Строки реєстрації зменшуючих РК за ПКУ
За правилами п. 192.1 ПКУ зменшуючий РК (на покупця — платника ПДВ) складає продавець, а зареєструвати його в ЄРПН повинен покупець (для чого продавець відправляє покупцеві складений РК). Тому і штраф за несвоєчасну реєстрацію зменшуючого РК накладається на покупця (особу, яка зобов’язана зареєструвати РК), а не на продавця (БЗ 101.27).
А тому, щоб зробити покупця штрафонезалежним від продавця (і захистити від штрафів за прострочення реєстрації, якщо, скажімо, продавець затягує з відправленням РК), для зменшуючих РК (складених на покупців — платників ПДВ) у ПКУ встановлений спеціальний строк реєстрації — який прив’язаний до дати отримання покупцем РК. І зареєструвати зменшуючий РК покупець повинен у такі строки.
Спеціальні строки реєстрації зменшуючих РК (на платників ПДВ) за ПКУ
| Зменшуючі РК на покупців — платників ПДВ: | Норма ПКУ | Строк реєстрації |
| — з датою складання до 16.01.2023 | протягом 15 календарних днів з дня отримання покупцем зменшуючого РК | |
| — з датою складання з 16.01.2023* | протягом 18 календарних днів з дня отримання покупцем зменшуючого РК | |
| * Про те, що продовжені строки реєстрації (з п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ) застосовуються до ПН/РК з датою складання починаючи з 16.01.2023, зазначалося в роз’ясненні ДПСУ від 08.02.2023 і БЗ 101.16. | ||
Таким чином, для покупця важлива саме дата отримання (!) зменшуючого РК від продавця — оскільки зареєструвати зменшуючий РК покупець повинен протягом 15 (18) днів з дня отримання. Тому
саме на ці строки і треба орієнтуватися при визначенні кількості днів прострочення і застосування до покупця штрафів за несвоєчасну реєстрацію зменшуючих РК
Підхід податківців
Проте податківці такі спеціальні строки реєстрації зменшуючих РК, встановлені ПКУ, ігнорували. І визначали граничні строки реєстрації та кількість днів прострочення для зменшуючих РК, відштовхуючись від загальних правил.
Свою позицію податківці будували на тому, що механізм фіксації дати отримання покупцем РК у ПКУ не встановлений і в ЄРПН такої дати не видно. Тому при реєстрації будь-яких зменшуючих РК (у тому числі складених на покупців — платників ПДВ) фіскали рекомендували орієнтуватися (як і за податковими накладними) на загальні строки реєстрації — тобто дивлячись, у якій половині місяця (першій чи другій) складені РК. І відповідно реєструвати зменшуючі РК:
— з датою складання до 16.01.2023 — до останнього дня місяця / 15-го числа наступного місяця (тобто в загальні строки, встановлені абзацами 15, 16 п. 201.10 ПКУ), а
— з датою складання з 16.01.2023 — до 5-го числа наступного місяця / до 18-го числа наступного місяця (тобто в продовжені строки, встановлені п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ) (БЗ 101.15, листи ДПСУ від 01.02.2024 № 545/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, від 30.01.2024 № 486/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, від 08.12.2023 № 4557/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК).
Відповідно, дотримуючись цього підходу,
з урахуванням загальних строків реєстрації податківці визначали дні прострочення і виставляли покупцям штрафи за несвоєчасну реєстрацію зменшуючих РК
Хоча, бувало, що щодо зменшуючих РК фіскали орієнтувалися навіть не на загальні строки реєстрації, а чомусь узагалі на 15 (18) днів з дати складання РК — що ще більше викликало здивування.
А якщо продавець затягував з відправленням РК — податківці радили покупцеві скаржитися на продавця (за допомогою додатка Д6 до декларації з ПДВ) (листи ДПСУ від 01.02.2024 № 545/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, від 30.01.2024 № 486/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК, від 08.12.2023 № 4557/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК). Ну а при запізнілому отриманні зменшуючого РК від продавця — якщо прострочення в реєстрації зменшуючого РК зафіксоване актом камералки — подавати заперечення до акта (з документами і поясненнями, що підтверджують факт несвоєчасного отримання покупцем зменшуючого РК від продавця) (листи ДПСУ від 21.02.2025 № 914/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 22.03.2024 № 8151/7/99-00-04-02-03-07, від 23.04.2024 № 2295/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК).
Щоправда, з часом ДПСУ проінформувала про появу спеціального електронного сервісу SWinED (Single Window of Electronic Documents), призначеного для обміну зменшуючими РК між контрагентами. І про те, що за допомогою нього може підтверджуватися (фіксуватися) дата отримання покупцем зменшуючого РК від продавця (новина ДПСУ від 06.06.2024, БЗ 101.15, листи ДПСУ від 16.12.2024 № 5727/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 16.12.2024 № 5713/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК). Для налаштування обміну РК з контрагентами за допомогою такого сервісу платники можуть звернутися до свого надавача послуг з обміну електронними документами та подання звітності.
Інакше якщо цей сервіс контрагенти не використовують, то податківці радили за зменшуючими РК усе так само визначати граничні строки реєстрації з урахуванням загальних строків реєстрації, встановлених абзацами 15, 16 п. 201.10 і п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ (БЗ 101.15).
Втім, згодом можливості Електронного кабінету (ЕК) допрацювали, і контролери стали роз’яснювати, що
інформацію про дату отримання зменшуючого РК можна подивитися в ЕК — у полі «Дата надходження» підрежиму «Отримані РК» режиму «Реєстрація ПН/РК» (БЗ 101.17)
Тому сподіваємося, що практика безпідставного штрафування покупців за зменшуючими РК нарешті припиниться, оскільки стає можливим відстежити дату отримання РК. Тим паче, що суди в таких випадках захищають платників податків.
Суди — за покупців
Звичайно ж, підхід податківців безпідставний і суперечить ПКУ. Адже для покупця не може наставати відповідальність через дії продавця. І запізніле відправлення продавцем РК не повинно стати приводом для застосування штрафів до покупця. А для покупця ситуація може стати штрафонебезпечною, тільки якщо покупець сам допустив порушення і прострочить 15 (18)-денний строк реєстрації РК.
Це визнавали і суди, стаючи на захист покупців. Тому в тих випадках, коли податківці рахували дні прострочення, відштовхуючись від загальних строків реєстрації, служителі Феміди зазначали, що
покупець може своєчасно зареєструвати РК тільки за умови виконання постачальником свого обов’язку зі своєчасного відправлення покупцеві зменшуючого РК
Інакше, якщо продавець такого свого обов’язку з відправлення РК покупцеві не виконав, то це унеможливлює своєчасну реєстрацію зменшуючого РК покупцем. Тому до покупця в такому разі не можуть застосовуватися штрафи за запізнілу реєстрацію РК (постанова ВС від 03.03.2023 у справі № 300/1765/19; постанова ВС від 28.04.2020 у справі № 810/198/16).
А також суди відхиляли рекомендації податківців про оскарження дій продавця, оскільки насправді положення п. 201.10 ПКУ цього не передбачають і не надають право звертатися із заявою-скаргою на продавця в разі несвоєчасного відправлення покупцеві РК.
Розглядаючи спори, суди також зазначали, що покупець не може вплинути на дату складання і відправлення продавцем РК. Тобто покупець не може нести відповідальності за затримки, які виникають до моменту отримання від продавця цього документа. Тому виправданим є підхід законодавця щодо обчислення строку реєстрації зменшуючого РК покупцем саме з дати отримання РК. І те, що ПКУ не передбачений механізм фіксації дати отримання РК покупцем (на чому стоять податківці), не дає правових підстав зміщувати відлік строку реєстрації зменшуючих РК з «дати отримання» до «дати складання» (постанова ВС від 12.03.2025 у справі № 380/3834/24).
Ще більше обнадіює свіже рішення Верховного Суду (див. постанову ВС від 23.01.2025 у справі № 280/4889/24), у якому зверталася увага на те, що:
— строки реєстрації зменшуючих РК обчислюються з дня отримання РК покупцем (а не з дня складання РК). Тому
обов’язковою умовою для встановлення факту порушення (несвоєчасної реєстрації РК) є встановлення дати отримання покупцем зменшуючого РК
— якщо в податківців немає відомостей про дату отримання покупцем зменшуючого РК (і зокрема, ні акт перевірки, ні розрахунок сум штрафів до ППР інформації про дату отримання зменшуючого РК покупцем не містять), отже, податківцями не доведено порушення покупцем строків реєстрації РК. Тому в такому разі в податківців відсутні підстави для застосування до покупця штрафів за прострочення реєстрації зменшуючих РК. Як наслідок, суд визнав штрафне ППР податківців неправомірним.
І до речі, розглядаючи штрафні спори, такі висновки Верховного Суду суди вже беруть на озброєння (див. постанову ВС від 12.03.2025 у справі № 160/12120/24, постанова ВС від 12.03.2025 у справі № 380/3834/24, рішення Київського окружного адмінсуду від 26.02.2025 у справі № 320/30491/24).
Висновки
- Зареєструвати зменшуючий РК покупець повинен протягом 15 (18) днів з дати отримання. Тому для покупця важлива саме дата отримання (а не складання) зменшуючого РК.
- З урахуванням дати отримання зменшуючого РК повинні визначатися дні прострочення і необхідність застосування до покупця штрафів за несвоєчасну реєстрацію РК.
- Проте податківці відштовхувалися від дати складання РК продавцем (а не від дати отримання покупцем) і радили реєструвати зменшуючі РК у загальні строки реєстрації. Але якщо фіскали намагалися штрафувати покупців з урахуванням загальних строків реєстрації — за покупців заступалися суди.
- Сподіваємося, що практика безпідставного штрафування покупців нарешті припиниться. Адже інформація про дату отримання зменшуючого РК тепер міститься в ЕК.
