Упрощенец сдает в аренду помещение с компенсацией коммуналки

Арендные ограничения

Если в оперативную аренду недвижимость передает юрлицо — плательщик ЕН, то, в отличие от ФЛП — плательщиков ЕН, для него ограничений по площади, которую можно сдавать в аренду, не установлено (п.п. 291.5.3 НКУ). То есть юрлицо без проблем может сдать в аренду недвижимость любой площади. Главное, чтобы среди видов деятельности, которые внесены в Реестр плательщиков ЕН, имелся арендный вид деятельности (код КВЭД 68.20 из ГК 009:2010).

Если же в аренду недвижимость сдает ФЛП — плательщик ЕН, то здесь следует помнить об определенных ограничениях:

1) ФЛП — плательщики ЕН группы 1 не могут вообще заниматься арендной деятельностью (п.п. 1 п. 291.4 НКУ), ведь они могут лишь осуществлять розничную продажу товаров с торговых мест на рынках и/или предоставлять бытовые услуги населению, перечисленные в п. 291.7 НКУ;

2) ФЛП — плательщики ЕН группы 2 недвижимость сдавать в аренду могут, но с учетом следующих правил:

— сдавать в аренду можно только другим плательщикам ЕН (ФЛП и юрлицам) и/или населению (п.п. 2 п. 291.4 НКУ);

— сдавать в аренду можно недвижимость только определенной площади (п.п. 291.5.3 НКУ), а именно: жилые помещения и/или их части общей площадью не больше 400 кв. м, нежилые помещения (здания, сооружения) и/или их части — не больше 900 кв. м, а земельные участки — не больше 0,2 га;

3) ФЛП — плательщики ЕН группы 3 могут сдавать имущество в аренду любым арендаторам, но с учетом тех же ограничений по площади (жилье — не больше 400 кв. м, нежилые помещения — не больше 900 кв. м, земельные участки — не больше 0,2 га).

ФЛП (как и юрлица) среди своих видов деятельности, которые указаны в Реестре плательщиков ЕН, должны иметь арендный вид деятельности, то есть код КВЭД 68.20 из ГК 009:2010.

Подробнее см. «ФЛП на ЕН сдает в аренду недвижимость» // «Налоги & бухучет», 2021, № 7.

Компенсация коммуналки юрлиц

Юрлицо-арендодатель сумму полученной компенсации коммунальных платежей должен включать в свой доход и облагать ее единым налогом.

Об этом прямо указывают фискалы в БЗ 108.01.02 и письме ГНСУ от 05.12.2019 № 1749/6/99-00-04-03-02-15/ІПК. Причем не имеет значения, как коммуналка возмещается — путем включения в сумму арендной платы или отдельно от арендной платы.

Ведь, как справедливо заявляют налоговики, возмещение расходов на оплату коммунальных услуг (тепловая и электрическая энергия, природный газ, услуги по водоснабжению, водоотводу, охране, другие сопутствующие товары/услуги и т. п.) по своей сути является возмещением (компенсацией) отдельных элементов расходов, из которых состоит стоимость услуги по аренде имущества.

Поэтому сумма коммунальных платежей, которая согласно договору аренды возмещается арендатором, включается в доход юрлица — плательщика ЕН третьей группы (арендодателя) и с нее уплачивается ЕН по соответствующей ставке.

Компенсация коммуналки ФЛП

Что было раньше. До недавнего времени правила налогообложения возмещения коммуналки, полученного ФЛП на ЕН, зависели от того, было предусмотрено такое возмещение в договоре аренды или нет (БЗ 107.01.03). Так, если:

1) уплата коммунальных платежей была предусмотрена договором аренды, то возмещенная арендатором сумма коммунальных услуг полностью включается в доход плательщика ЕН от осуществления им деятельности по предоставлению услуг (предоставлению недвижимости в аренду). Причем не имело значения, возмещается сумма коммуналки отдельно от арендной платы или включается в размер арендной платы. Такая сумма была обычным ЕН-доходом ФЛП-упрощенца;

2) договором аренды не была предусмотрена компенсация арендатором коммунальных платежей, но арендатор все равно компенсировал арендодателю ФЛП на ЕН сумму коммунальных платежей, то здесь все зависело от того, на какой группе ЕН находится ФЛП-арендодатель. Если ФЛП находится на:

— ЕН группы 3, то сумму полученного возмещения коммуналки он включает в ЕН-доход и облагает налогом по выбранной им ставке;

— ЕН группы 2, то сумма возмещенных арендатором коммунальных платежей будет считаться доходом, полученным от вида деятельности, который не указан в Реестре плательщиков ЕН, и к такому доходу применяется ставка ЕН в размере 15 %.

Но 25.04.2024 эта консультация была переведена в разряд недействующих.

Изменение подхода. Новый подход в БЗ к налогообложению получения компенсации коммунальных платежей налоговики пока что не обнародовали. Но судя по всему, он будет кардинально отличаться от старого.

Дело в том, что в последние годы в своих индивидуальных консультациях фискалы продвигали совсем другой подход (см. письма ГНСУ от 27.11.2023 № 4350/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, от 04.10.2023 № 3375/ІПК/99-00-24-03-03-06, от 01.08.2023 № 2232/ІПК/99-00-24-03-03-06* и т. п.).

* Комментарий к этому письму читайте в «Компенсация коммунальных у ФЛП на ЕН группы 3: доход ли по КВЭД 68.20?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 71.

Во всех этих письмах налоговики

Если сумма коммуналки в соответствии с условиями договора аренды возмещается в составе арендной платы, то есть сумма арендной платы включает сумму коммунальных платежей, то в налогооблагаемый доход ФЛП — плательщика ЕН попадает в том числе уплаченная сумма коммунальных платежей. Возмещение коммуналки в этом случае налоговики приравнивают к арендной плате, и ее следует облагать налогом, как арендную плату.

Другое дело, когда в соответствии с условиями договора уплата коммунальных платежей осуществляется арендатором отдельно от арендной платы в виде отдельных платежей. В этом случае фискалы считают, что сумма этих платежей не попадает в предпринимательский доход ФЛП на ЕН. Ведь получение ФЛП — плательщиком ЕН дохода в виде возмещения суммы жилищно-коммунальных услуг не предусматривает предоставление указанных услуг таким предпринимателем. А если ФЛП не предоставляет такие услуги, то сумма полученного возмещения не считается предпринимательским доходом, а относится к гражданскому доходу. Учитывая это, налоговики настаивают, что в этом случае

Странная логика налоговиков. Такую позицию фискалов можно назвать по меньшей мере странной. Вполне очевидно, что когда ФЛП получает компенсацию коммуналки от арендатора и это предусмотрено в договоре аренды, то такие средства прямо связаны с осуществлением ФЛП арендной деятельности по КВЭД 68.20. Включается сумма компенсации в арендную плату или нет, на предпринимательский характер возмещения влиять не должно. Поэтому получение этого платежа не может рассматриваться как получение отдельного, не связанного с предпринимательской деятельностью дохода.

В некоторых консультация фискалы апеллируют к п. 292.1 НКУ, согласно которому в доход ФЛП-единоналожника не включаются, в частности, полученные им страховые выплаты и возмещения. Дескать, возмещение коммуналки и является тем самым возмещением, которое предусмотрено в п. 292.1 НКУ. Но считаем, что так говорить нельзя. Ведь

Учитывая такое кардинальное изменение позиции фискалов в отношении налогообложения возмещения коммунальных платежей, советуем тем арендаторам, которые не хотят споров с фискалами, внести изменения в договор аренды и получать возмещение не отдельно, а в составе арендной платы.

Последствия такого подхода. Изменение подхода к налогообложению получения компенсации коммунальных услуг может негативно повлиять не только на арендодателей ФЛП на ЕН, но и на их арендаторов. А налоговики уже начали говорить, что в случае, когда арендатор компенсирует коммунальные платежи отдельным платежом, то он выступает в качестве налогового агента (письмо ГНСУ от 27.11.2023 № 4350/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК). Следовательно, при выплате должен включить компенсацию в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход физлица как прочий доход с соответствующим налогообложением (удержать НДФЛ и ВС) и отразить в ф. № 4ДФ с признаком дохода «127».

Конечно, это несправедливо. Ведь выплату дохода в этом случае юрлицо-арендатор осуществляет ФЛП-арендодателю в пределах его предпринимательской деятельности. А потому говорить о налогообложении таких выплат НДФЛ и ВС не следует. Но вряд ли это остановит фискалов.

Если же арендатором является обычное физлицо, то компенсация коммуналки будет поступать не от налогового агента. А потому, по логике налоговиков, ФЛП-арендодатель должен сам декларировать доходы, полученные от компенсации арендной платы, и уплачивать с этой суммы НДФЛ и ВС. Для этого придется ФЛП подавать годовую декларацию об имущественном положении и в ней отражать начисление дохода и удержание налогов.

В то же время еще раз заметим, что такой подход фискалов является очень сомнительным.

Компенсация ЕН с суммы коммуналки

Основы расчета. Иногда арендатор может компенсировать арендодателю и ЕН с суммы коммуналки. О такой компенсации следует обязательно указать в договоре аренды. Причем налоговики обычно ничего не имеют против получения арендодателями компенсаций разных налогов (об НДС, например, см. письмо ГНСУ от 27.11.2019 № 1570/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, письмо ГУ ГНС в Харьковской обл. от 14.04.2020 № 1505/ІПК/20-40-01-01-11, письмо ГУ ГНС в г. Киеве от 07.04.2020 № 1401/ІПК/26-15-04-01-18). Оно и не удивительно. Ведь для арендодателя это, по сути, обычные расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, которые фактически должны быть учтены при формировании размера арендной платы.

Кстати, и ГНСУ не против того, чтобы арендатор компенсировал арендодателю ЕН с коммуналки. Так, например, на вопрос о возможности компенсации ЕН в письмах от 14.09.2021 № 3441/ІПК/99-00-18-04-03-06 и от 14.09.2021 № 3438/ІПК/99-00-18-04-03-06 подчеркивалось, что вопросы формирования предприятием цены на свои услуги не регулируются налоговым законодательством (поскольку предприятие их должно решать самостоятельно). Поэтому абсолютно очевидно, что при формировании арендной платы арендодатель, обычно, пытается учесть все свои расходы (в том числе расходы на уплату налогов с объекта аренды).

Если исходить из новой позиции фискалов в отношении того, что ФЛП отдельную компенсацию коммуналки следует облагать как гражданский доход, то и с возмещением налогов следует исходить из аналогии. Следовательно, чтобы не было проблем, сумму компенсации ЕН с суммы коммуналки также следует включать в арендную плату.

Если же речь идет о юрлице — плательщике ЕН, то оно может получить возмещение коммуналки как в составе арендной платы, так и отдельным платежом. Это на правила налогообложения никак не повлияет. Но не советуем получать сумму компенсации ЕН с коммуналки путем увеличения установленных тарифов на коммунальные услуги (то есть добавлять к расценкам на электроэнергию, воду, газ, тепло и др. сумму единого налога) и уже исходя из увеличенных тарифов выставлять сумму компенсации арендатору. Такие действия фискалы могут ненароком расценить как перепродажу коммунальных услуг (электроэнергии, воды, газа, тепла). А это может негативно отразиться на пребывании юрлица на ЕН.

Чтобы операция не вызывала у контролеров подозрений и выглядела именно как компенсация расходов на коммунальные услуги, арендодатель-юрлицо должен перевыставить расходы в той же сумме и сохранить тарифы неизменными (то есть такими же, какими они установлены для арендодателя).

Алгоритм расчета. Учитывая это, рассчитывать размер арендной платы, который включает компенсацию ЕН с коммуналки, следует исходя из того, что в этом случае сумма арендной платы может состоять из:

— базового арендного платежа (определяемого, например, исходя из площади — квадратных метров арендованной недвижимости);

— компенсации коммуналки (для ФЛП исходя из последних разъяснений фискалов эта составляющая будет обязательной, а для юрлиц по желанию);

— рассчитанной компенсации ЕН с суммы коммуналки.

Если отразить это в виде формулы, то правила расчета арендной платы будут иметь следующий вид:

Размер базовой арендной платы и компенсации коммуналки арендодатель определяет исходя из условий договора и счетов на оплату коммунальных услуг. Что же касается компенсации ЕН, то ее размер следует определять расчетным путем. А именно, чтобы определить, какой размер компенсации ЕН с коммуналки должен попасть в состав арендной платы, необходимо применить такой коэффициент (k):

Если, например, ставка ЕН составляет 5 %, то этот коэффициент будет представлять 1/19.

Тогда компенсацию ЕН с суммы коммуналки рассчитывают так:

В итоге сумму арендной платы в этой ситуации арендодатель на ЕН 5 % может рассчитать по формуле:

Расчет арендной платы рассмотрим на примере.

Расчет суммы платежей по договору аренды приведем в таблице.