Вообще-то ситуация, когда договором предусмотрен штраф и он взыскан с контрагента с отражением дохода по Кт счета 715, а потом этот штраф возвращается контрагенту, вызывает вопросы. Хотя, конечно, следует внимательно посмотреть на формулировку в договоре.
Ведь сама правовая природа штрафной санкции заключается в том, что право на нее (если штраф предусмотрен договором) возникает за сам факт нарушения надлежащего выполнения договорного обязательства (ст. 230 ХКУ). В нашем случае очевидно — за факт несвоевременной регистрации НН. При этом уплата штрафа не освобождает должника от выполнения обязательства (ст. 234, ст. 193 ХКУ, ст. 552 ГКУ). То есть не освобождает его от обязанности зарегистрировать НН. Так, ст. 193 ХКУ определено:
«Применение хозяйственных санкций к субъекту, который нарушил обязательство, не освобождает этого субъекта от обязанности выполнить обязательство в натуре, кроме случаев, когда иное предусмотрено законом или договором, или управленная сторона отказалась от принятия выполнения обязательства».
То есть
штраф уплачивается за сам факт нарушения выполнения обязательств. И право на него не исчезает после выполнения обязательства
И тот факт, что контрагент впоследствии зарегистрировал НН, не изменяет права на взысканный договорный штраф за несвоевременную регистрацию НН.
А из этого следует, что
возврат суммы уже взысканного с контрагента штрафа (если были основания для его взыскания) не отвечает самой правовой природе такой санкции, как штраф
Но ст. 627 ГКУ установлено, что стороны имеют право урегулировать в договоре, который предусмотрен актами гражданского законодательства, свои отношения, которые не урегулированы этими актами.
То есть, в принципе, можно установить в договоре такие условия, которые предусматривают уплату определенного обеспечительного платежа в случае несвоевременной регистрации НН, а потом его возврат после выполнения обязательства по регистрации НН.
Однако в таком случае такие полученные суммы (которые подлежат возврату, если обязательство будет выполнено) не должны сразу отражаться как доход по Кт 715 «Штрафы, пени, неустойки». Ведь одним из принципов составления финотчетности является принцип осмотрительности (п. 6 разд. III НП(С)БУ 1). А он предусматривает, что применяемые в бухучете методы оценки должны предотвращать завышение доходов предприятия. Именно на этом принципе и базируется правило, что договорные штрафы мы отражаем в составе дохода (по Кт счета 715) только после того, как они признаны контрагентом или в отношении которых получены решения суда об их взыскании. То есть когда уже нет сомнения в том, что они подлежат уплате и возникнет доход (увеличатся активы, которые приводят к увеличению собственного капитала, — то есть эти суммы будут принадлежать предприятию).
Если же договором предусмотрено, что суммы подлежат возврату в случае выполнения обязательства, то при получении таких «обеспечительных» сумм они не отвечают критериям дохода (полученные суммы не приводят к увеличению собственного капитала, поскольку не понятно, будет ли иметь право на них предприятие). То есть эти суммы должны отражаться как кредиторская задолженность: Дт 311 — Кт 685.
В доход (Дт 685 — Кт 715) эти суммы превращаются тогда, когда станет известно, что этот обеспечительный платеж уже не будет возвращен контрагенту, то есть когда он превратится в штрафную санкцию (например, уже истекли сроки отражения налогового кредита / сроки регистрации НН).
Следовательно, в этой ситуации надо анализировать условия договора и смотреть, есть ли вообще основания для возврата уже уплаченных договорных штрафов. Если суммы будут возвращаться контрагенту именно как возврат штрафных санкций, то в таком случае следует говорить о некорректном признании дохода в отношении таких штрафов на счете 715 в предыдущем периоде (как исправить прошлогодние ошибки, см., в частности, в статье «Занизили доход при прибыльном убытке: как исправить ошибку?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 89).
