Практикум для бухгалтера-бюджетника: исправляем ошибки в зарплате

Если говорить о недоплате или переплате зарплаты работнику, то последняя чревата последствиями для бухгалтера. Ведь именно излишнее начисление зарплаты работнику проверяющие расценивают как нецелевое использование бюджетных средств. Поэтому такие нарушения необходимо устранять.

Заметим: ошибки в излишне начисленной зарплате делятся на прошлогодние и текущие. И в бухгалтерском учете такие хозяйственные операции отражают по-разному.

Порядок исправления ошибок прошлых лет и текущего года, допущенных в расчетах по зарплате, рассмотрим на условных примерах.

Вспомните: не всегда излишне начисленную зарплату возвращает работник. Неверно начисленную сумму вследствие лишь счетных ошибок, выявленных в течение месяца, да и то в случае, если работник не оспаривает такую сумму, можно удержать из зарплаты работника. Также никто не запрещает работнику вернуть излишне начисленную зарплату добровольно. А вот если нет возможности взыскать переплаченную зарплату с работника, то расходы организации по такой переплате возмещает виновное лицо.

Рассмотрим случаи, когда излишне начисленную зарплату возвращает работник. Итак, принимаемся за дело!

Пример 1. Зарплата работника (налоговый номер 3131313131) составляет 2200,00 грн. В ноябре 2014 года из-за счетной ошибки ему излишне начислили 150,00 грн., т. е. начисленная сумма зарплаты составила 2350,00 грн. Ошибку заметили до истечения месячного срока — в декабре 2014 года. Необходимые документы (докладная записка бухгалтера по зарплате, приказ руководителя организации на удержание ошибочно начисленной зарплаты из-за счетной ошибки) на удержание переплаты составлены, работник сумму переплаты не оспаривает. Сумма начисленной зарплаты за отработанные дни декабря 2014 года составляет 2200,00 грн.

Пошагово рассмотрим механизм исправления ошибки.

Шаг 1. Определяем сумму переплаты, которую должен вернуть работник. Дело в том, что он возвращает сумму излишне начисленной зарплаты, полученной на руки, т. е. без ВС, ЕСВ и НДФЛ. По условиям приведенного примера, сумма излишне начисленной зарплаты — 150,00 грн. Рассчитаем сумму «чистой» зарплаты, которую работник должен вернуть:

— ВС: 150,00 грн. х 1,5 % = 2,25 грн.;

— ЕСВ: 150,00 грн. х 3,6 % = 5,40 грн.;

— НДФЛ: (150,00 грн. - 5,40 грн.) х 15 % = 21,69 грн.;

— сумма зарплаты, которую возвращает работник: 150,00 - 2,25 - 5,40 - 21,69 = 120,66 (грн.).

Такую сумму показывают как восстановление кассовых расходов с отражением в бухгалтерском учете (осуществляют сторнирующие проводки в ведомости начисления зарплаты и удержаний с нее). При поступлении средств на текущий счет бюджетной организации по соответствующим КЭКР проводят уменьшение суммы произведенных кассовых расходов. Корректируют также и фактические расходы.

Шаг 2. Определяем размер удержаний. В приведенном примере речь идет о взыскании излишне выплаченной суммы из зарплаты работника (из-за счетной ошибки). Поэтому мы должны определить 20 % декабрьской зарплаты работника, которые разрешено удержать. Напомним: 20 % применяют к сумме зарплаты без ВС, ЕСВ и НДФЛ, т. е. к «чистой» зарплате. Проведем расчет:

— ВС: 2200,00 грн. х 1,5 % = 33,00 грн.;

— ЕСВ: 2200,00 грн. х 3,6 % = 79,20 грн.;

— НДФЛ: (2200,00 грн. - 79,20 грн.) х 15 % = 318,12 грн.;

— зарплата после отчисления обязательных налогов и сборов: 2200,00 - 33,00 - 79,20 - 318,12 = 1769,68 (грн.).

Таким образом, максимальный размер отчислений из зарплаты за декабрь 2014 года составляет: 1769,68 грн. х 20 % = 353,94 грн.

Эта сумма не превышает сумму переплаты (120,66 грн., ср. ), которую возвращает работник. Поэтому из декабрьской зарплаты можем удержать всю сумму переплаты предыдущего месяца.

Шаг 3. Определим размер необходимых корректировок. Поскольку в ноябре 2014 года сумма начисленной зарплаты была завышена, необходимо вернуть излишне полученную работником зарплату, а также провести соответствующие корректировки. Покажем их в таблице на рис. 1.

(грн.)

Рис. 1. Расчет излишне начисленной зарплаты, налогов и взносов, которые необходимо вернуть

Таким образом излишне начисленная сумма, которая попала в фактические расходы организации текущего года, составила 204,45 грн. (150,00 + 54,45). Такую ошибку могут квалифицировать как нецелевое использование бюджетных средств. Поэтому не ограничиваются только лишь возвращением работником излишне полученной зарплаты. Также необходимо откорректировать фактические расходы организации.

Шаг 4. Отражаем корректировки в бухгалтерском учете. Сделать это можете методом «красного сторно» или методом «обратной записи» (см. таблицу на рис. 2).

Отметим: вернуть излишне полученную зарплату работник может как путем внесения денежных средств в кассу организации, так и путем удержания их из зарплаты.

Рис. 2. Отражение в бухгалтерском учете проведенных корректировок

Шаг 5. Отражаем корректировки в отчетности. Напомним, что корректировать ранее поданную отчетность не нужно. Спасает нас от этого п.п. 1.6.2 Инструкции № 5: начисления зарплаты, связанные, в частности, с выявленными ошибками, отображают в фонде оплаты труда того месяца, в котором были осуществлены начисления.

Налоговый расчет по форме № 1ДФ. Излишне начисленную зарплату за ноябрь 2014 года отражают общей суммой в составе зарплаты за декабрь 2014 года — 2050,00 грн. (2200,00 - 150,00). Сумма НДФЛ, удержанного в декабре 2014 года, составит 296,43 грн. (318,12 - 21,69).

Предположим, что зарплата за октябрь 2014 года и сумма удержанного с нее НДФЛ составляла соответственно 2200,00 грн. и 318,12 грн. Таким образом, сумма начисленной за 4 квартал 2014 года зарплаты составит 6600,00 грн. (2200,00 + 2350,00 + + 2050,00), сумма удержанного в 4 квартале 2014 года НДФЛ — 954,36 грн. (318,12 + 339,81 + 296,43). Налоговый расчет по форме № 1ДФ будет выглядеть следующим образом (см. рис. 3).

Рис. 3. Фрагмент Налогового расчета по форме № 1ДФ за 4 квартал 2014 года

Отчет по форме № Д4. Порядок подачи и заполнения ЕСВ-отчета установлен Порядком № 454. Им определено, что если начисление зарплаты осуществлялось за прошлый период, в частности, в связи с выявлением ошибок, то она включается в зарплату того месяца, в котором были совершены такие начисления (п. 4.9 Порядка № 454 и п.п. 1.6.2 Инструкции № 5). То есть суммы сторнированной зарплаты за ноябрь 2014 года включают в базу обложения ЕСВ за декабрь 2014 года. В таблице 6 Отчета по форме № Д4 суммы излишне выплаченной зарплаты за ноябрь 2014 года отражают общей суммой в составе декабрьской зарплаты — 2050,00 грн. (2200,00 - 150,00). Как будет выглядеть таблица 6 Отчета по форме № Д4 по условиям примера, покажем на рис. 4 на с. 15.

Рис. 4. Фрагмент таблицы 6 Отчета по форме № Д4 за декабрь 2014 года

Не забываем и про таблицу 1 Отчета по форме № Д4. В ней сумма излишне начисленной зарплаты за ноябрь 2014 года, а также начисленные/удержанные на/из нее взносы «свернутся» и отобразятся общей суммой с декабрьской зарплатой и взносами. По условиям приведенного примера для наглядности покажем таблицу 1 только с данными на такого работника (см. рис. 5 на с. 15).

Рис. 5. Фрагмент таблицы 1 Отчета по форме № Д4 за декабрь 2014 года

Исправление ошибок по зарплате прошлых лет имеет свои особенности. Как известно, в бюджетных организациях бюджетный период составляет один календарный год, который начинается 1 января и заканчивается 31 декабря того же года (ч. 1 ст. 3 БКУ). Все другие операции считаются операциями прошлых лет. Если выявили ошибку прошлого периода, то к ней нельзя применять восстановление кассовых расходов, здесь используют другой подход. При сторнировании излишне начисленной зарплаты и начисленного на нее ЕСВ запрещается затрагивать «расходные» счета (801, 802 и т. п.). Как объясняют «крушники» при проверках — такая переплата относится к фонду зарплаты прошлого периода и распоряжаться им в текущем году (увеличивая таким образом фонд этого года) организация не имеет права. Такая переплата должна быть направлена в доход бюджета (код доходов 24060300 «Прочие поступления»). Причем перечислению в бюджет подлежит как сумма безосновательно начисленной в прошлом периоде заработной платы, так и сумма начислений на нее (см. письмо ГлавКРУ от 24.10.2011 г. № 25-18/85 и разъяснения ГКУ от 09.03.2006 г. № 3.4-22/498-2143 и от 12.02.2008 г. № 7.1-10/744).

Пример 2. В декабре 2014 года выявили, что работнику бюджетной организации в декабре 2013 года ошибочно начислили индексацию в сумме 130,00 грн. (т. е. всего зарплату начислили в размере 3130,00 грн. вместо 3000,00 грн.). Работник добровольно согласился внести переплату в кассу организации.

Шаг 1. Произведем расчет сумм корректировок (см. таблицу на рис. 6):

(грн.)

Рис. 6. Расчет суммы излишне начисленной зарплаты, налогов и взносов прошлого года, которые необходимо вернуть

Как видите, излишне начисленные расходы организации составили 177,19 грн. (130,00 + 47,19). Именно эту сумму бюджетная организация должна перечислить в доход бюджета как ошибку прошлого периода. При этом в кассу организации работник вносит лишь 106,52 грн. Остальную сумму излишних начислений организация перечисляет за счет образовавшейся в связи с корректировкой дебеторской задолженности по налогам и взносам (Дт 641/НДФЛ — 18,80 грн., Дт 651 — 51,87 грн. (47,19 + 4,68)).

Шаг 2. Отражаем хозяйственные операции, связанные с ошибками по зарплате прошлых лет (см. таблицу на рис. 7).

Рис. 7. Отражение в бухгалтерском учете проведенных корректировок прошлых лет

Шаг 3. Отражаем корректировки в отчетности. Поскольку работник согласился на удержание с его зарплаты излишне начисленной зарплаты за декабрь 2013 года, соответствующие корректировки методом «красного сторно» были проведены в ведомости начисления зарплаты и удержания с нее. Такие корректировки отразятся и в отчетности: Налоговом расчете по форме № 1ДФ и Отчете по форме № Д4. Порядок заполнения их такой же, как при ошибках в начислении зарплаты текущего года (см. шаг 5 примера 1 на с. 14).

— При начислении излишней суммы зарплаты на нее начислялись / с нее удерживались налоги и взносы. Поэтому откорректировать необходимо средства, полученные работником, и удержанные из них суммы НДФЛ, ЕСВ и ВС, а также ЕСВ, начисленный на излишнюю зарплату.

— Излишне начисленная зарплата в текущем году затрагивает расходы текущего года. Поэтому при поступлении средств на текущий счет бюджетной организации по соответствующим КЭКР уменьшают суммы произведенных кассовых расходов. Корректируют также и фактические расходы.

— Излишне начисленную зарплату прошлого года, а также ЕСВ, начисленный на нее, необходимо перечислить в доход бюджета.

— При удержании излишне начисленной зарплаты корректировать ранее поданную отчетность не нужно. Откорректированная сумма зарплаты отразится в составе зарплаты того месяца, в котором проводят корректировку. Поэтому доначисленные (сторнированные) суммы налогов и взносов отражайте в Налоговом расчете по форме № 1ДФ и Отчете по форме № Д4 за тот квартал/месяц, в котором были осуществлены исправления.

БКУ — Бюджетный кодекс Украины от 08.07.2010 г. № 2456-VI.

Инструкция № 5 — Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5.

Порядок № 454 — Порядок формирования и представления страхователями отчета относительно сумм начисленного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный приказом Миндоходов от 09.09.2013 г. № 454.

ЕСВ — единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование.

ВС — военный сбор.

НДФЛ — налог на доходы физических лиц.

КЭКР — код экономической классификации расходов.

t.gul@id.factor.ua