ФЛП на общей системе: как не потерять расходы

Сначала вспомним, что базовое регулирование учета расходов ФЛП на общей системе содержится в ст. 177 НКУ. Формализует эти нормы Порядок № 261*.

* Порядок ведения типовой формы, по которой осуществляется учет доходов и расходов, физическими лицами — предпринимателями и физическими лицами, которые осуществляют независимую профессиональную деятельность, утвержденный приказом Минфина от 13.05.2021 № 261.

Так вот, в п. 177.4 НКУ приведены фактически пять групп расходов ФЛП (ту же логику видим и в Типовой форме*):

1) материальные расходы (стоимость товаров, сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих, топлива, энергии, стройматериалов, запчастей, тары);

2) зарплата работников и вознаграждение физлиц, которые выполняют работы (услуги) для ФЛП по гражданско-правовым договорам;

3) суммы налогов, сборов, ЕСВ, плата за лицензии;

4) прочие расходы, а именно: на командировку работников, связь, рекламу, на расчетно-кассовое обслуживание, аренду, ремонт и эксплуатацию имущества, на транспортировку продукции или товаров, транспортно-экспедиционные и другие услуги, прямо связанные с производством товаров (работ/услуг) и их транспортировкой;

5) амортизационные отчисления.

* Типовая форма, по которой осуществляется учет доходов и расходов физическими лицами — предпринимателями и физическими лицами, которые осуществляют независимую профессиональную деятельность, утвержденная приказом Минфина от 13.05.2021 № 261.

Расходы группы 1 условно мы называем материальной себестоимостью. Расходы групп 2 — 4 — текущими расходами.

При этом помним, что в отличие от юрлиц, любые расходы ФЛП может отразить только после того, как они будут фактически оплачены (!).

Текущие расходы — вне зоны риска

Так вот, фискалы традиционно не против, чтобы расходы групп 2 — 4 (то есть нетоварные расходы) ФЛП учитывал в момент их оплаты, независимо от того, получил ли он уже доход, с которым эти расходы логически связаны.

Типа уплатил — сделал запись в графах 5, 7, 8, 9 Типовой формы, не обращая внимания на доход (получен он или нет, и если получен, то когда именно). То есть

Другими словами:

— до момента оплаты такие расходы мы в любом случае не учитываем;

— как только мы их оплатили, то можем учитывать их в учете. Даже если такие расходы логически связаны с деятельностью/доходами предыдущего календарного года или даже следующего календарного года (см., в частности, консультацию в категории 104.05 БЗ; статью «Нетоварные «переходные» расходы у ФЛП-общесистемщика: нюансы учета» // «Налоги & бухучет», 2023, № 34).

Что важно:

Материальная себестоимость — риски есть

Несколько иная история с материальными расходами из п.п. 177.4.1 НКУ (см. п. 1 выше). Налоговики традиционно настаивают, что «материальную себестоимость» проданных товаров/продукции/работ/услуг ФЛП может поставить в расходы (графы 5, 6 Типовой формы) не раньше, чем он получит оплату за соответствующие товары/продукцию/работы/услуги.

Судебная практика по этому поводу достаточно разношерстная. Но, к сожалению, довольно много судебных решений, где налоговиков поддерживают суды (см., в частности, постановление ВС от 16.03.2023 по делу № 560/4184/19, постановление ВС от 15.04.2021 по делу № 803/1766/16).

То есть:

— такие расходы до момента оплаты мы в любом случае не учитываем;

— лучше согласиться с налоговиками, что

Но насколько позже? Когда угодно или, может, есть какие-то ограничения? В этом, собственно, и «соль».

Например, ФЛП получил доход (допустим, получил оплату за реализованные товары) в 2024 году, а расходы, связанные с ним (оплата за эти товары их поставщику), понесет (уплатит) только в 2025 году. В таком случае:

— такие расходы нельзя учесть при исчислении чистого дохода за 2024 год. Потому что эти расходы ФЛП не понес (не уплатил) в 2024 году;

— у ФЛП должна быть возможность учесть такие расходы при исчислении чистого дохода за 2025 год — по факту их уплаты.

И раньше годами налоговики прямо эту возможность признавали. Буквально в своих разъяснениях они писали «такие расходы будут учтены при исчислении чистого налогооблагаемого дохода в том отчетном периоде, когда их фактически понес плательщик налога». То есть уплатил в следующем календарном году — отразил их по факту уплаты (графы 5, 6 Типовой формы) в следующем году. Уплатил через год — отразил их по факту уплаты (графы 5, 6 Типовой формы) через год (см., в частности, статью «Как учитывать «переходные» расходы у ФЛП» // «Налоги & бухучет», 2023, № 32).

Но почему-то в свежем разъяснении (категория 104.05 БЗ) налоговики об этом решили вообще ничего не говорить. Не означает ли это, что они передумали и теперь будут утверждать, мол, в следующих годах такие расходы ФЛП учесть также не сможет, потому что эти расходы уже не будут связаны с доходом этих лет?

Таких рисков, к сожалению, исключать теперь нельзя. Поэтому

Но на что следует обязательно обратить внимание.

Аргументы для «переходных» расходов

В НКУ нет никаких оговорок в отношении того, что расходы отчетного года обязательно должны быть связаны с доходом этого же года. Они просто должны быть связаны с процессом получения дохода, будь то в прошлом году или в будущем. Так:

— в п. 177.2 НКУ сказано, что объектом налогообложения является чистый налогооблагаемый доход, то есть разница между общим налогооблагаемым доходом (выручка в денежной и неденежной форме) и документально подтвержденными расходами, связанными с хозяйственной деятельностью такого физического лица, — предпринимателя;

— п.п. 177.4.5 НКУ запрещает учитывать расходы, не связанные с осуществлением хозяйственной деятельности таким физическим лицом — предпринимателем.

То есть нет ни слова о связи именно с доходами текущего года! Нет каких-то специальных оговорок по этому поводу и в Порядке № 261.

В отношении той же гр. 6 Типовой формы лишь указано (п. 6 ч. 1 разд. ІІ Порядка № 261), что «в графе 6 отражается стоимость приобретенных товарно-материальных ценностей, которые реализованы/использованы в производстве продукции, товаров (предоставлении работ, услуг) или для использования во время осуществления независимой профессиональной деятельности». Без уточнений, что речь идет лишь о расходах на ТМЦ, которые реализованы/использованы именно в течение отчетного периода.

Поэтому мы не видим никакой проблемы в том, что расходы, связанные с доходом одного года, будут отражены в учете по факту уплаты, например, в следующем году. Об этом, собственно, говорят и суды. См., в частности, постановление ВС от 11.12.2023 по делу № 380/2200/20.

Впрочем, еще раз отметим:

Речь, опять же, только о расходах, которые отражаются в гр. 6 Типовой формы.