Сроки регистрации уменьшающих РК по НКУ
По правилам п. 192.1 НКУ уменьшающий РК (на покупателя — плательщика НДС) составляет продавец, а зарегистрировать его в ЕРНН должен покупатель (для чего продавец отправляет покупателю составленный РК). Поэтому и штраф за несвоевременную регистрацию уменьшающего РК налагается на покупателя (лицо, которое обязано зарегистрировать РК), а не на продавца (БЗ 101.27).
А потому, чтобы сделать покупателя штрафонезависимым от продавца (и защитить от штрафов за просрочку регистрации, если, скажем, продавец затягивает с отправлением РК), для уменьшающих РК (составленных на покупателей — плательщиков НДС) в НКУ установлен специальный срок регистрации — который привязан к дате получения покупателем РК. И зарегистрировать уменьшающий РК покупатель должен в следующие сроки:
Специальные сроки регистрации уменьшающих РК (на плательщиков НДС) по НКУ
| Уменьшающие РК на покупателей — плательщиков НДС: | Норма НКУ | Срок регистрации |
| — с датой составления до 16.01.2023 | в течение 15 календарных дней со дня получения покупателем уменьшающего РК | |
| — с датой составления с 16.01.2023* | в течение 18 календарных дней со дня получения покупателем уменьшающего РК | |
| * О том, что продленные сроки регистрации (из п. 89 подразд. 2 разд. ХХ НКУ) применяются к НН/РК с датой составления начиная с 16.01.2023, отмечалось в разъяснении ГНСУ от 08.02.2023 и БЗ 101.16). | ||
Таким образом, для покупателя важна именно дата получения (!) уменьшающего РК от продавца — поскольку зарегистрировать уменьшающий РК покупатель должен в течение 15 (18) дней со дня получения. Поэтому
именно на эти сроки и нужно ориентироваться при определении количества дней просрочки и применения к покупателю штрафов за несвоевременную регистрацию уменьшающих РК
Подход налоговиков
Однако налоговики такие специальные сроки регистрации уменьшающих РК, установленные НКУ, игнорировали. И определяли предельные сроки регистрации и количество дней просрочки для уменьшающих РК, отталкиваясь от общих правил.
Свою позицию налоговики строили на том, что механизм фиксации даты получения покупателем РК в НКУ не установлен и в ЕРНН такая дата не видна. Поэтому при регистрации любых уменьшающих РК (в том числе составленных на покупателей — плательщиков НДС) фискалы рекомендовали ориентироваться (как и по налоговым накладным) на общие сроки регистрации — т. е. смотря, в какой половине месяца (первой или второй) составлены РК. И соответственно регистрировать уменьшающие РК:
— с датой составления до 16.01.2023 — до последнего дня месяца / 15-го числа следующего месяца (т. е. в общие сроки, установленные абзацами 15, 16 п. 201.10 НКУ), а
— с датой составления с 16.01.2023 — до 5-го числа следующего месяца / до 18-го числа следующего месяца (т. е. в продленные сроки, установленные п. 89 подразд. 2 разд. ХХ НКУ) (БЗ 101.15, письма ГНСУ от 01.02.2024 № 545/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, от 30.01.2024 № 486/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, от 08.12.2023 № 4557/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК).
Соответственно, придерживаясь этого подхода,
с учетом общих сроков регистрации налоговики определяли дни просрочки и выставляли покупателям штрафы за несвоевременную регистрацию уменьшающих РК
Хотя, бывало, что по уменьшающим РК фискалы ориентировались даже не на общие сроки регистрации, а почему-то вообще на 15 (18) дней с даты составления РК — что еще больше вызывало удивление.
А если продавец затягивал с отправлением РК — налоговики советовали покупателю жаловаться на продавца (с помощью приложения Д6 к декларации по НДС) (письма ГНСУ от 01.02.2024 № 545/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, от 30.01.2024 № 486/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, от 08.12.2023 № 4557/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК). Ну а при запоздалом получении уменьшающего РК от продавца — если просрочка в регистрации уменьшающего РК зафиксирована актом камералки — подавать возражения к акту (с документами и пояснениями, подтверждающими факт несвоевременного получения покупателем уменьшающего РК от продавца) (письма ГНСУ от 21.02.2025 № 914/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 22.03.2024 № 8151/7/99-00-04-02-03-07, от 23.04.2024 № 2295/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК).
Правда, со временем ГНСУ проинформировала о появлении специального электронного сервиса SWinED (Single Window of Electronic Documents), предназначенного для обмена уменьшающими РК между контрагентами. И о том, что с помощью него может подтверждаться (фиксироваться) дата получения покупателем уменьшающего РК от продавца (новость ГНСУ от 06.06.2024, БЗ 101.15, письма ГНСУ от 16.12.2024 № 5727/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 16.12.2024 № 5713/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК). Для настройки обмена РК с контрагентами с помощью такого сервиса плательщики могут обратиться к своему предоставителю услуг по обмену электронными документами и подаче отчетности.
Иначе если этот сервис контрагенты не используют, то налоговики советовали по уменьшающим РК все так же определять предельные сроки регистрации с учетом общих сроков регистрации, установленных абзацами 15, 16 п. 201.10 и п. 89 подразд. 2 разд. ХХ НКУ (БЗ 101.15).
Впрочем, впоследствии возможности Электронного кабинета (ЭК) доработали, и контролеры стали разъяснять, что
информацию о дате получения уменьшающего РК можно посмотреть в ЭК — в поле «Дата надходження» подрежима «Отримані РК» режима «Реєстрація ПН/РК» (БЗ 101.17)
Поэтому надеемся, что практика безосновательного штрафования покупателей по уменьшающим РК наконец-то прекратится, так как становится возможным отследить дату получения РК. Тем более, что суды в таких случаях защищают налогоплательщиков.
Суды — за покупателей
Конечно же, подход налоговиков безоснователен и противоречит НКУ. Ведь для покупателя не может наступать ответственность из-за действий продавца. И запоздалая отправка продавцом РК не должна становится поводом для применения штрафов к покупателю. А для покупателя ситуация может стать штрафоопасной, только если покупатель сам допустит нарушение и просрочит 15 (18)-дневный срок регистрации РК.
Это признавали и суды, вставая на защиту покупателей. Поэтому в тех случаях, когда налоговики считали дни просрочки, отталкиваясь от общих сроков регистрации, служители Фемиды отмечали, что
покупатель может своевременно зарегистрировать РК только при условии выполнения поставщиком своей обязанности по своевременному отправлению покупателю уменьшающего РК
Иначе, если продавец такой своей обязанности по отправлению РК покупателю не выполнил, то это делает невозможным своевременную регистрацию уменьшающего РК покупателем. Поэтому к покупателю в таком случае не могут применяться штрафы за запоздалую регистрацию РК (постановление ВС от 03.03.2023 по делу № 300/1765/19; постановление ВС от 28.04.2020 по делу № 810/198/16).
А также суды отклоняли рекомендации налоговиков о подаче жалобы на продавца, так как в действительности положения п. 201.10 НКУ этого не предусматривают и не предоставляют право обращаться с заявлением-жалобой на продавца в случае несвоевременной отправки покупателю РК.
Рассматривая споры, суды также отмечали, что покупатель не может повлиять на дату составления и отправки продавцом РК. То есть покупатель не может нести ответственность за задержки, которые возникают до момента получения от продавца этого документа. Поэтому оправданным является подход законодателя относительно исчисления срока регистрации уменьшающего РК покупателем именно с даты получения РК. И то, что НКУ не предусмотрен механизм фиксации даты получения РК покупателем (на чем стоят налоговики), не дает правовых оснований смещать отсчет срока регистрации уменьшающих РК с «даты получения» к «дате составления» (постановление ВС от 12.03.2025 по делу № 380/3834/24).
Еще больше обнадеживает свежее решение Верховного Суда (см. постановление ВС от 23.01.2025 по делу № 280/4889/24), в котором обращалось внимание на то, что:
— сроки регистрации уменьшающих РК исчисляются со дня получения РК покупателем (а не со дня составления РК). Поэтому
обязательным условием для установления факта нарушения (несвоевременной регистрации РК) является установление даты получения покупателем уменьшающего РК
— если у налоговиков нет сведений о дате получения покупателем уменьшающего РК (и в частности, ни акт проверки, ни расчет сумм штрафов к НУР информации о дате получения уменьшающего РК покупателем не содержат), то, следовательно, налоговиками не доказано нарушение покупателем сроков регистрации РК. Поэтому в таком случае у налоговиков отсутствуют основания для применения к покупателю штрафов за просрочку регистрации уменьшающих РК. Как следствие, суд признал штрафное НУР налоговиков неправомерным.
И кстати, рассматривая штрафные споры, такие выводы Верховного Суда суды уже берут на вооружение (см. постановление ВС от 12.03.2025 по делу № 160/12120/24, постановление ВС от 12.03.2025 по делу № 380/3834/24, решение Киевского окружного админсуда от 26.02.2025 по делу № 320/30491/24).
Выводы
- Зарегистрировать уменьшающий РК покупатель должен в течение 15 (18) дней с даты получения. Поэтому для покупателя важна именно дата получения (а не составления) уменьшающего РК.
- С учетом даты получения уменьшающего РК должны определяться дни просрочки и необходимость применения к покупателю штрафов за несвоевременную регистрацию РК.
- Однако налоговики отталкивались от даты составления РК продавцом (а не от даты получения покупателем) и советовали регистрировать уменьшающие РК в общие сроки регистрации. Но если фискалы пытались штрафовать покупателей с учетом общих сроков регистрации — за покупателей вступались суды.
- Надеемся, что практика безосновательного штрафования покупателей наконец-то прекратится. Ведь информация о дате получения уменьшающего РК теперь содержится в ЭК.
