Сразу скажем, что импортный НДС, доплаченный по листу корректировки к таможенной декларации, получится учесть в составе налогового кредита и отразить в декларации по НДС. Рассмотрим как.
Лист корректировки
После завершения таможенного оформления внесение изменений в таможенную декларацию (ТД) возможно, в частности, путем оформления таможенным органом к ТД листа корректировки (п. 37 Положения № 450*). Форма листа корректировки приведена в приложении 4 к Положению № 450. Порядок оформления листа корректировки утвержден приказом Минфина от 06.11.2012 № 1145.
* Положение о таможенных декларациях, утвержденное постановлением КМУ от 21.05.2012 № 450.
При этом
лист корректировки к ТД может оформляться, в частности, при необходимости исправления сведений, связанных с доплатой или возвратом таможенных платежей
В данном случае лист корректировки оформлен таможенным органом в связи с доначислением импортного НДС ввиду исправления сведений в ТД и применения другой ставки НДС.
После оформления листа корректировки его электронная копия вносится в базу данных таможни и передается ГТСУ органам ГНС.
Оформленный таможенным органом лист корректировки является неотъемлемой частью соответствующей таможенной декларации и служит основанием для проведения плательщиком корректировки импортного НДС.
Корректировка импортного НДС
НК — по листу корректировки. По правилам при импорте сумму уплаченного ввозного НДС можно включить в налоговый кредит (НК) на основании надлежащим образом оформленной ТД (абзац четвертый п. 198.2, п. 201.12 НКУ). В свою очередь, оформленный таможенным органом лист корректировки является неотъемлемой частью соответствующей ТД (по сути — приложением к ней). Поэтому
сумму доплаченного импортного НДС плательщик имеет право включить в состав НК того отчетного периода, в котором к таможенной декларации оформлен лист корректировки (письмо ГНСУ от 11.02.2025 № 681/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК)
При этом лист корректировки к ТД считается оформленным на дату завершения таможенного оформления, которая определяется по факту проставления должностным лицом таможенного органа оттиска личной номерной печати (при бумажном оформлении) или при наличии отметки должностного лица таможенного органа о завершении таможенного оформления с использованием электронной подписи или печати, базирующихся на квалифицированном сертификате открытого ключа, после преобразования электронного документа в визуальную форму (при электронном декларировании) (письмо ГНСУ от 06.02.2024 № 601/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК).
Причем такая сумма доплаченного импортного НДС не может быть отнесена в состав НК какого-либо другого отчетного периода. Поэтому если плательщик не покажет корректировку НК (в данном случае увеличение НК) в соответствующем периоде (на основании листа корректировки), то отразить НК можно будет через механизм исправления ошибок — т. е. подав к такому периоду уточняющий расчет (письмо ГНСУ от 20.05.2024 № 2827/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК).
Лимит регистрации увеличится через ∑Митн. Доплата импортного НДС и оформление листа корректировки повлияют на лимит для регистрации налоговых накладных (∑Накл, п. 2001.3 НКУ). Так как (согласно п. 9 Порядка электронного администрирования НДС, утвержденного постановлением КМУ от 16.10.2014 № 569)
оформленный лист корректировки учтется в показателе ∑Митн — составляющей лимита
А значит, сумма реглимита увеличится (письма ГНСУ от 11.02.2025 № 681/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 05.03.2024 № 1161/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Что в декларации по НДС?
Отдельных строк для корректировки импортного НДС в декларации по НДС не предусмотрено. Поэтому, как поясняют налоговики,
корректировку налогового кредита на основании листа корректировки к таможенной декларации (в зависимости от ставки НДС) отражают в строках 11.1, 11.2, 11.3 декларации по НДС,
т. е. в тех же строках, что и сам импортный НК (БЗ 101.24). Причем в зависимости от возникшей ситуации (т. е. смотря, что происходит: уменьшение или увеличение НК) корректировка может отражаться со знаком «-» или «+».
Правда, поскольку в данном случае НК-корректировка связана с изменением ставки НДС (с 7 % на 20 %), считаем, что ее можно в декларации по НДС показать развернуто и отразить:
— в стр. 11.2 (со знаком «-») — снимаемый 7 % НДС, а
— в стр. 11.1 (со знаком «+») — добавляемый 20 % НДС.
Еще заметьте, что возвращаться в прошлое и подавать УР, скажем, к периоду оформления ТД — сентябрю 2024 (т. е. исправлять сентябрьскую декларацию по НДС, в которой был отражен НК на основании ТД с 7 % НДС) не нужно. А в данном случае корректировку импортного НДС нужно провести текущим периодом — в периоде оформления листа корректировки (т. е. в данном случае — в декларации за февраль 2025 года).
Правда, хотим отметить странную консультацию налоговиков (см. БЗ 101.13), в которой говорится, что по ТД, в которой допущены ошибки, НК может быть сформирован только при условии составления к ней листа корректировки. И из которой может показаться, что пока нет листа корректировки, НК показывать нельзя. И все-таки считаем, что налоговики в ней просто неудачно высказались, хотя подразумевали общепринятый подход — что сперва НК отражаем по ТД, а после — корректируем по листу корректировки. Подробности — в нашем комментарии «Ошибка в таможенной декларации: последствия для налогового кредита» // «Налоги & бухучет», 2025, № 25.
Пример. В сентябре 2024 при импорте товаров стоимостью $10000 уплачен импортный НДС (по ставке 7 %) в сумме 28840 грн. В феврале 2025 таможней при проверке доначислен НДС (по ставке 20 %) в размере 82400 грн. Доплачена сумма импортного НДС (разница) в размере 53560 грн.
В учете корректировка импортного НДС отразится следующим образом:
Корректировка импортного НДС
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн | |
| Дт | Кт | |||
| Уплата 7 % импортного НДС (при ввозе в сентябре 2024, курс НБУ — 41,20 грн/$) | ||||
| 1 | Уплачен ввозной импортный НДС [($10000 х 41,20 грн/$ х 7 % = 28840 грн] | 377 | 311 | 28840 |
| 2 | Включена в состав НК сумма импортного НДС, уплаченного при ввозе (на основании импортной ТД) | 641/НДС | 377 | 28840 |
| Корректировка импортного НДС (с 7 % до 20 %) (на основании листа корректировки в феврале 2025) | ||||
| 3 | Доплачена сумма ввозного НДС (оформлен лист корректировки) [($10000 х 41,20 грн/$) х 20 % - 28840 грн = 53560 грн] | 377 | 311 | 53560 |
| 4 | Включена в состав НК сумма доплаченного импортного НДС (на основании листа корректировки) | 641/НДС | 377 | 53560 |
| При этом в декларации по НДС в связи с корректировкой НК по листу корректировки отразим: — в стр. 11.2 — сумму «-28840 грн» и — в стр. 11.1 — сумму «82400 грн». | ||||
Выводы
- Лист корректировки является неотъемлемой частью соответствующей таможенной декларации.
- Доплаченный импортный НДС можно включить в состав НК в периоде оформления листа корректировки.
- Корректировку налогового кредита на основании листа корректировки к таможенной декларации отражают в строках 11.1, 11.2, 11.3 декларации по НДС.
