НДС-последствия
При безвозмездном получении товара от нерезидента лицо, которое осуществляет его ввоз, уплачивает импортный НДС в обычном порядке (п.п. «в» п. 185.1 НКУ).
Причем не имеет значения, ввозит в Украину безвозмездный товар плательщик НДС или неплательщик. Каждый из них должен уплачивать импортный НДС (п.п. 3 п. 180.1 НКУ).
Исключение составляют только операции по ввозу на таможенную территорию Украины товаров, таможенная стоимость которых не превышает эквивалент 150 евро. Ведь такие операции не являются объектом налогообложения (п.п. 196.1.16 НКУ). В этом случае также не придется оформлять таможенную декларацию и уплачивать таможенные платежи (ст. 277 ТКУ).
А вот если таможенная стоимость безвозмездно полученного товара превышает 150 евро, то будет весь комплект: оформление таможенной декларации, уплата таможенных платежей и импортного НДС.
Исключение представляет только ввоз товаров, на который распространяются НДС-льготы, предусмотренные ст. 197 НКУ, подразд. 2 и 10 разд. ХХ НКУ. Ведь эти НДС-льготы распространяются и на бесплатный ввоз.
Ввоз безвозмездного товара облагают НДС по стандартным ставкам — 20 %, 14%, 7 % (п. 206.2, п.п. 194.1.1 НКУ).
Базой налогообложения будет их таможенная стоимость с учетом таможенной пошлины и акцизного налога, которые подлежат уплате (п. 190.1 НКУ). Обычно по безвозмездному товару таможенную стоимость подтверждает счет-проформа (п.п. 3 ч. 2 ст. 53 ТКУ). В ней приводят стоимость товара с отметкой только для таможенных целей (сама же стоимость товаров по договору поставки будет нулевой) и указывают на безвозмездный характер договора. В таком случае в ТД графы 20, 24, 28 не заполняют (ч. 2 разд. II Порядка № 651*).
Перерасчет иностранной валюты в валюту Украины для определения базы налогообложения по импортной операции осуществляют по курсу НБУ на дату подачи ТД.
Уплатить импортный НДС на таможне в соответствии с п. 206.1 НКУ следует еще до дня или в день подачи ТД. Сумма НДС, уплаченного при растаможивании товара, попадает в формулу реглимита в составе показателя «ΣМитн» и увеличивает сумму реглимита (п. 2001.3 НКУ).
Право на отнесение сумм уплаченного НДС в состав налогового кредита возникает в случае ввоза безвозмездного товара на таможенную территорию Украины на основании должным образом оформленной ТД (п.п. «а» п. 198.1 НКУ). На этом акцентируют внимание и фискалы (БЗ 101.13).
При этом включить импортный НДС в налоговый кредит получатель товаров должен за тот период, в котором состоялись уплата НДС и оформление таможенной декларации.
Отложить на следующие периоды импортный налоговый кредит нельзя — правило 365 дней из п. 198.6 НКУ на включение сумм в налоговый кредит на импортный НДС не распространяется
Если забыли об этом НК, то его можно отразить в декларации только через уточняющий расчет.
В НДС-декларации уплаченную сумму НДС показываем в разделе ІІ «Податковий кредит» в строке «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи» 11.1 («з основною ставкою»), или 11.2 («зі ставкою 7 %»), или 11.3 («зі ставкою 14 %»).
Дальнейшая судьба сумм НДС, которые попали в налоговый кредит, будет зависеть от того, где получатель товаров будет использовать такой безвозмездный товар. Так, если товар предназначается для использования или начинает использоваться в операциях льготных/необъектных/нехозяйственных, то следует начислить компенсирующие налоговые обязательства согласно п. 198.5 НКУ. Если же товар предназначен для использования в налогооблагаемых операциях в пределах хозяйственной деятельности, то никаких компенсирующих налоговых обязательств начислять не следует.
Бухгалтерский учет
Полученные от нерезидента безвозмездные товары (ТМЦ) предприятие должно оприходовать на ту дату, когда по ним выполняются критерии признания актива, установленные п. 5 НП(С)БУ 9.
Зачислить полученные безвозмездно товары следует по дебету счетов 20, 22 или 28 в зависимости от направления дальнейшего использования товара по первоначальной стоимости. Если исходить из требований п. 12 НП(С)БУ 9, то первоначальная стоимость запасов, полученных безвозмездно, имеет две составляющих:
1) справедливую стоимость полученных товаров. Под справедливой стоимостью понимают сумму, по которой можно продать актив или уплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату (п. 4 НП(С)БУ 19). То есть исходя из этого определять справедливую стоимость безвозмездно полученных товаров следует на уровне покупной стоимости аналогичных товаров.
Обращаем внимание! Таможенную стоимость здесь брать не следует, ведь она используется только для целей исчисления таможенных платежей.
Определять справедливую стоимость безвозмездно полученных товаров должна или постоянно действующая комиссия, или специально создана для таких целей. Оформляется определение справедливой стоимости безвозмездно полученного товара путем составления в произвольной форме акта определения справедливой стоимости. Определиться в таком случае со справедливой стоимостью поможет им или счет-проформа (она должна содержать стоимость товаров для таможни), или же стоимость аналогичного товара);
2) расходы, предусмотренные п. 9 НП(С)БУ 9, а именно: суммы ввозной пошлины; суммы непрямых налогов, которые не возмещаются предприятию; транспортно-заготовительные расходы и другие расходы, непосредственно связанные с получением товаров и доведением их до пригодного к использованию состояния.
После того как будет определена первоначальная стоимость безвозмездно полученных товаров, предприятие-получатель должно не только оприходовать такой товар на баланс, но и одновременно на дату получения товара признать доход в размере справедливой стоимости таких товаров (пп. 5, 21 НП(С)БУ 15). Для этого в бухучете формируется проводка Дт 20, 22, 28 — Кт 718 «Доход от безвозмездно полученных оборотных активов».
Доход не будет возникать только тогда, когда нерезидент, от которого безвозмездно получены товары, является участником импортера. Ведь в соответствии с НП(С)БУ 15 доход признается во время увеличения актива или уменьшения обязательства, которое предопределяет рост собственного капитала за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия. По идее, получение безвозмездно товаров от учредителя-нерезидента можно считать дополнительным взносом учредителей сверх уставного капитала. В этом случае безвозмездно полученные товары оприходуются проводкой Дт 20, 22, 28 — Кт 422.
Понятно, что никаких курсовых разниц при безвозмездном получении импортного товара от нерезидента не возникает. Ведь плата денежными средствами за товар не предусматривается, то есть такая инвалютная задолженность не считается монетарной.
Налоговый учет
Налог на прибыль. Если безвозмездно товары от нерезидентов получают предприятия-малодоходники, то для них эта операция в налоговоприбыльном учете будет отражена по правилам бухучета. Ведь такие плательщики налога на прибыль не используют налоговые разницы.
Если же речь идет о получении безвозмездно товаров от нерезидентов предприятиями-высокодоходниками или малодоходниками-добровольцами, то применять налоговую разницу из п.п. 140.5.4 НКУ не надо. А именно не придется увеличивать финрезультат на 30 % стоимости полученного безвозмездно импортного товара от:
— нерезидента, государство (территория) регистрации которого входит в Перечень, утвержденный постановлением КМУ от 27.12.2017 № 1045;
— нерезидента, организационно-правовая форма которого упомянута в Перечне, утвержденном постановлением КМУ от 04.07.2017 № 480, и который не уплачивает налог на прибыль (корпоративный налог), в том числе налог с доходов, полученных за пределами государства регистрации таких нерезидентов, и/или не является налоговым резидентом государства, в котором он зарегистрирован как юридическое лицо.
Объясняется это тем, что для расчета этой разницы за основу берут договорную (контрактную) стоимость товаров. А она в случае получения товара от нерезидентов равна нулю. Учитывая это, применение такой разницы при получении безвозмездно товаров от особых нерезидентов на финрезультат не повлияет. Это на сегодня подтверждают и налоговики (см. письма ГФСУ от 28.02.2019 № 816/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, от 04.01.2024 № 23/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК). Они однозначно заявляют, что
в операциях предприятия по безвозмездному получению имущества от нерезидентов разница согласно п.п. 140.5.4 НКУ не возникает
ЕН группы 3. Если от нерезидента безвозмездно получил товары плательщик ЕН группы 3, то стоимость таких товаров предприятие-упрощенец должно включить в свой налогооблагаемый доход.
(ср. )Датой, по которой отражается единоналожный доход, является дата подписания акта приема-передачи безвозмездно полученных товаров (п. 292.6 НКУ). Поэтому при определении дохода следует ориентироваться на документ о передаче товаров от нерезидента к плательщику ЕН группы 3.
Остается только вопрос: по какой стоимости включать полученные товары в ЕН-доход? Налоговики считают, что такой стоимостью является обычная цена (БЗ 108.01.02). В то же время для целей бухучета на баланс оприходуют такие товары по справедливой стоимости.
Так вот, из механизма определения справедливой стоимости следует, что справедливая стоимость может как совпадать с обычной ценой, так и отличаться от нее (см. «Бесплатное у единоналожников» // «Налоги & бухучет», 2020, № 71.
Учитывая это, советуем, чтобы комиссия, которая будет оценивать полученные товары от нерезидента, четко определила, какая стоимость для них является обычной, а какая справедливой, или, возможно, эти две оценки совпадают.
Другое дело, когда плательщик ЕН группы 3 получает безвозмездно товары от нерезидента — учредителя. В этом случае безвозмездно полученные товары по правилам бухучета не должны вызывать возникновение дохода, а будут отражены как дополнительные взносы в уставный капитал. Учитывая это, у плательщика ЕН группы 3, получившего бесплатно товары от нерезидента — учредителя, не будет возникать и ЕН-доход. С этим соглашаются и налоговики (см. письма ГНСУ от 11.01.2024 № 179/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК, от 30.07.2021 № 2930/ІПК/99-00-18-04-03-06, письмо ГУ ГНС в Одесской обл. от 25.11.2021 № 4491/ІПК/15-32-18-04-05 и др.).
СельхозЕН. Что касается влияния полученных товаров от нерезидента на сельхоздолю агрария (если с начала следующего года он намеревается стать плательщиком сельхозЕН), то стоимость такого товара попадет только в общую сумму дохода агрария. В сельхоздоход она не попадет. Ведь доход от безвозмездного получения товаров не является сельхоздоходом, поскольку он не связан с доходом от реализации выращенной сельхозпродукции.
Пример. Предприятие — плательщик налога на прибыль безвозмездно получило от нерезидента 10 ящиков товара. На таможне был уплачен НДС в сумме 1200 грн и пошлина в сумме 600 грн. Справедливая стоимость представляет 500 грн за ящик. Расходы на транспортировку и погрузочно-разгрузочные работы — 1000 грн (без НДС).
Учет безвозмездного получения товара
| № | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Уплачены: | |||
| — ввозная пошлина | 377 | 311 | 600,00 | |
| — ввозный НДС | 377 | 311 | 1200,00 | |
| 2 | Оприходован импортный товар по справедливой стоимости | 281 | 718 | 5000,00 |
| 3 | Отнесена в НК сумма импортного НДС (основание — ТД) | 641/НДС | 377 | 1200,00 |
| 4 | Включены в первоначальную стоимость товара: | |||
| — ввозная пошлина | 281 | 377 | 600,00 | |
| — транспортировка и погрузочно-разгрузочные работы | 281 | 631 | 1000,00 | |
| 5 | Оплачено за транспортные услуги | 631 | 311 | 1000,00 |
Выводы
- Если таможенная стоимость безвозмездно полученного товара меньше 150 евро, то при ввозе товара ни оформлять ТД, ни уплачивать таможенные платежи и ввозный НДС не следует.
- Если на таможне при безвозмездном ввозе товара пришлось уплатить импортный НДС, то, чтобы включить такую сумму в налоговый кредит, нужно иметь таможенную декларацию.
- На дату безвозмездного получения товара признаем в бухучете доход в размере справедливой стоимости такого товара.
- Поскольку от нерезидента получен товар безвозмездно (договорная стоимость равна нулю), то налоговых разниц согласно п.п. 140.5.4 НКУ у высокодоходника и малодоходника-добровольца не будет.
