НН и РК можно не составлять в том случае, если средства, которые поступили на счет, не являются полученной от покупателя/заказчика оплатой товаров/услуг, которые подлежат поставке (п. 187.1 НКУ). Например, когда имеем дело с ошибочным/безосновательно полученным платежом.
Ошибочность/беспочвенность платежа
Когда будем иметь дело с ошибочным/безосновательно полученным платежом? Здесь стоит обратить внимание на то, что
срок, в который возвращены средства, здесь решающим не является. То есть сам по себе тот факт, что платеж возвращен в определенный срок (в тот же день, в течение 3 дней, 7 дней), не позволяет его просто так признать ошибочным или безосновательно полученным
Таким он будет, в частности, когда будем иметь дело со списанием средств со счета неподобающего плательщика и/или зачислением средств на счет неподобающего получателя в понимании Закона № 1591*.
* Закон Украины «О платежных услугах» от 30.06.2021 № 1591-IX.
Неподобающий получатель — это лицо, на счет которого без законных оснований зачислена сумма платежной операции или которое получило сумму платежной операции в наличной форме (п. 43 ст. 1 Закона № 1591).
Неподобающий плательщик — лицо, со счета которого списаны средства без законных оснований (ошибочно или неправомерно) (п. 44 ст. 1 Закона № 1591).
Это может случиться по вине предоставителя платежных услуг (того же банка) — ошибочная платежная операция (п. 69 ст. 1 Закона № 1591). Или по вине лица, которое НЕ является инициатором* или предоставителем платежных услуг, — неподобающая платежная операция (п. 42 ст. 1 Закона № 1591).
* Инициатор — лицо, которое на законных основаниях инициирует платежную операцию путем формирования и/или подачи соответствующей платежной инструкции, в том числе с применением платежного инструмента. К инициаторам относятся плательщик, получатель, взыскатель, обременитель (п. 21 ст. 1 Закона № 1591).
А может быть и так, что сам плательщик при инициировании платежной операции что-то перепутал, то есть сам виновен в ошибочном переводе средств.
Наглядный пример — платеж получен от лица, с которым у вас нет договорных отношений. Полученные средства в этой ситуации являются ошибочно/безосновательно полученными, поэтому и не могут считаться оплатой товаров/услуг, которые подлежат поставке*. Соответственно нет оснований начислять на полученную оплату налоговые обязательства (НО)
* Такие средства подлежат возврату! Если это ошибочная или неподобающая платежная операция в понимании Закона № 1591 (см. выше), то срок на возврат средств составляет 3 рабочих дня с даты поступления сообщения предоставителя платежных услуг плательщика о выполнении ошибочной, неподобающей платежной операции (п. 1 ст. 88 Закона № 1591). Если плательщик (инициатор платежа) сам виновен в ошибочном переводе средств, то считаем, для возврата средств ориентироваться надо на общий срок выполнения обязательства, который содержится в ч. 2 ст. 530 ГКУ, — в течение 7 дней от дня предъявления требования.
А вот если при перечислении оплаты контрагент в назначении платежа платежки отметил, что это оплата за товары/услуги, и указал реквизиты выставленного вами счета или заключенного договора на поставку этих товаров/услуг, — то об ошибочности/беспочвенности платежа вряд ли можно говорить. И срок возврата оплаты, как мы отметили выше, здесь не имеет принципиального значения.
Причем, с учетом мнения налоговиков (о котором далее), не спасет здесь от необходимости составления НН и РК и письмо контрагента об ошибочности платежа и просьбы его вернуть.
Мнение налоговиков
Налоговики в отношении этой ситуации придерживаются следующей позиции (см., в частности, письма ГНСУ от 24.11.2023 № 4328/ІПК/99-00-21-03-02; от 11.07.2023 № 1787/ІПК/99-00-21-03-02-06; письмо ГУ ГНС в Волынской области от 11.07.2023 № 1791/ІПК/03-20-04-02-06):
— если с контрагентом нет договорных отношений на поставку товаров/услуг и в счет полученных средств в дальнейшем не будут поставляться товары/услуги, — то в этом случае объект обложения НДС не возникает;
— если же плательщик получил средства (в том числе ошибочно) от лица, с которым у такого плательщика имеются договорные отношения на предмет поставки товаров/услуг, то на дату такого получения плательщик обязан определить НО по НДС и составить и зарегистрировать НН.
Обратим внимание на следующий нюанс. О наличии договорных отношений с контрагентом налоговики часто в своих разъяснениях дословно пишут: «в случае отсутствия любых договорных отношений на поставку товаров/услуг». Но здесь, считаем, речь должна идти не просто о факте наличия/отсутствия договорных отношений с контрагентом как таковых, а о том, что в соответствии с данными назначения платежа контрагент осуществляет оплату именно по какому-то конкретному имеющемуся / заключенному договору поставки товаров/услуг. Тогда возникает необходимость составлять НН.
Если же оплата поступила по договору, который вы не заключали с контрагентом, то есть основания считать платеж ошибочным/безосновательным (как таким, который осуществляется за пределами договорных отношений).
То же касается и случая, если, например, контрагент ошибочно перечислил лишние средства — сверх суммы заключенного договора. Если по договору уже не предусматриваются поставки, то есть эти «лишние» средства не могут считаться авансовой оплатой в счет будущих поставок, то здесь можно говорить, что эта «лишняя» оплата состоялась за пределами договорных отношений и платеж является ошибочным/безосновательным (подробнее см. по этому поводу статью «Лишние средства от покупателя: может ли поставщик не начислять НДС» // «Налоги & бухучет», 2022, № 65).
Что в итоге
Следовательно, в нашем случае (если из назначения платежа видно, что контрагент уплачивает за товары/услуги в соответствии с договором на поставку, который вы с ним заключили), сыграть на ошибочности/беспочвенности платежа вряд ли получится.
Поскольку аванс зачислен на ваш счет (что подтверждает выписка банка) и он уплачен в счет поставки товаров/услуг по договору (что будет видно из назначения платежа), то произошло и первое событие для начисления НО по НДС.
Напомним, что датой возникновения НО с поставки товаров/услуг является дата, приходящаяся на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, произошедшее раньше. В частности, дата зачисления средств от покупателя/заказчика на банковский счет плательщика налога как оплата товаров/услуг (!), которые подлежат поставке (п. 187.1 НКУ).
На дату возникновения НО по НДС плательщик налога обязан составить НН и зарегистрировать ее в ЕРНН в установленный НКУ срок (п. 201.1 НКУ).
Поскольку в этот же день произошел возврат аванса — то возникли основания составить и РК к этой НН.
«Свернуть» эти события НКУ не позволяет
Тем более, что право уменьшить НО у продавца возникает лишь после регистрации РК.
Что будет, если поставщик это проигнорирует и не зарегистрирует НН и не будет показывать в декларации ни НН, ни РК?
Первое событие (получение аванса) в этом случае скрыть будет трудно, ведь средства поступили на счет и это будет прослеживаться из банковской выписки. Поэтому если не показать НО по полученному авансу в декларации — налоговики могут их доначислить при проверке и применить штраф по ст. 123 НКУ. При этом то, что вы, например, не показали и РК по этой операции, их мало будет интересовать.
За факт нерегистрации НН тоже угрожает штраф по п. 1201.2 НКУ (50 % от суммы НДС, а в случае нерегистрации НН/РК после истечения 10 календарных дней, следующих за днем получения НУР, — еще штраф в размере 50 %).
Поэтому в интересах самого получателя средств все оформить должным образом: на дату получения аванса составить и зарегистрировать НН, а на дату его возврата — составить РК и направить его для регистрации покупателю. Показать уменьшение НО в декларации поставщик сможет только после регистрации РК. Если РК будет зарегистрирован своевременно — то в периоде возврата средств. Несвоевременно — в периоде регистрации РК. При этом напомним, что при «определении» своевременности регистрации уменьшающего РК, который должен регистрировать покупатель, налоговики советуют ориентироваться на общие сроки регистрации, которые установлены для НН, а не на срок, который отсчитывается с даты получения покупателем РК (см. письмо ГНСУ от 03.10.2023 № 3362/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Выводы
- Если средства получены и возвращены в течение одного и того же дня, то не составлять НН и РК можно, только если такой платеж можно признать полученным ошибочно/безосновательно. И срок возврата средств здесь не имеет принципиального значения.
- Если из назначения платежа четко прослеживается, что контрагент перечисляет оплату за товары/услуги в соответствии с заключенным с вами договором на поставку товаров/услуг, — доказать, что платеж является ошибочным/безосновательным, вряд ли получится. Следовательно, в этой ситуации нужно составить НН по факту получения средств и РК по факту их возврата, даже если эти обе операции состоялись в пределах одного дня.
