С какой стоимости начислять распределительные НО?
Подобные вопросы возникают из-за неоднозначных норм п. 199.1 НКУ, которым предусмотрено, что:
— начислить распределительные НО нужно исходя из базы налогообложения, определенной по правилам п. 189.1 НКУ. А таковой является: для ОС — балансовая (остаточная) стоимость, сложившаяся на начало отчетного (налогового) периода, в котором осуществлялись соответствующие операции (т. е. балансовая стоимость на начало периода «двойного» использования ОС). А для товаров/услуг — стоимость их приобретения. Однако в то же время установлено, что
— распределительные НО начисляют на общую сумму доли налога, уплаченного (начисленного) при приобретении. Тем самым подразумевается, что распределительные НО нужно начислять только по тем составляющим стоимости активов, по которым была сумма «входного» НДС. Отсюда
появляется вопрос — какую базу брать для начисления распределительных НО: всю балансовую стоимость «двойных» активов или только те составляющие их стоимости, по которым был НДС «на входе» (т. е. которые приобретались «с НДС»)?
Тут следует заметить, что, по большому счету, задача проводимого НДС-распределения и начисляемых по п. 199.1 НКУ распределительных НО — частично компенсировать сумму входного НДС (в части, приходящейся на необлагаемую деятельность). А при таком подходе получается, что если при приобретении активов были понесены расходы «с НДС» и «без НДС», то начислять распределительные НО на всю стоимость активов (в формировании которой поучаствовали как «НДСные», так и «безНДСные» составляющие) все-таки неправильно. Так как тем самым база для начисления распределительных НО окажется завышена. Ведь распределительные НО будут начислены даже с покупок без входного НДС! То есть распределение проведем тогда, когда НДС на входе не было?!
Поэтому, учитывая неоднозначность положений п. 199.1 НКУ, с таким запросом мы обратились к налоговикам. Фискалы пояснили: при начислении распределительных НО важно, был НДС на входе или не было. Поэтому отталкиваться нужно от тех расходов (приобретений), у которых была сумма входного НДС (т. е. от покупок «с НДС»). И
если стоимость «двойных» активов формировали составляющие, приобретенные «с НДС» и «без НДС», то базой начисления распределительных НО окажется не вся балансовая стоимость, а только ее часть — те составляющие, которые приобретались «с НДС»
А вот на составляющие стоимости «без входного НДС» распределительные НО начислять не нужно. А следовательно, при покупке «двойных» товаров, ОС на услуги перевозки, монтажа от неплательщиков НДС (без входного НДС) распределительные НО не начисляются (см. письмо ГНСУ от 25.12.2024 № 7451/К/99-00-21-03-02-09).
Как видим, налоговики подошли к вопросу взвешенно — высказались «за» включение в базу начисления распределительных НО только тех приобретений (т. е. тех составляющих стоимости «двойных» активов), по которым был на входе НДС.
Да и, по правде, сама процедура начисления распределительных НО требует в сводной распределительной НН указывать реквизиты (даты и номера) входных НН или других документов (таможенных деклараций, кассовых чеков, транспортных билетов и т. п.), входной НДС по которым нужно компенсировать. То есть указывать документы на покупки, совершенные «с суммой входного НДС». Так что подход налоговиков этим правилам соответствует.
Распределительные НО зависят от права на НК
А также следует учесть. Необходимость начисления распределительных НО возникает только после того, как появилось право на НК (т. е. только после того, как входная НН продавцом зарегистрирована). Однако по составляющим стоимости «двойных» активов (которые приобретались «с НДС») поставщики могут регистрировать НН в разные периоды. А следовательно, по таким составляющим окажутся разными и периоды начисления распределительных НО.
Так как в таком случае в одном периоде распределительные НО будут начислены отдельно со стоимости самого приобретенного актива, и отдельно — в других периодах с других составляющих его стоимости (которые приобретались «с НДС»). То есть
необходимость начисления распределительных НО будет возникать по мере регистрации поставщиками входных НН и появления права на НК
Если используемые ОС становятся «двойными»
Обязанность начислить распределительные НО может появиться по объектам ОС, которые использовались в облагаемой деятельности и стали использоваться в двойной деятельности со временем. Если стоимость таких объектов ОС также формировалась из составляющих (приобретений) «с НДС» и «без входного НДС» (от неплательщиков), то для начисления распределительных НО придется разграничить такие составляющие стоимости объекта. И начислять распределительные НО пропорционально тем составляющим стоимости ОС, которые приобретались «с НДС» (т. е. по которым был на входе НДС).
Пример. Купили оборудование у продавца — плательщика НДС за 360000 грн (в том числе НДС — 60000 грн). Кроме того, расходы на его доставку перевозчиком — неплательщиком НДС составили 20000 грн (без НДС). В итоге первоначальная стоимость объекта ОС составила 320000 грн.
Если такое оборудование (самортизированное, предположим, на 50 %) стали использовать в двойной деятельности, то распределительные НО следует начислить пропорционально части балансовой (остаточной) стоимости, по которой была сумма входного НДС. Поэтому:
— базой для начисления распределительных НО будет часть балансовой (остаточной) стоимости оборудования в размере 150000 грн, а
— сумма распределительных НО, соответственно, составит 30000 грн.
Выводы
- Стоимость «двойных» активов (товаров, ОС) может формироваться из составляющих (приобретений) «с суммой входного НДС» и «без входного НДС».
- Посредством начисления распределительных НО частично компенсируют НК. Поэтому, как пояснили контролеры, распределительные НО начисляются по тем составляющим стоимости «двойных» активов, по которым была сумма входного НДС.
- Если эксплуатируемые ОС стали использоваться в двойной деятельности со временем, начислить распределительные НО следует пропорционально тем составляющим стоимости ОС, по которым был на входе НДС.
