По общему правилу испорченные, потерянные, уничтоженные товары считаются такими, которые не использованы в хозяйственной деятельности. А это вызывает необходимость начисления компенсирующих налоговых обязательств (НО) по НДС по п.п. «г» п. 198.5 НКУ (как на нехозяйственное использование). Но будут ли они начисляться в нашем случае?
Сначала стоит обратить внимание на п. 321 подразд. 2 разд. XX НКУ, который позволяет не считать использованными в нехозяйственной деятельности (и, соответственно, не начислять компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ)
товары, которые уничтожены (потеряны) вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы в период действия военного положения
Правда, налоговики требуют для применения этого пункта (чтобы иметь право не начислять компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ), кроме акта о пожаре иметь еще и индивидуальный сертификат ТПП (подробнее см. в статье «Товары/ОС уничтожены войной: налоговики опять требуют сертификат ТПП» // «Налоги & бухучет», 2024, № 58).
Но допустим, что у плательщика НДС нет оснований для применения освобождения из п. 321 подразд. 2 разд. XX НКУ или плательщик не рискует пользоваться таким освобождением.
При таких обстоятельствах для нашего случая следует учесть, что компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ (как на нехозяйственное использование товаров)
начисляются в том случае, если товары были приобретены с НДС(это прямо сказано в п. 198.5 НКУ) и по ним возникло право на налоговый кредит (есть входящая зарегистрированная налоговая накладная (НН))
Если же табачные изделия приобретены без НДС (в т. ч. в связи с действием освобождения, предусмотренного п. 197.27 НКУ, то есть получена «входящая» НН, как на освобожденную операцию с кодом льготы «14060554»), то необходимости начислять по ним компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ вообще не возникает. Ведь, повторим, компенсирующие НО по НДС могут быть только в том случае, если НДС был «на входе» (то есть когда есть что компенсировать).
При этом стоит обратить внимание: если плательщик продает одновременно как льготные товары, так и те, которые облагаются НДС на общих основаниях, то у него возникают основания делать распределение НДС по ст. 199 НКУ — по приобретениям с НДС (то есть по которым возникает налоговый кредит), которые одновременно используются как в налогооблагаемых, так и в льготных операциях. Как правило, такими приобретениями «двойного назначения» являются: аренда офиса, коммунальные платежи в отношении офиса или помещений, в которых ведут двойную деятельность, расходы на услуги связи (телефон, интернет), канцелярские расходы и т. п. (подробнее см. статью «Условия распределения НДС» // «Налоги & бухучет», 2024, № 1-2).
Теперь рассмотрим случай, когда табачные изделия были приобретены с НДС (например, у непосредственного производителя или импортера), а дальнейшая их реализация осуществляется без НДС в силу действия освобождения от НДС по п. 197.27 НКУ.
Напомним, что в соответствии с п. 197.27 НКУ НДС с табачной продукции уплачивают исключительно производители, их торговые дома, а также импортеры такой продукции. Дальнейшие поставки табачной продукции, на которую установлены МРЦ (максимальные розничные цены), имеют льготный режим налогообложения — освобождены от НДС п. 197.27 НКУ. А вот когда на конкретную табачную продукцию МРЦ не установлены, то на всех этапах ее поставки НДС взимают по ставке 20 %.
Так вот, в случае если табачные изделия были приобретены с НДС, а их реализация осуществляется без НДС, то поскольку приобретенные табачные изделия предназначены для использования в льготных операциях (при их продаже будет применяться льгота по НДС), по ним сразу (в периоде приобретения, но при условии наличия зарегистрированной НН) должны начисляться компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ* и составляться компенсирующая НН с типом причины «09» (поставка для операций, которые освобождены от обложения НДС). И поскольку такой компенсирующий НДС начислен сразу (при приобретении товара), то
повторно (при уничтожении такого товара) начислять его не нужно
* Аналогично и в этом случае, поскольку плательщик осуществляет одновременно (1) льготные операции (продажа табачных изделий, которая освобождается от НДС) и (2) операции, которые облагаются НДС, то у него также возникает обязанность распределения НДС по ст. 199 НКУ по приобретениям, которые одновременно используются в налогооблагаемых и необлагаемых налогом операциях.