспечить своих покупателей «входящими» АН. Именно о такой ситуации речь идет в письме ГНСУ от 07.09.2023 № 2843/ІПК/99-00-09-04-03-06. В той ситуации потеря поставщиком горючего возможности своевременного выполнения налоговых обязанностей подтверждена решением территориального органа ГНС! И потому плательщик обсуждает с налоговиками возможность предоставить своим покупателям бумажные АН. Негативный ответ фискалов предсказуем, поэтому покупателям такого поставщика «в свете» приближения даты 3 октября не позавидуешь...

Потому что в тех случаях, когда поставщик до 3 октября не зарегистрирует АН на свои поставки конкретному плательщику, такому плательщику придется подавать Заявки на пополнение соответствующих объемов горючего, которые были в упомянутом «военном» периоде им реализованы (в т. ч. потреблены) и «не обеспечены» «входящими» АН. То есть ему придется уплатить соответствующие суммы акцизного налога, чтобы пополнить реглимит (показатель ∑АНакл) и зарегистрировать свои старые АН (и РК). И в таких случаях — пока без надежды получить от своего(их) поставщика(ов) зарегистрированные первые экземпляры «входящих» АН, чтобы зарегистрировать их вторые экземпляры в ЕРАН.

Что же делать? Если в таких случаях плательщик не будет регистрировать свои «исходящие» АН, чтобы не платить лишний акциз, ему придется уплачивать штрафы за несвоевременную регистрацию (нерегистрацию) таких АН в ЕРАН. Поэтому здесь важно плательщику иметь связь с его поставщиками, чтобы как-то скоординировать свои планы/действия. Рассмотрим две похожих проблемных ситуации.

Ситуация 1. Поставщик не регистрирует АН (и не обещает зарегистрировать в будущем). Здесь придется выбирать между потерями на штраф за несвоевременную регистрацию и суммой акцизного налога, которую придется уплатить (без шансов на ее возврат/зачет), то есть сравнивать эти суммы. Штраф (см. ниже), конечно, будет меньше, хотя и он будет достаточно большим. О штрафных проблемах поговорим в конце.

Ситуация 2. Поставщик плательщика не успевает зарегистрировать АН до 3 октября, но впоследствии обещает это сделать. В таком случае плательщику, возможно, стоит будет выписать Заявку, уплатить акциз и зарегистрировать «исходящие» АН. Ведь это избавит плательщика от штрафов за нерегистрацию АН. А когда поставщик зарегистрирует свои первые экземпляры АН, наш плательщик зарегистрирует вторые экземпляры этих «входящих» АН и подаст уточняющие декларации за соответствующие периоды, у него возникнет переплата по акцизному налогу. И эту переплату можно будет вернуть или зачесть...

Отчетность. А теперь укажем еще на один специфический и не слишком приятный момент. Он касается отражения в отчетности АН/РК, которая зарегистрирована в ЕРАН с опозданием. Дальше мы покажем, как дата составления АН влияет на показатели декларации. И опять-таки эта дата заставит составлять кучи уточняющих деклараций (УД). Могут ли сократить особые сводные АН эту кучу УД? Обо всем этом дальше...

Дата составления АН решающая для декларации!

В соответствии с Порядком № 14* в специальном «горючем» приложении 1¹ к декларации акцизного налога объемы поставок (как «входящие», так и «исходящие»), то есть АН и РК в гр. 4 («получение») и 5 («реализация») приложения 1¹ отражаются следующим образом.

* Порядок заполнения и подачи декларации акцизного налога, утвержденный приказом Минфина от 23.01.2015 № 14.

! Ориентир для целей заполнения граф 4 и 5 приложения 1¹ к акцизной декларации делается именно на период составления АН

Согласно пп. 4 и 5 п. 2 разд. V («Приложения к Декларации») Порядка № 14 в графах 4 и 5 приложения 1¹ отражаются объемы, указанные во вторых/первых экземплярах, зарегистрированных (!) в ЕРАН:

— АН, составленных в отчетном периоде;

— РК, которыми корректируются показатели АН, составленной в отчетном (!) периоде.

При этом Порядок предусматривает, что для отражения в гр. 4 («получение») должен быть зарегистрирован в ЕРАН второй экземпляр АН/РК, а для гр. 5 («реализация») — достаточно регистрации первого (см. пп. 4 и 5 п. 2 разд. V Порядка)! (Подробнее о нюансах заполнения приложения 1¹ см. в БЗ 114.05, а также наш комментарий — «О горючем в обновленной акцизной декларации» // «Налоги & бухучет», 2021, № 39)

То есть в приложение 1¹ к акцизной декларации за сентябрь-2023 могут попасть только объемы горючего из тех АН, которые были составлены именно в сентябре и зарегистрированы в ЕРАН в сентябре** и в октябре этого года до даты подачи акцизной декларации за сентябрь.

** А вот те АН, которые были составлены в августе, но зарегистрированы в сентябре до даты подачи декларации за август, должны были быть включены в показатели декларации за август (точнее — в приложение 1¹ этой декларации).

Уточняющие декларации?

Таким образом, поскольку отражение АН (и РК к АН) прямо привязано Порядком № 14 к дате составления АН, то все зарегистрированные с опозданием АН должны быть отражены в приложениях 1¹ к декларациям за те отчетные периоды, на которые приходятся даты составления таких старых АН. То есть объемы из зарегистрированных с опозданием старых АН (и РК) к декларациям за август или сентябрь плательщики «запихнуть» не могут!..

Да и это еще не все радости. Если объемы «входящие» и «исходящие» по старым АН, которые сейчас были зарегистрированы, в конкретном месяце их составления не совпадут, то это может привести к изменению объемов остатков горючего на конец такого месяца. А в таком случае это затронет и акцизные декларации следующих периодов, которые тоже придется соответственно уточнять... ☹

Сводные АН в соответствии с Законом № 3303

Напомним, в обновленной Законом № 3303 редакции п.п. 69.1 содержится и альтернативный вариант: плательщики могут составить (и зарегистрировать не позже 3 октября в ЕРАН) сводные АН/РК «на общий объем горючего или спирта этилового, реализованных» за период с 24.02.2022 до 30.09.2023 (по каждому коду УКТ ВЭД и условному коду и каждому акцизному складу / акцизному складу передвижному и их распорядителям)! Конечно, такие сводные АН должны составляться за вычетом объемов горючего, на которое таким плательщиком уже были зарегистрированы АН в ЕРАН.

Мы уже отмечали: не совсем понятно, можно ли такие «сплошные» сводные АН составлять на любые реализации или имеются в виду только случаи, прямо предусмотренные НКУ для составления сводных АН?

По нашему мнению, было бы логично составлять такие сводные АН на любые реализации, но кроме реализаций плательщикам горючего акциза, по которым горючее продолжает учитываться в СЭАРГ (исключение — реализация плательщикам акциза в розницу).

Совет-выдумка фискалов. Так вот, фискалы этот момент не прояснили, но порекомендовали такие «сводные АН в соответствии с Законом № 3303» составлять отдельно за каждый календарный месяц (при необходимости — за другой период, но в пределах календарного месяца) с указанием в них даты составления — последний календарный день соответствующего месяца*. Хотя, заметим, что в п.п. 69.1 речь идет о составлении сводных АН «на общий объем» горючего или спирта, «реализованных за этот период» (то есть с 24.02.2022 до 30.09.2023!). О помесячной разбивке никаких упоминаний нет! Поэтому можно выписать 30 сентября одну сводную на весь объем, реализованный по соответствующему коду/складу «за этот период», начиная с 24.02.2022. И тогда весь этот объем должен был бы пройти в декларации за сентябрь-2023!

* См. их разъяснение на сайте ГНСУ.

Если же прислушиваться к советам фискалов и составлять сводные АН помесячно, то плательщикам придется подавать уточняющие акцизные декларации (как минимум!) за каждый месяц, за который составлена сводная АН...

Вторые экземпляры АН

Что касается вторых экземпляров АН, которые должен регистрировать получатель, то напомним, что в соответствии с п. 231.6 НКУ они должны быть зарегистрированы «не позже трех календарных дней за днем получения горючего». Конечно, если АН поставщиком не составлена / не зарегистрирована в ЕРАН, то получатель не может выполнить своевременную регистрацию. По нашему мнению, в условиях запоздалой регистрации АН в соответствии с Законом № 3303 после регистрации первых экземпляров АН вторые экземпляры получатели должны зарегистрировать тоже не позже 3 октября (ведь поставка горючего уже давно состоялась). Ситуация для получателя усложнится, если поставщик дотянет с регистрацией первого экземпляра АН до последнего дня, в то же время получатель горючего может получить 2 %-й штраф (см. ниже), только если он не зарегистрирует второй экземпляр АН (по своей вине) в течение 120 дней после предельного срока. Даже если считать с 1 августа (см. об этом ниже), еще можно успеть зарегистрировать вторые экземпляры без штрафов.

Итак, выполнение норм Закона № 3303 (о регистрации старых АН/РК и/или «сводных АН в соответствии с Законом № 3303» не позже 3 октября) может принести плательщикам горючего акциза целую кучу дополнительных проблем... ☹

Штрафы: напоминание

В конце — о неприятном. О штрафах. Если требования Закона № 3303 плательщиками выполнены не будут и до 3 октября (включительно) они не зарегистрируют АН, предельный срок регистрации которых приходится на период с 24.02.2022 до 30.09.2023, то налоговики будут иметь право применить штрафы, предусмотренные ст. 120² НКУ.

Аналогично — если в упомянутый срок не будут посланы фискалам электронные Справки за весь упомянутый период, то плательщик тоже может быть оштрафован — согласно п. 128¹.3 НКУ. Кстати, норма п.п. 69.1 здесь тоже допускает подачу одной общей Справки за весь упомянутый период. Хотя фискалы и здесь умудрились напустить тумана (подробнее читайте в упомянутой публикации в «Налоги & бухучет», 2023, № 72).

Собственно штрафы. Здесь напомним размеры штрафов, которые будут ожидать тех, кто не выполнит упомянутые требования Закона № 3303.

1. За АН/РК. Основной штраф за несвоевременную регистрацию первых экземпляров АН/РК в ЕРАН содержится в п. 120².1 НКУ. Размер штрафа зависит от количества дней просрочки и составляет при просрочке регистрации:

— до 15 календарных дней — 2 % суммы акциза с соответствующих объемов горючего (спирта этилового), указанных в такой АН/РК;

— от 16 до 30 календарных дней — 10 % суммы акциза;

— от 31 до 60 календарных дней — 20 % суммы акциза;

— от 60 до 90 календарных дней — 30 % суммы акциза;

— на 91-й календарный день и больше — 40 % суммы акциза.

Штраф за отсутствие регистрации в ЕРАН второго экземпляра АН/РК в течение более чем 120 календарных дней после предельного срока регистрации второго экземпляра приведен в п. 120².1 НКУ. Он применяется при наличии вины плательщика (получателя горючего или спирта этилового) и составляет 2 % суммы акциза с соответствующих объемов. Поэтому

2. За справки. Штраф предусмотрен в п. 128¹.3 НКУ. Он составляет 1000 гривень за каждый (!) неподанный электронный документ. И также применяется при наличии вины распорядителя акцизного склада в несвоевременной подаче в ГНС электронных Справок о фактических остатках и объеме обращения горючего (или спирта этилового).

Поэтому мы бы советовали подать (и желательно, не позже 3 октября) одну общую Справку (по каждому акцизному складу) за весь упомянутый период. Даже если вы с этим опоздаете, все равно подавайте одну, датированную 30 сентября, Справку за весь «неотчитанный» период, тогда можно будет «посоревноваться» за штраф всего — 1000 грн, а не по 1000 грн за каждый день (или за месяц — если вы должны были подавать «месячные» Справки)...

«1-августовский» нюанс. Еще один неприятный момент, который мы тоже приводили в комментарии к Закону № 3303: нормы обновленного п.п. 69.1, как указано в его последней редакции, «применяются с 1 августа 2023 года». А это значит, что возобновление течения сроков выполнения обязанностей, определенных п.п. 69.9 подразд. 10 разд. XX НКУ (в т. ч. по регистрации АН/РК и подаче Справок), произошло задним числом — уже с 1 августа 2023 года! И если за неподачу Справок штраф «стабилен» («штука» за штуку), то на размеры штрафов за АН/РК это повлияет негативно, потому что их размер зависит от дней просрочки.

Поэтому если вы не соблюдете / не зарегистрируете старые АН/РК не позже 03.10.2023, то для таких «не поданных» документов течение сроков* продлится (заработает) задним числом — с 1 августа! А это, конечно, отразится и на размерах штрафов! Потому что они будут «стартовать» с 4 октября уже никак не с 2 % от суммы акциза, а где-то с 20 — 30 %... ☹

* А предельные сроки регистрации разных видов АН/РК, напомним, определены п. 231.6 НКУ.

Поэтому желаем плательщикам горючего (и спиртового) акциза пережить этот переходный период с наименьшими потерями...

И очень надеемся, что СЭАРГ сейчас надежно защищена и враг не сможет вытягивать оттуда данные о местах и остатках горючего для нанесения очередных ударов в наиболее уязвимые места. Иначе все эти «горючие» изменения, внесенные Законом № 3303, — это материал для тщательного расследования СБУ!