Обязательность переоценки
Процедура проведения переоценки (дооценки, уценки) основных средств (НА) урегулирована пп. 16 — 21 НП(С)БУ 7 «Основные средства» и пп. 35 — 40 Методрекомендаций № 561*.
Из положений этих нормативно-правовых актов следует, что
процедура переоценки касается объектов основных средств (ОС), у которых остаточная стоимость существенно отличается от их справедливой стоимости
Как именно сильно должна отличаться остаточная стоимость от справедливой, чтобы можно такую разницу считать существенной, НП(С)БУ 7 не конкретизирует.
Некоторую конкретику о размере этого предела можно отыскать в п. 35 Методрекомендаций № 561, а также в п.п. 2.20.1 Методрекомендаций № 635*. Там существенным отклонением для проведения переоценки или уменьшения полезности объектов ОС рекомендовано считать величину, которая равна:
— 1 % чистой прибыли (убытка) предприятия или
— 10 % отклонения остаточной стоимости объекта ОС от его справедливой стоимости.
В то же время следует помнить, что предложенные величины для определения предела существенности — это лишь рекомендации. Поэтому соблюдать их или нет, должно решать каждое предприятие самостоятельно. С этим соглашается и Минфин (письмо от 28.03.2014 № 31-08420-07/23-639/1/1084).
Установленный количественный критерий существенности для проведения переоценки на конкретном предприятии следует искать в приказе об учетной политике (п. 2.1 Методрекомендаций № 635). При этом предприятие может установить один критерий существенности для всех ОС, которые учитываются у него на балансе, или назначить отдельный критерий для каждой группы ОС.
В то же время даже если на предприятии будет зафиксировано существенное отклонение остаточной стоимости ОС от справедливой, то это еще не значит, что предприятие обязано осуществить переоценку. Ведь опираясь на положения п. 16 НП(С)БУ 7,
переоценка ОС вообще не является обязательной
То есть даже если указанное отклонение превысит порог существенности, предприятие может не проводить переоценку (см. письмо Минфина от 20.03.2003 № 053-2940, решение Запорожского окружного админсуда от 18.01.2021 по делу № 280/8114/20).
Следовательно, только руководство предприятия может принять окончательное решение о проведении переоценки ОС.
Принимая такое решение, стоит помнить, что:
— переоценить только одно ОС не удастся. На эту же дату придется переоценить все остальные объекты той группы, к которой относится этот объект, независимо от того, насколько их остаточная стоимость отличается от справедливой (п. 16 НП(С)БУ 7, п. 35 Методрекомендаций № 561);
— после этого ОС группы, объекты которой уже подверглись переоценке, обязательно переоценивают с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости (п. 16 НП(С)БУ 7, п. 35 Методрекомендаций № 561). Поэтому когда один раз начали проводить переоценку, ее следует делать в дальнейшем обязательно.
Поэтому перед тем как проводить переоценку, следует хорошо об этом подумать.
Какие объекты не подлежат переоценке
Как было сказано выше, под переоценку попадают только ОС. В то же время и здесь есть свои исключения. Так, например, нельзя переоценить:
1) малоценные необоротные материальные активы (МНМА) и библиотечные фонды, но не все, а только те, на которые амортизация начисляется по методам «50 % / 50 %» (в размере 50 % в первом месяце эксплуатации этого объекта, а остальные 50 % — в месяце списания с баланса) и «100 %» (в размере 100 % в первом месяце использования).
В то же время если МНМА и библиотечные фонды амортизируются с помощью других методов амортизации (прямолинейного или производственного), то их переоценивают в общем порядке;
2) инвестиционную недвижимость — притом, как ту, которая оценена по справедливой стоимости, так и ту, которая учитывается по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной амортизации с учетом потерь от уменьшения полезности и выгод от ее восстановления (п. 18 НП(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость»).
Все остальные ОС, в том числе и незавершенные капитальные инвестиции (возможность их переоценки предусмотрена п. 40 Методрекомендаций № 561), можно переоценить.
Когда проводить переоценку
Проводить переоценку ОС, в том числе и определять существенность отклонения остаточной стоимости объекта от справедливой, следует на дату баланса (п. 16 НП(С)БУ 7 и п. 35 Методрекомендаций № 561).
Если проанализировать нормы Закона о бухучете*, то получается, что
датой баланса считается дата, на которую предприятие составляет финансовую отчетность (п. 3 НП(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах»)
* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.
Учитывая это, а также периодичность составления финотчетности, считаем, что:
— предприятия, которые составляют исключительно годовую финансовую отчетность (микропредприятия, а также непредпринимательские общества, кроме МСФО-обязанных), проводят переоценку раз в году по состоянию на 31 декабря;
— предприятия, которые составляют промежуточную финотчетность по результатам первого квартала, первого полугодия, девяти месяцев (крупные, средние и малые предприятия, а также микропредприятия, которые являются высокодоходниками и подают налоговикам промежуточную финотчетность в составе прибыльной декларации за отчетный квартал), проводят переоценку на конец последнего дня квартального отчетного периода.
Правда, любое предприятие своей учетной политикой может решить составлять ежемесячную финотчетность или за другой период (ст. 13 Закона о бухучете). Тогда дата баланса сдвигается — ею будет последний день отчетного месяца (другого периода).
Как определить справедливую стоимость ОС?
Если было принято решение провести переоценку ОС, то предприятие должно определить справедливую стоимость ОС. Ее самостоятельно предприятие определить не может. Для определения такой стоимости следует обязательно обратиться к независимому специалисту-оценщику (см. письмо Минфина от 26.03.2009 № 31-34010-10/23-1462/1846). На это прямо указывает ч. 2 ст. 7 Закона № 2658*.
Искать справедливую стоимость ОС следует в отчете об оценке имущества / акте оценки имущества, который предоставит специалист-оценщик (ст. 12 Закона № 2658).
Причем датой оценки считают дату (число, месяц и год), по состоянию на которую осуществляются процедуры оценки имущества и определяется его стоимость (ст. 3 Закона № 2658). Поэтому для целей учета желательно, чтобы дата переоценки, указанная в отчете / акте оценки имущества, совпадала с датой баланса. Хотя сам отчет/акт, безусловно, может быть датирован другим числом и составлен уже после даты баланса.
Механизм осуществления переоценки
Начало переоценки. Перед самой переоценкой формируется приказ (распоряжение) о ее проведении. В нем определяют дату проведения переоценки, группу ОС, которые подлежат переоценке, и лица, которые отвечают за ее проведение.
После этого заказывают у оценщика проведение оценки.
Процедура переоценки. Дальше после получения отчета / акта оценки имущества следует провести саму процедуру переоценки ОС. Для этого сравнивают остаточную стоимость ОС по данным бухучета со справедливой стоимостью, определенной оценщиком.
Если в результате сравнения:
— справедливая стоимость объекта ОС превышает остаточную, то предприятию следует дооценить ОС;
— справедливая стоимость будет меньше остаточной, то стоит осуществить уценку актива.
Причем, как уже упоминалось выше, переоценку ОС следует делать с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от их справедливой стоимости (об этом см. выше). Поэтому дооценка и уценка ОС могут чередоваться в отношении переоцененных ОС не один раз. То есть может происходить дооценка уцененного объекта или уценка дооцененного и т. п.
Чтобы осуществить переоценку ОС, стоит осуществить две операции:
— дооценку (уценку) первоначальной стоимости объекта ОС;
— дооценку (уценку) износа объекта ОС.
Для определения переоцененной первоначальной стоимости ОС и переоцененной суммы износа ОС придется умножить первоначальную стоимость и накопленный износ ОС на индекс переоценки.
Индекс переоценки определяется путем деления справедливой стоимости объекта переоценки на его остаточную стоимость (п. 17 НП(С)БУ 7, п. 36 Методрекомендаций № 561)
При этом если объект ОС раньше уже переоценивали, остаточную стоимость берут с учетом таких проведенных прошлых переоценок.
Если в результате расчета индекса получаем показатель больше единицы, то происходит дооценка актива, если меньше — то уценка. Такой алгоритм переоценки касается всех ОС, в том числе и тех, которые полностью самортизированы.
Отражение переоценки. Результаты переоценки объекта ОС оформляют актом переоценки ОС. Его можно составить в произвольной форме. Главное, чтобы этот документ содержал все реквизиты, присущие первичному документу. Можно взять и бюджетную форму акта, утвержденную приказом Минфина от 13.09.2016 № 818 (ср. ).
На основе созданного акта данные о переоценке (о новой величине первоначальной стоимости и сумме износа) объектов ОС отражают в регистрах аналитического учета ОС, то есть в инвентарной карточке учета ОС, книге учета ОС, ведомости учета необоротных активов и износа (п. 18 НП(С)БУ 7, п. 36 Методрекомендаций № 561).
После проведения переоценки объект ОС, который попал под переоценку, будет учитываться по новой остаточной стоимости, которая будет равна его справедливой стоимости. А значит, после переоценки начислять амортизацию на такой ОС следует из новой (переоцененной) стоимости объекта ОС.
О бухучете дооценки/уценки ОС и о влиянии ее на налоговый учет читайте в «Правильно платим налоги в случае дооценки необоротных активов» // «Налоги & бухучет», 2025, № 22 и «Правильно платим налоги при уценке необоротных активов» // «Налоги & бухучет», 2025, № 22.
Выводы
- Под переоценку могут попасть ОС только тогда, когда их остаточная стоимость существенно отличается от справедливой стоимости.
- Переоценка ОС является добровольной инициативой предприятия и не обязательной.
- Справедливую стоимость ОС, в отношении которого проводят переоценку, определяют не самостоятельно, а с привлечением к этому независимого специалиста-оценщика.
- Проводить переоценку ОС следует на дату баланса. Если предприятие составляет промежуточную финотчетность, то проводить переоценку можно на дату промежуточного баланса.
- Если один раз проведена переоценка ОС, то ее следует будет проводить постоянно с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от их справедливой стоимости.
