Расчетные и валютные ограничения с контрагентами рф/рб
Обязательство перед кредиторами из рф/рб. Еще в начале войны постановлением Кабмина от 03.03.2022 № 187 (постановление № 187) введен мораторий (запрет) на выполнение любых обязательств (в том числе денежных), кредиторами (взыскателями) по которым являются:
— физические лица — граждане рф (кроме тех, которые проживают на территории Украины на законных основаниях);
— юридические лица — резиденты рф;
— отечественные юрлица, конечным бенефициарным собственником, членом или участником с долей в уставном капитале 10 % и больше которых является государство рф или физические лица — граждане рф, юридические лица — резиденты рф (то есть лица, связанные с государством-агрессором).
Любые сделки, которые нарушают требования постановления № 187, являются ничтожными
То есть такими, для признания недействительности которых не нужно отдельное решение суда (ч. 2 ст. 215 ГКУ).
Валютные операции. Наряду с перечисленными кабминовскими запретами, работают также ограничения от НБУ. Так, п. 17 постановления № 18* запрещено осуществлять любые валютные операции:
1) с использованием русских рублей и белорусских рублей;
2) участником которых является юридическое или физическое лицо, которое имеет местонахождение (зарегистрировано / постоянно проживает) в рф или в рб;
3) для выполнения обязательств перед юридическими или физическими лицами, которые имеют местонахождение (зарегистрированы / постоянно проживают) в рф или в рб.
То есть запреты, определенные п. 17 постановления № 18, распространяются на валютные операции (см. письмо НБУ от 27.05.2022 № 25-0005/37070):
— по осуществлению банками переводов в гривнях / иностранной валюте, инициированных юридическими или физическими лицами, которые имеют местонахождение (зарегистрированы / постоянно проживают) в рф или в рб;
— по зачислению поступлений в гривнях / иностранной валюте на счета таких лиц в банках Украины.
Исчерпывающий перечень операций, на которые не распространяются запреты из п. 17, определен п. 172 постановления № 18.
В то же время согласно пп. 15 и 151 постановления № 18 запрещено:
— осуществлять расходные операции по счетам резидентов рф и рб, по счетам юрлиц (кроме банков), конечными бенефициарными собственниками которых являются резиденты рф и рб;
— зачислять средства на счета физических лиц по переводам, инициированным с использованием платежных инструментов — платежных карт, эмитированных банками рф и рб;
— принимать в Украине платежные карты, эмитированные банками рф и рб (включая переводы, осуществления расчетов и выдачу наличности).
Исключение составляют отдельные осуществленные на территории Украины операции, определенные в пп. 1 — 13 п. 15 постановления № 18.
Списывать ли задолженность перед контрагентами из рф/рб?
Общий случай. Все вышеприведенные запреты в отношении расчетов с контрагентами из страны-агрессора действуют во время военного положения (ВП). То есть имеют временный характер. Русские и белорусские рубли фактически заблокированы на текущих счетах на период войны. Валютные операции с ними запрещены. Однако они не изъяты из обращения.
Если предприятие экспортировало до войны товары контрагентам из враждующих стран или средства возвращаются по операциям по импорту товаров, то получить валюту даже в рублях удастся. Главное, чтобы такие контрагенты решили погасить свои долги. В то же время рассчитаться со своими кредиторами из страны-агрессора, даже если их счета открыты в банках Украины, во время ВП предприятие возможности не имеет. Это станет возможным только после завершения ВП и отмены действия постановления № 18. А потому
пока что преждевременно списывать дебиторскую и кредиторскую задолженности с контрагентами из страны-агрессора, которая возникла до начала военной агрессии и введения ВП, то есть до 24.02.2022
Тем более, что в отношении такой задолженности можно приостановить течение срока исковой давности, как и в случае с любой другой иностранной задолженностью, погасить которую нельзя из-за военных ограничений (см. статью «Сроки исковой давности в ВЭД: как сейчас считать?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 35). Но для этого нужно доказать форс-мажор по каждому конкретному ВЭД-контракту.
Заодно текущую финансовую дебиторскую задолженность можно признать сомнительной (есть вероятность ее непогашения) и создать под нее резерв сомнительных долгов (см. подробно статьи «Как малодоходнику начать создавать резерв сомнительных долгов?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 4 и «Изменилась платежеспособность дебиторов: не забудьте о резерве сомнительных долгов» // «Налоги & бухучет», 2022, № 47).
Следовательно, рубли и задолженность в них нужно и в дальнейшем учитывать на балансе. А
требования фискалов списать задолженность резидентов рф/рб является безосновательными
Поскольку вообще ниоткуда не следуют. Понятно, что налоговики хотят, чтобы списали именно кредиторскую задолженность — тем самым увеличили доход и в итоге заплатили с этого налог на прибыль. Однако, опять-таки, эта выдумка контролеров незаконна.
Списание на основании решения СНБО. Исключение представляет только случай, когда предприятие приняло управленческое решение о непризнании кредиторской задолженности перед контрагентом — резидентом государства-агрессора (россии), опираясь на решение СНБО от 22.02.2023 (введено в действие Указом Президента Украины от 22.02.2023 № 89/2023). Тогда вполне можно списать с баланса такую кредиторскую задолженность раньше истечения срока исковой давности.
О том, что такую «русскую» кредиторскую задолженность можно списать, свидетельствует п. 66 подразд. 4 разд. XX НКУ. По его требованиям финрезультат до налогообложения уменьшается, в частности, на сумму долга, включенного в состав дохода, право требования по которому принудительно исключено как объект права собственности рф и ее резидентов в соответствии с решением СНБО и который считается погашенным (см. письма ГНСУ от 12.03.2025 № 1304/ІПК/99-00-21-02-02, от 03.02.2025 № 519/ІПК/99-00-21-02-02 и от 18.07.2023 № 1945/ІПК/99-00-21-02-02-06).
Но признать доход от списания такой задолженности следовало еще на 07.03.2022 — дату вступления в силу Закона Украины от 03.03.2022 № 2116-IX (см. письма ГУ ГНС в г. Киеве от 24.04.2024 № 2306/ІПК/26-15-04-05-07, ГНСУ от 30.01.2025 № 448/ІПК/99-00-21-02-02 и от 16.10.2023 № 3578/ІПК/99-00-21-02-02-06).
Если же право требования по долгу («русской» кредиторской задолженности) принудительно не исключено как объект права собственности рф и ее резидентов, то и уменьшающую разницу по п. 66 подразд. 4 разд. XX НКУ не применяют (финрезультат до налогообложения не уменьшают). Такую задолженность не списывают, а продолжают учитывать на балансе. И здесь возникает справедливый вопрос:
следует ли рассчитывать курсовые разницы (КР) по задолженности с резидентами рф/рб, которая возникла до начала военной агрессии и введения ВП, то есть до 24.02.2022?
И, в частности, по кредиторской задолженности перед контрагентами — резидентами рф/рб?
Курсовые разницы по задолженности рф/рб: как учитывать?
Нацстандартные правила. Подробно о расчете курсовых разниц вы можете узнать из статьи «Курсовые разницы и как их считать» // «Налоги & бухучет», 2022, № 62. Теперь же лишь напомним, что по нормам п. 8 НП(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» КР рассчитывают исключительно по монетарным статьям в иностранной валюте. Русские рубли, которые имеются на текущем валютном счете в банке, и монетарная задолженность в русских и белорусских рублях (как дебиторская, так и кредиторская) здесь не исключение. Ведь еще раз отметим:
валютные операции с использованием русских и белорусских рублей на сегодня заблокированы временно именно на период действия ВП (п. 17 постановления № 18)
Когда ВП отменят, очевидно, и постановление № 18 перестанет действовать. Ведь им определены особенности работы банковской системы в период ввода ВП.
Да и в связи с введением ВП не было никаких изменений в порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете КР. То есть действуют те же правила, что и в довоенное время.
Аналогично поступаем и с монетарной задолженностью перед контрагентами из государства-агрессора в свободно конвертируемой валюте (долларах и евро).
В бухгалтерском учете КР от операционной деятельности отражают в составе прочих операционных доходов и расходов (п. 8 НП(С)БУ 21) — учитывают на субсчетах 714 «Доход от операционной курсовой разницы» и 945 «Потери от операционной курсовой разницы».
При этом в налоговоприбыльном учете бухучетные КР на общих основаниях (через доходы/расходы) участвуют в формировании финрезультата — объекта налогообложения (см. письма ГНСУ от 03.02.2025 № 519/ІПК/99-00-21-02-02 и ЦМУ ГНС по работе по КНП от 22.01.2025 № 328/ІПК/31-00-04-03-03). Никаких налоговых разниц для КР не предусмотрено. Поэтому бухфинрезультат до налогообложения не корректируют (см. письма ГНСУ от 01.12.2020 № 4915/ІПК/99-00-05-05-02-06 и от 04.09.2020 № 3688/ІПК/99-00-05-05-02-06, статью «Курсовые разницы в налоговоприбыльном учете» // «Налоги & бухучет», 2022, № 52).
Подход налоговиков. От прямого ответа на вопрос: должно ли предприятие начислять КР по кредиторской задолженности с оплаты товара в рублях перед поставщиками — резидентами рф/рб, которая возникла в результате импорта, который происходил в период до 24.02.2022, главные налоговики уклоняются и отсылают к Минфину (см. письмо ГНСУ от 03.02.2025 № 519/ІПК/99-00-21-02-02).
Впрочем фискалы на местах в целом не против расчета КР по «русской» кредиторской задолженности. Но при проверках им, безусловно, не нравятся расходы от отрицательных КР по монетарной кредиторской задолженности перед контрагентами рф/рб по полученным от них товарам/работам/услугам (Дт 945). Поэтому налоговики заявляют, что поскольку постановление № 18 запрещает переводить иностранную валюту резидентам рф/рб, то это значит, что в ближайшем будущем погашение задолженности перед ними предприятием не планируется и является маловероятным. Следовательно,
КР по «русской» задолженности, по мнению налоговиков, должны учитываться в составе прочего дополнительного капитала и отражаться в прочем совокупном доходе
При этом контролеры ссылаются на п. 9 НП(С)БУ 21. А по нему действительно отражают в составе прочего дополнительного капитала и признают в прочем совокупном доходе КР, которые возникают в отношении дебиторской задолженности или обязательств, погашение которых не планируется и не является вероятным в ближайшей перспективе. Но внимание (!) — по расчетам с хозяйственной единицей за пределами Украины. Учет таких КР ведут на субсчете 423 «Накопленные курсовые разницы» (см. письмо Минфина от 19.11.2013 № 31-08410-07-16/33606).
А по определению п. 4 НП(С)БУ 21 хозяйственная единица за пределами Украины — это дочернее, ассоциированное, совместное предприятие, филиал, представительство или другое подразделение предприятия, которые находятся или ведут хозяйственную деятельность за пределами Украины. То есть хозяйственная единица за пределами Украины — это объект инвестирования (дочернее предприятие или другое подразделение материнского предприятия). Зато п. 9 НП(С)БУ 21 написан для материнского предприятия (инвестора), а не для объекта инвестирования. Конечно,
контрагент-нерезидент — это никакая не хозяйственная единица за пределами Украины в понимании п. 9 НП(С)БУ 21
Указанная норма НП(С)БУ 21 касается хозяйственных единиц за пределами Украины именно украинских компаний. То есть когда средства инвестирует украинское материнское предприятие в свое дочернее предприятие за рубежом (см. письмо Минфина от 01.03.2019 № 35210-06-5/6144). В нашем же случае наоборот поставщик — резидент рф/рб фактически профинансировал украинское предприятие — поставил ему товар, в результате чего и возникла монетарная кредиторская задолженность.
Да и отдаленные сроки погашения задолженности из-за существующего запрета не являются тождественными понятию «погашение которых не планируется».
Поэтому вполне очевидно, что налоговики приплетают сюда п. 9 НП(С)БУ 21 незаконно. Их требование капитализировать КР по задолженности с резидентами рф/рб (отражать в составе прочего дополнительного капитала на субсчете 423) неправомерно и не выдерживает никакой критики. Место таким КР, как и КР по любой другой монетарной задолженности в иностранной валюте, в составе прочих операционных доходов и расходов — Кт 714 или Дт 945.
Выводы
- Переводить иностранную валюту контрагентам из страны-агрессора во время ВП запрещено. Поэтому пока действует ВП, списать такие задолженности с баланса не удастся.
- Единственное — возможно списать сугубо «русскую» кредиторку, право требования по которой принудительно исключено как объект права собственности рф и ее резидентов по решению СНБО.
- Налоговики считают, раз переводить инвалюту резидентам рф/рб запрещено, то это значит, что в ближайшем будущем погашение задолженности предприятием не планируется и является маловероятным. Поэтому КР по такой задолженности следует капитализировать.
- Это требование фискалов — безосновательное. Ведь п. 9 НП(С)БУ 21, на который они ссылаются, касается ситуации, когда средства инвестирует украинское материнское предприятие в свое дочернее предприятие за рубежом. Да и отдаленные сроки погашения задолженности не являются тождественными понятию «погашение которых не планируется».
