(044) 581-10-10 Перезвоните мне
В этом номере :
 
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • в разработке
3/15
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет, Золотой фонд.

Правовые и налогово-бухгалтерские тонкости залоговых операций

 

Хорошо, когда взаимоотношения между партнерами по бизнесу основываются на полном доверии и соблюдении договоренностей. Но, к сожалению, контрагенты с развитым чувством долга встречаются не всегда. Поэтому, чтобы не подвергать риску осуществляемую сделку, многие предприятия подстраховываются и заключают с покупателями договор залога, позволяющий в случае неисполнения второй стороной своего обязательства удовлетворить требования за счет предмета залога. О правовых и налогово-бухгалтерских особенностях залоговых операций и пойдет речь в данной статье.

Елена УВАРОВА, юрист, Наталья БЕЛОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

Документы статьи

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

Кодекс торгового мореплавания — Кодекс торгового мореплавания Украины от 23.05.95 г. № 176/95-ВР.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

Закон об НДС — Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

Закон о залоге — Закон Украины «О залоге» от 02.10.92 г. № 2654-XII.

Закон об ипотеке — Закон Украины «Об ипотеке» от 05.06.2003 г. № 898-IV.

Закон об исполнительном производстве — Закон Украины «Об исполнительном производстве» от 21.04.99 г. № 606-XIV.

Закон № 1255 — Закон Украины «Об обеспечении требований кредиторов и регистрации обременений» от 18.11.2003 г. № 1255-IV.

Положение № 1448 — Положение о порядке проведения аукционов (публичных торгов) по реализации заложенного имущества, утвержденное постановлением КМУ от 22.12.97 г. № 1448.

 

Залог: юридическая характеристика

Залог, наверное, самый распространенный способ обеспечения обязательства. Смысл его в следующем: одна из сторон договора на тот случай, если вторая сторона не исполнит своего обязательства, получает возможность удовлетворить свои требования за счет предмета залога. Это могут быть движимые и недвижимые вещи, денежные средства, имущественные права, в том числе право требования.

Залогодержатель — так именуется сторона, требования которой обеспечены залогом, — получает преимущество перед другими кредиторами. Например, как прямо указано в ст. 112 ГКУ, в случае ликвидации юрлица не по причинам его неплатежеспособности кредитор, право требования которого обеспечено залогом, включается в первую очередь кредиторов (опережая даже требования о выплате зарплаты, а также требования об уплате налоговых обязательств).

Чаще всего основанием для возникновения права на залог становится договор, который всегда носит производный характер, так как заключается, только если есть основное обязательство, на обеспечение которого залог и направлен (например, договор купли-продажи, перевозки и др.). С прекращением основного обязательства прекращает существовать и право на залог.

Общий порядок заключения договора залога, а также порядок, в котором может быть реализовано право залогодержателя на залог, раскрыты в параграфе 6 главы 49 ГКУ, в Законе о залоге, а также в Законе об ипотеке. Отдельные моменты, связанные с залогом движимых вещей, оговаривает Закон № 1255.

Что же происходит, если обеспеченное залогом обязательство не исполнено? В этом случае залогодержатель получает возможность обратить взыскание на предмет залога. Существует два основных варианта сделать это — через внесудебное урегулирование либо в принудительном порядке (ст. 20 Закона о залоге, ст. 24 Закона № 1255, ст. 36, ст. 39 Закона об ипотеке). Избрание залогодержателем первого способа не лишает его возможности в последующем обратиться в суд.

Какой бы способ ни избрал залогодержатель, за счет предмета залога он имеет право взыскать в полном объеме (если в договор залога не было включено условие, что залог обеспечивает только часть обязательства) долг по основному договору, включая проценты, штраф либо пеню, если договором были предусмотрены санкции за его неисполнение, а также возместить ущерб, нанесенный нарушением обязательства, и затраты, понесенные в связи с предъявлением требования (ст. 589 ГКУ).

Более привлекательным, безусловно, выглядит внесудебный способ обращения взыскания на предмет залога, поскольку он требует гораздо меньших временных затрат и изначально предполагает, что между залогодателем и залогодержателем нет спора по поводу основного либо залогового обязательства. С его краткой характеристики и начнем.

Если имеет место такой вид залога, как ипотека (особенность которой в том, что предметом залога выступают объекты недвижимости), залогодержатель может использовать внесудебный способ обращения взыскания на предмет ипотеки только в том случае, если это прямо предусмотрено в договоре залога либо в отдельном договоре между залогодержателем и залогодателем об удовлетворении требований залогодержателя. Такой договор должен быть нотариально удостоверен и может быть заключен в любой момент до вступления в силу решения суда об обращении взыскания на предмет залога (ч. 1 ст. 36 Закона об ипотеке). Во включенной в договор залога оговорке либо в отдельном договоре об удовлетворении требований залогодержателя сразу же указывается возможный способ обращения взыскания на предмет залога. Однако залогодержатель не ограничен им и может применить и другие способы, предусмотренные Законом об ипотеке. Все возможные способы будут рассмотрены ниже.

Аналогичных требований об обязательном наличии оговорки в договоре залога либо отдельного договора об удовлетворении требований залогодержателя в отношении залога движимой вещи ни Закон о залоге, ни Закон № 1255 не выдвигают. Однако стороны договора залога могут предусмотреть, какой способ обращения взыскания не может использовать залогодержатель.

Итак, какие же способы обращения взыскания на предмет залога есть в распоряжении залогодержателя? В ст. 26 Закона № 1255 названы такие:

1) передача вещи, пребывающей в залоге, в собственность залогодержателя;

2) продажа залогодержателем предмета залога путем заключения договора купли-продажи с другим лицом либо на публичных торгах;

3) уступка права требования залогодержателю, если предметом залога было денежное требование залогодателя к третьему лицу;

4) перечисление залогодержателю соответствующей денежной суммы, в том числе в порядке договорного списания, если предметом залога были денежные средства или ценные бумаги.

Для того, чтобы использовать один из названных способов внесудебного обращения взыскания, залогодержателю необходимо действовать в порядке, установленном в ст. 26 — 33 Закона № 1255, в частности:

— направить должнику и другим залогодержателям, если таковые есть, уведомление об инициации обращения взыскания на предмет залога, которое среди прочего должно содержать требование к должнику исполнить основное обязательство либо передать предмет залога во владение (не в собственность, а только в фактическое владение) залогодержателю в течение 30 дней с момента регистрации в Государственном реестре сведений об обращении взыскания на предмет обеспечительного обременения. Обязанность такой регистрации лежит на залогодержателе и осуществляется в соответствии с Порядком ведения Государственного реестра обременений движимого имущества, утвержденным постановлением Кабмина от 05.07.2004 г. № 830;

— если в течение 30 дней с момента регистрации в Госреестре сведений об обращении взыскания на предмет обеспечительного обременения должник не исполняет свое основное обязательство, такой должник должен передать предмет залога во владение залогодержателю;

— если должник не передает предмет залога во владение залогодержателя, последний вынужден перейти к принудительному порядку обращения взыскания;

— если предмет залога был передан во владение залогодержателю, но в установленный 30-дневный срок он получил возражения со стороны залогодателя или других залогодержателей против передачи ему в собственность объекта залога, залогодержатель может продать объект залога;

— если залогодержатель избрал в качестве способа обращения взыскания продажу объекта залога, он должен сообщить залогодателю и другим залогодержателям о месте и времени проведения процедуры продажи; другие залогодержатели имеют преимущественное право на приобретение предмета залога. Если они таким правом не воспользуются, залогодержатель должен продать предмет залога лицу, предложившему наиболее высокую цену.

Договор купли-продажи предмета залога заключается залогодержателем от имени должника-залогодателя. После этого в течение 10 дней залогодержатель-продавец должен предоставить должнику и всем другим залогодержателям письменный отчет о результатах продажи.

Законом об ипотеке также предусмотрены такие способы внесудебного обращения взыскания, как передача предмета залога в собственность залогодержателя и продажа предмета залога.

В соответствии со ст. 37 Закона об ипотеке договор об удовлетворении требований залогодержателя, предусматривающий передачу залогодержателю права собственности на предмет залога в счет исполнения основного обязательства, является правовым основанием для регистрации права собственности залогодержателя на предмет залога. При этом залогодержатель получает предмет залога в собственность по стоимости, определенной на момент такого получения на основании оценки предмета ипотеки субъектом оценочной деятельности. В случае если стоимость предмета залога превышает размер обеспеченного залогом основного обязательства, залогодержатель должен возместить залогодателю 90 % от указанной разницы.

Порядок продажи предмета залога предусмотрен в ст. 38 Закона об ипотеке и в основном аналогичен порядку из Закона № 1255.

Если внесудебные способы обращения взыскания на предмет залога не дали результата, залогодержатель может переходить к способам, которые условно нами названы принудительными. В их число входит не только взыскание на основании судебного решения, но и взыскание по исполнительной надписи нотариуса.

Использовать взыскание по исполнительной надписи нотариуса залогодержатель может в том случае, если договор залога был удостоверен нотариально. Далее взыскание, как и в случае, когда оно происходит по судебному решению, осуществляется в порядке, установленном Законом об исполнительном производстве. Последний, в частности, предусматривает, что реализация имущества, на которое обращено взыскание, осуществляется на публичных торгах, к проведению которых госисполнителем привлекается специализированная организация.

Следует также учесть позицию ВХСУ, который считает, что принудительное обращение взыскания на движимую вещь не может осуществляться по исполнительной надписи нотариуса (см. постановление от 14.03.2008 г. по делу № 22/228/07), поскольку среди способов взыскания, названных в Законе № 1255, фигурируют только способы внесудебного взыскания и взыскание по решению суда.

 

Налоговый учет залоговых операций

Итак, мы уже знаем, что если залогодатель (должник) своевременно выполнил свои обязательства, обеспеченные залогом, залог прекращается. Факт прекращения залога по причине прекращения обеспеченного залогом обязательства не влечет за собой налоговых последствий по налогу на прибыль ни для залогодателя, ни для залогодержателя.

Другими словами, в соответствии с Законом о налоге на прибыль, в частности его пп. 7.9.1 и 7.9.2, передача имущества в залог или его возврат после окончания срока действия договора залога (или прекращения обеспеченных залогом обязательств) не требует от залогодателя и залогодержателя увеличения своих валовых доходов и валовых расходов.

Кроме того, операции по передаче имущества в залог (ипотеку) заимодателю (кредитору) и/или в обеспечение другого действительного требования кредитора, возврату такого имущества из залога (ипотеки) его собственнику по завершении действия соответствующего договора, если место такой передачи (возврата) находится на таможенной территории Украины, не являются объектом обложения НДС (см. п.п. 3.2.2 Закона об НДС). А значит, осуществление таких операций, не подпадающих, кстати, под понятие «поставка товаров (услуг)», не приводит к увеличению или уменьшению налоговых обязательств или налогового кредита. С этим согласны и в ГНАУ (см. письмо от 05.05.2006 г. № 8537/7/16-1517-15).

Иначе обстоят дела при невыполнении залогодателем своего обязательства, обеспеченного залогом. В этом случае происходит обращение взыскания на предмет залога. И здесь уже налогообложение таких операций осуществляется в соответствии с порядком, установленным п.п. 7.9.5 Закона о налоге на прибыль. Данный подпункт регулирует два случая прекращения залоговых правоотношений при обращении взыскания на заложенное имущество:

— право собственности на предмет залога к залогодержателю не переходит (происходит продажа предмета залога);

— предмет залога переходит в собственность к залогодержателю.

Рассмотрим детально оба указанные случая, но при этом заметим следующее. Несмотря на то что в п.п. 7.9.5 Закона о налоге на прибыль говорится об особом порядке налогообложения только кредитных договоров, обеспеченных залогом, аналогичный порядок, на наш взгляд, можно использовать и в других случаях, когда залогом обеспечиваются другие обязательства (например, при заключении договоров купли-продажи, мены, займа и т. п.).

 

Право собственности на предмет залога к залогодержателю не переходит

В соответствии с п.п. 7.9.5 Закона о налоге на прибыль при отчуждении имущества, заложенного в целях обеспечения полной суммы долгового требования, валовые расходы и валовые доходы залогодателя и залогодержателя определяются в следующем порядке:

— отчуждение объекта залога для залогодателя приравнивается к продаже этого объекта в налоговый период такого отчуждения, а основная сумма кредита и начисленные на нее проценты, которые остались невозвращенными кредитору (гаранту), являются ценой продажи такого залога;

— если согласно условиям договора или закона объект залога в целях погашения долговых обязательств подлежит продаже на аукционе (публичных торгах)*, валовые доходы и валовые расходы залогодержателя определяются согласно п.п. 12.3.4 Закона о налоге на прибыль и Закону о залоге.

* Согласно ст. 21 Закона о залоге продажа залогового имущества осуществляется специализированными организациями на аукционах (публичных торгах) в соответствии с Положением № 1448, если договором не предусмотрено иное. Подробнее об этом варианте продажи изложено в статье «Залог: правовые основы, бухгалтерский и налоговый учет» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 95.

Итак, для залогодателя операция по реализации объекта залога в целях налогообложения является обычной продажей, а ценой продажи при этом — сумма кредита и начисленные на нее проценты, которые остались невозвращенными кредитору. Эта сумма отражается в составе валового дохода в строке 01.6 декларации по налогу на прибыль предприятия.

Отчуждение объекта залога приравнивается к продаже такого объекта и с точки зрения НДС, поэтому на дату продажи имущества у должника (залогодателя) возникают налоговые обязательства по НДС по ставке 20 %. При этом базой налогообложения в данном случае является цена продажи такого имущества.

Кстати, если залоговое имущество реализуется залогодателем покупателю самостоятельно (разумеется, с согласия залогодержателя без оприходования его на баланс), то ГНАУ предлагает в такой ситуации выписывать налоговую накладную напрямую покупателю имущества (см. письмо от 18.12.2001 г. № 4727/6/16-1215-18).

Что касается залогодержателя, то в его налоговом учете (в составе валового дохода) при получении денежных средств в связи с реализацией заложенного имущества могут отражаться начисленные по обеспечиваемому обязательству проценты (в том числе проценты по договору товарного кредита) или/и основная сумма долга. Но это происходит лишь в случае, если кредитор (залогодержатель) в свое время воспользовался положениями п. 12.1 Закона о налоге на прибыль относительно урегулирования сомнительной, безнадежной задолженности и увеличил валовые расходы на стоимость отгруженных должнику товаров (работ, услуг). Если такого увеличения валовых расходов не было, то валовой доход отражать не нужно, поскольку он уже был увеличен по правилу первого события при продаже покупателю-залогодателю товаров (работ, услуг), начислении процентов. Получение же денежных средств в данном случае — второе событие, которое в налоговом учете по общему правилу не отражается.

Если залогодержателем в связи с реализацией залогового имущества были понесены определенные расходы, то они могут быть учтены в составе его валовых расходов. Так говорит ГНАУ в письме от 26.03.2008 г. № 5815/7/15-0517.

Относительно НДС у залогодержателя — плательщика этого налога нужно сказать следующее. Реализация им залогового имущества, с точки зрения НДС, рассматривается как посредническая операция и облагается по правилам, установленным п. 4.7 Закона об НДС. Дело в том, что согласно данному пункту залогодатель выступает комитентом, а залогодержатель — комиссионером. Гражданско-правовым договором, о котором идет речь в абзаце втором указанного пункта, является договор залога, который при наступлении определенных обстоятельств (неисполнение залогодателем своих обязательств перед залогодержателем) дает право залогодержателю осуществить реализацию залогового имущества. Данное положение договора залога не противоречит Закону о залоге.

Таким образом, на дату, которая произошла ранее (отгрузка имущества должника или зачисление денежных средств в счет его оплаты), у залогодержателя возникают налоговые обязательства. При этом базой налогообложения является общая (окончательная) цена реализации. По требованию покупателя на эту дату выписывается налоговая накладная на окончательную стоимость, в которой отдельной строкой выделяется сумма НДС.

Аналогичный НДС-порядок действует и в случае, если залоговое имущество реализуется государственной исполнительной службой через аукцион (т. е. через специализированное предприятие) на комиссионных основаниях. При таких обстоятельствах налоговые обязательства возникают у специализированного предприятия и именно оно выписывает в адрес покупателя налоговую накладную на окончательную стоимость имущества. На это обратила внимание ГНАУ в письме от 30.05.2008 г. № 11098/7/16-1517. В данном случае базой обложения НДС будет продажная стоимость (с учетом гарантийного взноса до начала торгов) реализованного на торгах (аукционе) имущества. Подробнее вопросы, связанные с реализацией залогового имущества через аукцион, рассмотрены в статье «Залог: правовые основы, бухгалтерский и налоговый учет» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 95).

По вполне понятным причинам залогодержатель, осуществивший реализацию принадлежащего залогодателю товара, не будет перечислять последнему денежные средства, поскольку они идут на погашение задолженности, обеспеченной договором залога (возврату подлежит только разница между непогашенной задолженностью, обеспеченной залогом, и суммой, полученной от реализации предмета залога). В то же время получение денежных средств залогодержателем означает «закрытие» задолженности залогодателя по обеспеченному договором залога обязательству, т. е. будет являться другим видом компенсации. Поэтому (если отгрузка и получение денежных средств совпадают по времени) налоговые обязательства и налоговый кредит возникнут у залогодержателя одновременно, а залогодатель по дате «закрытия» кредиторской задолженности перед залогодержателем выпишет ему налоговую накладную.

Пример 1. Предприятие «Алмаз» отгрузило покупателю — фирме «Весна» товар стоимостью 12000 грн. (без НДС — 10000 грн.; НДС 20 % — 2000 грн.). Балансовая стоимость отгруженного товара условно — 8000 грн.

Между сторонами заключен договор залога, согласно которому в случае неисполнения покупателем своих обязательств (неоплаты приобретенного товара) продавцу передается другой товар (залоговое имущество) стоимостью 15000 грн. (без НДС — 12500 грн.; НДС 20 % — 2500 грн.). Балансовая стоимость предмета залога условно — 9000 грн.

Полученный покупателем товар своевременно оплачен не был, поэтому продавцу передано залоговое имущество. Согласно договору залогодержатель (поставщик) имеет право реализовать такое имущество самостоятельно или через третьих лиц, без перехода права собственности на него.

В налоговом и бухгалтерском учете данные операции отражаются следующими записями:

 

Таблица 1

Право собственности на предмет залога к залогодержателю не переходит

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Сумма, грн.

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дт

Кт

ВД

ВР

1

2

3

4

5

6

7

Учет у залогодателя (фирма «Весна»)

1

Получен товар от поставщика

10000

281

631

10000*

* Принимает участие в перерасчете по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль.

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС в составе стоимости полученного товара

2000

641/НДС

631

3

Отражены предоставленные обеспечения (на основании договора залога)

15000

05

4

Передан другой товар в залог

9000

281/Товары в залоге

281

5

Реализовано залоговое имущество залогодержателем

15000

377

702

12500

6

Отражены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости реализованного залогового имущества

2500

702

641/НДС

7

Списана себестоимость реализованного залогового имущества

9000

902

281/Товары в залоге

8

Отражен зачет части задолженности

12000

631

377

9

Получен остаток денежных средств после реализации залогового имущества

3000

311

377

10

Списаны обеспечения предоставленные

15000

05

11

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации залогового имущества

12500

702

791

— себестоимость реализованного залогового имущества

9000

791

902

Учет у залогодержателя (предприятие «Алмаз»)

1

Отгружен товар покупателю, отражен доход от реализации

12000

361

702

10000

2

Отражены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости отгруженного товара

2000

702

641/НДС

3

Списана балансовая стоимость товара

8000

902

281

4

Заключен договор залога

15000

06

5

Реализовано залоговое имущество

15000

377

702

6

Отражены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости реализованного залогового имущества

2500

702

641/НДС

7

Отражена задолженность перед залогодателем:

— на стоимость залогового имущества без НДС

12500

704

685

— на сумму НДС (отражено право на налоговый кредит)

2500

644

685

8

Получены денежные средства от реализации залогового имущества

15000

311

377

9

Списаны обеспечения полученные

15000

06

10

Произведен зачет задолженности с залогодателем

12000

685

361

11

Перечислен остаток денежных средств залогодателю

3000

685

311

12

Отражена сумма налогового кредита по НДС на основании налоговой накладной залогодателя

2500

641/НДС

644

13

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товара

10000

702

791

— себестоимость реализованного товара

8000

791

902

— доход от реализации залогового имущества

12500

702

791

— вычеты из дохода

12500

791

704

 

Переход залогового имущества в собственность залогодержателя

Данную ситуацию п.п. 7.9.5 Закона о налоге на прибыль регулирует следующим образом:

— если согласно условиям договора или закона объект залога отчуждается в собственность залогодержателя в счет погашения долговых обязательств, такое отчуждение приравнивается к покупке залогодержателем такого объекта залога в налоговый период такого отчуждения, а основная сумма кредита и начисленных на нее процентов, которые остались невозвращенными кредитору (гаранту), — ценой приобретения такого залога;

— если кредитор в дальнейшем продает объект залога другим лицам, его доходы или убытки признаются в общеустановленном порядке.

Итак, при переходе права собственности на залоговое имущество залогодатель увеличивает свой валовой доход (строка 01.1 декларации по налогу на прибыль), а залогодержатель — соответственно валовые расходы исходя из суммы задолженности залогодателя (строка 04.1 декларации).

Теперь что касается НДС. Переход права собственности на имущество от залогодателя к залогодержателю классифицируется как поставка такого имущества с соответствующим обложением этой операции НДС по ставке 20 % на основании п.п. 3.1.1 Закона об НДС. При этом нужно учесть, что НДС уже заложен в цену покупки залогового имущества и не должен дополнительно возмещаться залогодержателем, равно как и начисляться залогодателем «сверху» на стоимость залогового имущества. На это обратила внимание ГНАУ еще в письмах от 25.02.2000 г. № 2675/7/16-1201 и от 29.03.2000 г. № 1564/6/16-1220-26. Поэтому уже в договоре залога имеет смысл выделить НДС, несмотря на то, что сама передача залогового имущества (до перехода на него права собственности) не является налогооблагаемой операцией. Причем валовой доход залогодателя и валовые расходы залогодержателя (о которых сказано выше) определяются без учета НДС, включенного в стоимость залога (цены продажи залогового имущества, т. е. суммы основного долга и процентов). В момент перехода права собственности на залоговое имущество залогодатель обязан выписать залогодержателю налоговую накладную.

Такая налоговая накладная служит основанием для отражения суммы НДС, уплаченной (начисленной) в цене приобретения объекта залога на дату его оприходования, в составе налогового кредита залогодержателя. Но это только при условии, что залоговое имущество (в том числе объект основных фондов), переходящее в собственность залогодержателя (кредитора), будет в дальнейшем использоваться им в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности (п.п. 7.4.1 Закона об НДС). Это подтверждают и представители налогового ведомства (см. консультацию, опубликованную в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 40, с. 50).

В случае когда залоговое имущество будет использоваться как в налогооблагаемой, так и в не облагаемой налогом деятельности, НДС необходимо будет распределить, руководствуясь положениями п.п. 7.4.3 Закона об НДС. Если имущество полностью будет использоваться в операциях, освобождаемых от налогообложения или не являющихся объектом налогообложения (ст. 3 и 5 Закона об НДС), сумму налога, указанную в налоговой накладной, следует отнести на увеличение валовых расходов (если приходуются товары) или балансовой стоимости основных фондов. Кстати, в дальнейшем в момент реализации основных фондов, полностью используемых в необлагаемой деятельности, налоговый кредит по НДС можно будет «восстановить» в сумме, приходящейся на их недоамортизированную часть.

Если же дальнейшее использование залогового имущества, перешедшего в собственность залогодержателя, не будет носить хозяйственный характер, на налоговый кредит рассчитывать не стоит (см. п.п. 7.4.4 Закона об НДС).

Пример 2. Предприятие «Вектор» отгрузило покупателю — фирме «Факел» товар стоимостью 12000 грн. (без НДС — 10000 грн.; НДС 20 % — 2000 грн.). Балансовая стоимость отгруженного товара условно — 8000 грн.

Между сторонами заключен договор залога, согласно которому в случае неисполнения покупателем своих обязательств (неоплаты приобретенного товара) продавцу передается объект основных фондов залоговой стоимостью 14000 грн. Первоначальная стоимость предмета залога условно — 20000 грн., сумма начисленной амортизации на момент его передачи залогодержателю — 7000 грн. Соответственно остаточная стоимость объекта составляет 13000 грн.

Полученный покупателем товар своевременно оплачен не был, поэтому к залогодержателю переходит право собственности на предмет залога.

В данном случае операция по передаче залогодержателю прав собственности на объект залога приравнивается к приобретению залогодержателем этого объекта в периоде такой передачи. При этом ценой приобретения залогового имущества является стоимость ранее отгруженного товара, оставшегося неоплаченным, т. е. залоговая стоимость объекта (14000 грн.) в целях налогообложения во внимание не принимается.

Соответственно в налоговом учете залогодателя такая операция отражается как продажа объекта основных фондов по правилам, установленным п. 8.4 Закона о налоге на прибыль. Продажной стоимостью объекта в этом случае будет сумма задолженности перед кредитором (12000 грн.). Именно на такую сумму залогодатель должен оформить расходные документы на объект (накладную, акт приема-передачи).

Эта же сумма будет фигурировать и в налоговой накладной, выписываемой залогодателем на имя залогодержателя.

Кстати, здесь нужно учесть такой момент. По правилам п. 4.1 Закона об НДС объект налогообложения определяется исходя из договорной цены, но не ниже обычных цен, и если определить обычную цену объекта основных фондов по другим критериям невозможно, то для целей налогообложения можно исходить из остаточной стоимости объекта по данным бухгалтерского учета.

В налоговом и бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующими записями:

 

Таблица 2

Переход залогового имущества в собственность залогодержателя

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Сумма, грн.

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дт

Кт

ВД

ВР

Расходы, подлежащие амортизации

1

2

3

4

5

6

7

8

Учет у залогодателя (фирма «Факел»)

1

Получен товар от поставщика

10000

281

631

10000*

* Принимает участие в перерасчете по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль.

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС в составе стоимости полученного товара

2000

641/НДС

631

3

Отражены предоставленные обеспечения (на основании договора залога)

14000

05

4

Передан объект основных фондов в залог по первоначальной стоимости

20000

109/ОС в залоге

109

5

Отражен переход права собственности на залоговое имущество к залогодержателю по договору залога в связи с неисполнением покупателем своих обязательств по договору купли-продажи

12000

377

746

-10000*

* Балансовая стоимость соответствующей группы основных фондов уменьшается на продажную стоимость объекта без НДС.

6

Отражены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости переданного залогового имущества (12000 грн. х 20 % : 120 %)

2000

746*

641/НДС

7

Списана остаточная стоимость переданного залогового имущества

13000

977*

109/ОС в залоге

8

Списана сумма начисленной амортизации

7000

131

109/ОС в залоге

9

Отражен зачет задолженности

12000

631

377

10

Списаны обеспечения предоставленные

14000

05

11

Отнесены на финансовый результат:

— доход от передачи залогового имущества

10000

746*

791

— остаточная стоимость переданного залогового имущества

13000

791

977*

* О других вариантах учета продажи основных средств, в том числе с использованием субсчета 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи», подробно изложено в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 9 «Основные средства (фонды) на предприятии».

Учет у залогодержателя (предприятие «Вектор»)

1

Отгружен товар покупателю, отражен доход от реализации

12000

361

702

10000

2

Отражены налоговые обязательства по НДС в составе стоимости отгруженного товара

2000

702

641/НДС

3

Списана балансовая стоимость товара

8000

902

281

4

Заключен договор залога

14000

06

5

Отражен переход права собственности на залоговое имущество к залогодержателю по договору залога в связи с неисполнением покупателем своих обязательств по договору купли-продажи

10000

152

631

10000*

* На стоимость полученного объекта основных фондов без НДС увеличивается балансовая стоимость соответствующей группы основных фондов.

6

Отражена сумма налогового кредита по НДС в составе стоимости полученного залогового имущества

2000

641/НДС

631

7

Произведен зачет задолженности

12000

631

361

8

Списаны обеспечения полученные

14000

06

9

Отнесены на финансовый результат:

— доход от реализации товара

10000

702

791

— себестоимость реализованного товара

8000

791

902

 

Теперь вы знакомы с основными нюансами залоговых операций и с порядком их отражения в налоговом и бухгалтерском учете сторон. Как видите, этот порядок не сложен, тем не менее желаем, чтобы свои обязательства партнеры всегда исполняли своевременно и в полном объеме.

 Вход в систему ×  Сессия завершена × Вы осуществили вход на сайт с другого браузера или компьютера. Чтобы читать журналы, пожалуйста, авторизуйтесь еще раз
Показать пароль  Забыли пароль?
 Восстановление пароля × Введите Ваш e-mail, и мы вышлем Вам информацию для восстановления пароля на почтовый ящик
 Регистрация ×

Введите только ваше имя, чтобы мы знали как к вам обратиться.
Фамилию и отчество вы сможете позже указать в своем профиле.

 

Допускаются русские и украинские символы.

Телефон используется только для связи с вами.

Пример: +38 (066)870-10-10

Данный номер телефона уже используется пользователями:. Это случайно не вы?

Вы можете войти под одним из существующих email адресов. Если Вы забыли пароль, восстановите его.

Напоминаем, что один номер телефона может быть использован максимум 3 раза!

Почта станет вашим логином в системе. С ее помощью вы сможете войти и восстановить забытый пароль.

На почту приходят системные уведомления и полезная информация.

Показать пароль 

Укажите пароль при помощи которого вы сможете войти в систему.

Используйте кнопку "Показать пароль", чтобы увидеть введенные символы

Данный номер телефона привязан к email адресу:.

Вы можете:

 - использовать другой номер телефона для регистрации;

 - войти под одним из существующих email адресов;

 - восстановить забытый пароль

 ОБРАТНЫЙ ЗВОНОК ×

Введите только ваше имя, чтобы мы знали как к вам обратиться.
Фамилию и отчество вы сможете позже указать в своем профиле.

 

Допускаются русские и украинские символы.

Телефон используется только для связи с вами.

Пример: +38 (066)870-10-10

Данный номер телефона уже используется пользователями:. Это случайно не вы?

Вы можете войти под одним из существующих email адресов. Если Вы забыли пароль, восстановите его.

Напоминаем, что один номер телефона может быть использован максимум 3 раза!

Данный номер телефона привязан к email адресу:.

Вы можете:

 - использовать другой номер телефона для регистрации;

 - войти под одним из существующих email адресов;

 - восстановить забытый пароль

Спасибо за вашу заявку! Наш специалист свяжется с вами в ближайшее время.
Телефоны × (044) 581-10-10 (066) 87-010-10 (097) 78-010-10 Перезвоните мне
Вы не авторизованы на сайте × Данная функция доступна только авторизированым пользователям. Пожалуйста войдите или зарегистрируйтесь.