Сразу отметим: есть основания считать, что и после 08.02.2023* никаких изменений в отношении штрафов за несвоевременную регистрацию нулевых, освобожденных, компенсирующих, распределительных и минбазных НН не произошло. Для всех таких НН (составленных как до 16.01.2023, так и после этой даты) штрафы применяются сейчас в тех размерах, которые определены п. 1201.1 НКУ. То есть размер штрафа — 2 % объема поставки, но не более 1020 грн (за каждую НН).
* Дата вступления в силу Закона Украины «О внесении изменений в раздел XX «Переходные положения» Налогового кодекса Украины в отношении возобновления ограничения пребывания игорного бизнеса на упрощенной системе налогообложения» от 12.01.2023 № 2876-IX. Больше деталей о нем найдете в статье «Новые «военные» сроки регистрации НН/РК и штрафы за их нарушение» // «Налоги & бухучет», 2023, № 12.
Теперь объясним почему.
Напомним, что с 08.02.2023 в НКУ появились две переходных нормы, которые касаются регистрации НН/РК:
1) п. 89 подразд. 2 разд. XX НКУ, которым с 08.02.2023 на время военного положения установлены новые (несколько продленные) сроки регистрации НН/РК. Фактически, с 08.02.2023 предельные сроки регистрации НН/РК, определенные общей ст. 201 НКУ, не действуют (в большинстве случаев*), а действуют сроки, определенные именно этим переходным пунктом;
* Исключение составляют сводные НН и/или РК к таким сводным НН, составленные по операциям, определенным п. 198.5 и п. 199.1 НКУ, для которых продолжают действовать базовые предельные сроки, предусмотренные п. 201.10 НКУ (в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем месяца, в котором они составлены).
2) п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ, которым с 08.02.2023 на время военного положения установлены новые (сниженные) штрафы в случае нарушения НДС-плательщиком предусмотренных п. 89 подразд. 2 разд. XX НКУ предельных сроков регистрации НН/РК.
При этом если мы посмотрим на п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ, то он установил размеры штрафов (новые — сниженные) только для тех НН/РК, размер штрафов для которых рассчитывается от суммы НДС и зависит от количества дней просрочки регистрации НН.
То есть, по сути,
п. 90 является аналогом первой части п. 1201.1 НКУ, только с меньшим размером штрафов
А вот
о штрафах за несвоевременную регистрацию нулевых, освобожденных НН (как и компенсирующих, распределительных и минбазных НН) в п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ нет ни одного упоминания. То есть п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ вообще не урегулировал штрафные правила для таких НН
Аналога соответствующей нормы из п. 1201.1 НКУ «переходный» п. 90 не содержит. При этом то, что о них не упомянуто, вряд ли значит, что законодатель имел целью освободить плательщиков от этих штрафов. Если бы была именно такая цель, об этом бы, на наш взгляд, прямо было бы указано в самом п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ. Цель была, очевидно, другая — лишь установить несколько меньшие штрафы для НН, размер штрафов за несвоевременную регистрацию которых рассчитывался от суммы НДС и зависел от количества дней просрочки.
Аналогию можно провести и с п. 89 подразд. 2 разд. XX НКУ. Он не содержит прямого упоминания о «спецсроках» регистрации сводных НН и/или РК к ним, составленных по операциям, определенным п. 198.5 и п. 199.1 НКУ. Но это не значит, что для таких НН перестал действовать срок 20 календарных дней, определенный ст. 201 НКУ. Он продолжает действовать, что подтверждали и налоговики.
Поэтому, учитывая, что:
— п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ не урегулировал, как применяются штрафы к НН, в которых нет суммы НДС, компенсирующих, распределительных и минбазных НН;
— и на время военного положения не приостанавливается действие «общей» нормы п. 1201.1 НКУ, то
есть основания считать, что к таким НН (нулевым, освобожденным, как и к компенсирующим, распределительным и минбазным), как и раньше, применятся штрафы, которые установлены общим п. 1201.1 НКУ. То есть 2 % от объема поставки (без НДС), но не больше 1020 грн (за каждую НН).
Конечно, при желании, можно найти формальные аргументы в пользу того, чтобы не применять с 08.02.2023 штрафы за просрочку регистрации НН (составленных начиная с 16.01.2023), в которых нет суммы НДС. В частности, таким аргументом является то, что, как сказано в самом п. 1201.1 НКУ, штрафы по этому пункту применяются за нарушение сроков, определенных ст. 201 НКУ. А как мы отметили выше, с 08.02.2023 на время военного положения сроки регистрации из ст. 201 НКУ для интересующих нас (нулевых) НН не действуют, а действуют сроки, определенные «переходным» п. 89 подразд. 2 разд. XX НКУ. Следовательно, формально можно сказать, что штрафы по п. 1201.1 НКУ, пока действует п. 89, к НН (составленным после 16.01.2023) не применимы. А применимы только штрафы по п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ. И поскольку в этом пункте нет упоминания о штрафах за несвоевременную регистрацию НН, в которых нет суммы НДС, то и штрафов за несвоевременную регистрацию таких НН тоже нет. Но
считаем такой подход слишком формальным
Кстати, при таком подходе получается, что налоговики лишены возможности, например, наложить штраф по п. 1201.2 НКУ, если выявят факт отсутствия регистрации НН (до того как плательщик ее зарегистрирует с нарушением срока). Но вряд ли именно такую цель преследовал законодатель.
Все же из логики п. 89 подразд. 2 разд. XX НКУ и п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ прослеживается, что законодатель не имел целью освобождать от штрафов НН, в которых нет суммы НДС. А следовательно, к таким НН (даже если они составлены после 16.01.2023), как и раньше, применимы штрафы, определенные п. 1201.1 НКУ (2 % от объема поставки, но не больше 1020 грн за каждую НН).
