Доступные кредиты по программе «5-7-9»: что в учете?

О «5-7-9»

Суть программы доступных кредитов «5-7-9» заключается в том, что субъект хозяйствования (СХ) уплачивает проценты за кредит по сниженной (5-7-9 % или иногда даже 0 %) ставке. Эту ставку называют компенсационной. А государство в лице Фонда развития предпринимательства компенсирует банку разницу между базовой и компенсационной ставкой. По компенсационной (сниженной) ставке кредит уплачивается, если СХ не нарушает условия кредитования.

Кто именно может получить кредиты по этой программе и при выполнении каких условий, урегулировано Порядком № 28*. На этом вопросе мы останавливаться не будем, а рассмотрим именно особенности учета полученных в рамках этой программы кредитов. Основной вопрос, который возникает у СХ в связи с получением кредитов по программе «5-7-9»: как учитывать в таком случае проценты по кредиту и компенсацию Фондом части процентов?

* Постановление КМУ «О предоставлении финансовой государственной поддержки» от 24.01.2020 № 28.

При этом отметим, что есть две разновидности кредитов в рамках программы «5-7-9»:

— на инвестиционные цели — в частности, на приобретение основных средств (ОС) и или их модернизацию; приобретение нежилого помещения / земельного участка; осуществление строительства, реконструкции, ремонта в нежилых помещениях, в которых субъект предпринимательства осуществляет основную хозяйственную деятельность; приобретение объектов прав интеллектуальной собственности.

При этом кредитные средства зачисляются банком сразу на счет контрагента, который осуществляет продажу, поставку товаров, предоставляет услуги или выполняет работы (п. 15 Порядка № 28);

— на финансирование оборотного капитала — на приобретение сырья и материалов, оплату товаров и услуг, выплату заработной платы, уплату налогов, другие текущие потребности, связанные с хозяйственной деятельностью.

Также Порядок № 28 предусматривает предоставление поддержки субъектам предпринимательства по договорам финансового лизинга, которая заключается в виде частичной компенсации Фондом вознаграждения по договорам финансового лизинга, заключенным уполномоченными банками или уполномоченными лизингодателями с субъектами предпринимательства (далее — компенсация вознаграждения).

Первоначальная стоимость ОС и проценты по кредиту

Если речь идет о кредите по программе «5-7-9» для инвестиционных целей (то есть для приобретения основных средств), то по правилам п. 8 НП(С)БУ 7 «Основные средства»

Квалификационный актив — это актив, который требует существенного времени для его создания (п. 3 НП(С)БУ 31 «Финансовые расходы»). То есть это актив, который (1) создается (если приобретен готовый объект — это не квалификационный актив) и (2) создание которого требует существенного (длительного) времени.

Следовательно:

Если же у нас квалификационный актив, то есть актив, который создается/строится, и его создание требует существенного времени, то кредитные проценты капитализируются (то есть накапливаются на субсчете 151). При этом стоит обратить внимание на период капитализации — пп. 10 — 13 НП(С)БУ 31 (см. таблицу ниже).

Стоит обратить внимание и на следующий момент:

Особенности учета кредитов «5-7-9»

Специфика кредитования по программе «5-7-9», которая влияет на учет, заключается в том, что банк начисляет клиенту проценты за пользование кредитом по базовой (то есть полной) ставке. То есть у предприятия перед банком возникают обязательства по базовой, а не льготной (компенсационной) процентной ставке. При этом банк одновременно предоставляет клиенту расчет компенсационных (льготных) процентов, которые должен уплатить субъект хозяйствования за счет собственных средств.

А следовательно,

Датой начисления банком процентов по кредиту (а это, как правило, конец месяца) СХ делает в учете проводку:

Дт 951 «Проценты за кредит» — Кт 684 «Расчеты по начисленным процентам» /банк — на сумму процентов, начисленных исходя из базовой, а не компенсационной ставки.

При этом уплачиваются банку проценты, начисленные по компенсационной ставке (5-7-9 % или другой сниженной ставке) на основании расчета, предоставленного банком.

Как учитывать разницу в процентах, которую компенсирует Фонд?

Наиболее уместно рассматривать средства, которые компенсирует Фонд для покрытия процентов по кредиту, как целевое финансирование. Учитывают их на субсчете 482 «Средства из бюджета и государственных целевых фондов». То есть одновременно с указанной выше проводкой (Дт 951 — Кт 684) субъект хозяйствования делает проводку Дт 684/Фонд — Кт 482.

При этом надо также признать доход от целевого финансирования (Дт 482 — Кт 718 (745); в случае капитализации процентов — Дт 482 — Кт 69 с дальнейшим признанием дохода по мере начисления амортизации) в сумме компенсированных Фондом процентов.

Достаточно часто возникает вопрос, на какую именно дату признавать этот доход? Признавать

Объясняется это тем, что:

1) на компенсационные проценты СХ может рассчитывать, только если выполняет условия программы «5-7-9» и перед зачислением компенсации от Фонда банк проверяет, соблюдены СХ ли условия кредитования;

2) в соответствии с п. 16 НП(С)БУ 15 целевое финансирование не признается доходом до тех пор, пока не существует подтверждение того, что оно будет получено и предприятие выполнит условия в отношении такого финансирования.

Обратим внимание и на следующий момент. Вообще, по правилам п. 18 НП(С)БУ 15 целевое финансирование капитальных инвестиций признается доходом в течение периода полезного использования соответствующих объектов инвестирования пропорционально сумме начисленной амортизации этих объектов. Но этот вариант применяем, только если проценты по кредиту капитализируются. Если же они не капитализируются, то правила признания дохода пропорционально сумме начисленной амортизации не работают. Ведь хотя такие кредиты и являются целевыми, в этом случае сам объект ОС приобретался не за счет целевого финансирования, а фактически целевым финансированием является оплата процентов по кредиту.

Что в налоговом учете?

НДС. Понятно, что сами кредитные средства и проценты по ним — не объект обложения НДС. Но если кредит выдается на приобретение ОС/товаров и кредитные средства банк сразу перечисляет поставщику, то может возникнуть вопрос: будет ли налоговый кредит по приобретению? Не будет ли такое приобретение считаться оплаченным третьим лицом?

Оплаченным третьим лицом приобретение не считается, ведь фактически кредитные средства — это средства, которые субъект хозяйствования должен вернуть банку. То есть фактически — это оплата, которая осуществляется за счет самого субъекта хозяйствования. Поэтому даже если оплату банк перечисляет непосредственно поставщику,

При этом независимо от того, кто перечисляет средства, НН составляется на лицо, которому осуществляется поставка товаров/услуг (см. письмо ГФСУ от 01.06.2018 № 2417/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, БЗ 101.16).

Налог на прибыль. Специальных налоговых разниц не предусмотрено. То есть в расходах будет учтена сумма процентов по базовой ставке, а в доходах — сумма господдержки в виде компенсации процентов.

Единый налог. Для плательщиков ЕН группы 3 — компенсация Фондом процентов по банковскому кредиту не должна считаться доходом. Ведь в соответствии с п.п. 4 п. 292.11 НКУ не включаются в состав дохода плательщика ЕН «суммы средств целевого назначения, которые поступили от Пенсионного фонда и других фондов общеобязательного государственного социального страхования, из бюджетов или государственных целевых фондов, в том числе в пределах государственных или местных программ».

Что касается плательщиков ЕН группы 4, то в строку 3.1 «Сума одержаних з державного бюджету коштів фінансової підтримки» Расчета сельхоздоли суммы компенсированных процентов не попадают. Ведь в эту строку включаются бюджетные дотации, полученные в соответствии со ст. 16¹ Закона № 1877*. То есть компенсация Фондом разницы в процентах не должна уменьшить сельхоздолю.

* Закон Украины «О государственной поддержке сельского хозяйства Украины» от 24.06.2004 № 1877-IV.

Дисконтировать ли кредит?

Отметим, что по общим правилам дисконтированию подлежат долгосрочные обязательства, то есть кредиты, выданные на срок больше 1 года. При этом считаем, что долгосрочные кредиты по программе «5-7-9» дисконтировать не нужно, поскольку сами кредиты банк выдает под базовую (рыночную) ставку. Более подробно об этом см. в статье «Кредит по программе «5-7-9»: нужно ли дисконтировать?» // «Налоги & бухучет», 2021, № 19 (ср. ).

Что касается позиции налоговиков в отношении необходимости дисконтирования кредитов «5-7-9», то они конкретных ответов на этот вопрос не дают, отсылая плательщиков с этим вопросом к Минфину.

Если ставка — 0 %: отражать ли доходы и расходы?

Иногда ставка процента по кредиту по программе «5-7-9» составляет 0 %. В этом случае у субъектов хозяйствования возникает вопрос: нужно ли в учете начислить такие проценты?

Даже если вы будете выполнять все условия кредитования (не будете нарушать условия кредитования),

Связано это с тем, что налоговики могут обратить внимание на то, начислен ли у вас доход по компенсированным Фондом процентам. И по самому факту неотражения такого дохода (даже при том, что вы не показывали расход по процентам), не исключено, могут осуществить доначисление вам дохода.

Примеры

Кредит «5-7-9» на инвестиционные цели — приобретение готового объекта ОС (производственного оборудования).

Кредит «5-7-9» на инвестиционные цели — строительство (создание квалификационного актива). Еще раз отметим, что:

1) квалификационный актив — это актив, который требует значительного (существенного) времени для его создания. То есть это актив, который (1) создается (если приобретен готовый объект — это не квалификационный актив) и (2) создание которого требует существенного (длительного) времени;

2) малые, микропредприятия и неприбыльные организации не капитализируют проценты, а признают их в составе финансовых расходов.

В этом случае капитализируются проценты, начисленные за периоды с 01.11.2023 по 30.09.2025.

Проценты, начисленные за период с 01.11.2023 по 30.09.2025, нужно капитализировать (то есть включать в первоначальную стоимость ОС):

1) 30.11.2023. Начислены банком проценты за пользование кредитом за ноябрь-2023:

Дт 951 — Кт 684/банк;

2) 30.11.2023 капитализированы (включены в первоначальную стоимость) начисленные проценты:

Дт 151 — Кт 951.

При этом компенсация процентов будет признаваться доходом в течение периода полезного использования объектов.

Кредит «5-7-9» на финансирование оборотного капитала.