Практикум для бухгалтера-бюджетника: виправляємо помилки в зарплаті

Якщо говорити про недоплату або переплату зарплати працівнику, то остання матиме наслідки для бухгалтера. Адже саме надмірне нарахування зарплати працівнику перевіряючі розцінюють як нецільове використання бюджетних коштів. Тому такі порушення необхідно усувати.

Зауважимо: помилки в надмірно нарахованій зарплаті діляться на торішні та поточні. І в бухгалтерському обліку такі господарські операції відображають по-різному.

Порядок виправлення помилок минулих років і поточного року, допущених у розрахунках за зарплатою, розглянемо на умовних прикладах.

Пригадайте: не завжди надмірно нараховану зарплату повертає працівник. Тільки рахункові помилки, виявлені протягом місяця, та й то якщо працівник не оспорює неправильно нараховану суму, можна утримати із зарплати працівника. Також ніхто не забороняє працівнику повернути надмірно нараховану зарплату добровільно. А ось якщо немає можливості стягнути переплачену зарплату з працівника, то витрати організації за такою переплатою відшкодовує винна особа.

Розглянемо випадки, коли надмірно нараховану зарплату повертає працівник. Отже, беремося за справу!

Приклад 1. Зарплата працівника (податковий номер 3131313131) становить 2200 грн. У листопаді 2014 року через рахункову помилку йому надмірно нарахували 150 грн., тобто нарахована сума зарплати склала 2350 грн. Помилку помітили до закінчення місячного строку — у грудні 2014 року. Необхідні документи (доповідна записка бухгалтера за зарплатою, наказ керівника організації на утримання помилково нарахованої зар­плати через рахункову помилку) на утримання переплати складені, працівник суму переплати не оскаржує. Сума нарахованої зарплати за відпрацьовані дні грудня 2014 року становить 2200 грн.

Покроково розглянемо механізм виправлення помилки.

Крок 1. Визначаємо суму переплати, яку повинен повернути працівник. Річ у тім, що він повертає суму надмірно нарахованої зарплати, отриманої на руки, тобто без ВЗ, ЄСВ і ПДФО. За умовами наведеного прикладу, сума надмірно нарахованої зарплати — 150 грн. Розрахуємо суму «чистої» зарплати, яку він має повернути:

— ВЗ : 150,00 грн. х 1,5 % = 2,25 грн.;

— ЄСВ: 150,00 грн. х 3,6 % = 5,40 грн.;

— ПДФО: (150,00 грн. - 5,40 грн.) х 15 % = 21,69 грн.;

— розмір зарплати, яку повертає працівник: 150,00 - 2,25 - 5,40 - 21,69 = 120,66 (грн.).

Таку суму показують як відновлення касових витрат, з відображенням у бухгалтерському обліку (здійснюють сторнуючі проводки у відомості нарахування зарплати та утримань із неї). Під час надходження коштів на поточний рахунок бюджетної організації за відповідними КЕКВ проводять зменшення суми здійснених касових витрат. Коригують також і фактичні витрати.

Крок 2. Визначаємо розмір утримань. У наведеному прикладі йдеться про стягнення надмірно виплаченої суми із зарплати працівника (через рахункову помилку). Тому ми повинні визначити 20 % зарплати працівника за грудень, які дозволено утримати. Нагадаємо: 20 % застосовують до суми зарплати без ВЗ, ЄСВ і ПДФО, тобто з «чистої» зарплати. Проведемо розрахунок:

— ВЗ: 2200,00 грн. х 1,5 % = 33,00 грн.;

— ЄСВ: 2200,00 грн. х 3,6 % = 79,20 грн.;

— ПДФО: (2200,00 грн. - 79,20 грн.) х 15 % = 318,12 грн.;

— зарплата після відрахування обов’язкових податків і зборів: 2200,00 - 33,00 - 79,20 - 318,12 = 1769,68 (грн.).

Таким чином, максимальний розмір відрахувань із зарплати за грудень 2014 року становить: 1769,68 грн. х 20 % = 353,94 грн.

Ця сума не перевищує суму переплати (120,66 грн.), яку повертає працівник. Тому із зар­плати за грудень можемо утримати всю суму переплати попереднього місяця.

Крок 3. Визначимо розмір необхідних коригувань. Оскільки в листопаді 2014 року суму нарахованої зарплати було завищено, необхідно повернути надмірно отриману працівником зар­плату, а також провести відповідні коригування. Покажемо їх у таблиці на рис. 1.

(грн.)

Рис. 1. Розрахунок надмірно нарахованої зарплати, податків і внесків, які необхідно повернути

Таким чином, надмірно нарахована сума, що потрапила до фактичних витрат організації поточного року, склала 204,45 грн. (150,00 + 54,45). Таку помилку можуть кваліфікувати як нецільове використання бюджетних коштів. Тому не обмежу­ються тільки поверненням працівником надмірно отриманої зарплати. Також необхідно відкоригувати фактичні витрати організації.

Крок 4. Відображаємо коригування в бухгалтерському обліку. Зробити це можете методом «червоне сторно» або методом «зворотного запису» (див. таблицю на рис. 2).

Зазначимо: повернути надмірно отриману зарплату працівник може як шляхом унесення грошових коштів до каси організації, так і шляхом утримання із зарплати.

Рис. 2. Відображення в бухгалтерському обліку проведених коригувань

Крок 5. Відображаємо коригування у звітності. Нагадаємо, що коригувати раніше подану звітність не потрібно. Рятує нас від цього п.п. 1.6.2 Інструкції № 5: нарахування зарплати, пов’язані, зокрема, з виявленими помилками, відображають у фонді оплати праці того місяця, в якому було здійснено нарахування.

Податковий розрахунок за формою № 1ДФ. Надмірно нараховану зарплату за листопад 2014 року відображають загальною сумою у складі зар­плати за грудень 2014 року (2200,00 - 150,00 = 2050,00 грн.). Сума ПДФО, утриманого в грудні 2014 року, становитиме 296,43 грн. (318,12 - 21,69).

Припустимо, що зарплата за жовтень 2014 року і сума утриманого з неї ПДФО становитимуть відповідно 2200,00 грн. і 318,12 грн. Таким чином, сума нарахованої зарплати за 4 квартал 2014 року становитиме 6600,00 грн. (2200,00 + 2350,00 + 2050,00 ), сума утриманого ПДФО в 4 кварталі — 954,36 грн. (318,12 + 339,81 + 296,43). Податковий розрахунок за формою № 1ДФ виглядатиме таким чином (див. рис. 3).

Рис. 3. Фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ за 4 квартал 2014 року

Звіт за формою № Д4. Порядок подання та заповнення ЄСВ-звіту встановлено Порядком № 454. Ним визначено, що якщо нарахування зарплати здійснювалося за минулий період, зокрема у зв’язку з виявленням помилок, то вона включається до зарплати того місяця, в якому були здійснені такі нарахування (п. 4.9 Порядку № 454 і п.п. 1.6.2 Інструкції № 5). Тобто суми сторнованої зарплати за листопад 2014 року включають до бази обкладення ЄСВ грудня 2014 року. У таблиці 6 Звіту за формою № Д4 суми надмірно виплаченої зарплати за листопад 2014 року відображають загальною сумою у складі зарплати за грудень (2200,00 - 150,00 = 2050,00 грн.). Як виглядатиме таблиця 6 Звіту за формою № Д4 за умовами прикладу, покажемо на рис. 4 на с. 15.

Рис. 4. Фрагмент таблиці 6 Звіту за формою № Д4 за грудень 2014 року

Не забуваємо і про таблицю 1 Звіту за формою № Д4. У ній сума надмірно нарахованої зарплати за листопад 2014 року, а також нараховані (утримані) на неї внески «згорнуться» і відображатимуться загальною сумою із зарплатою за грудень і внесками. За умовами наведеного прикладу для наочності покажемо таблицю 1 тільки з даними на такого працівника (див. рис. 5 на с. 15).

Рис. 5. Фрагмент таблиці 1 Звіту за формою № Д4 за грудень 2014 року

Виправлення помилок за зарплатою минулих років має свої особливості. Як відомо, у бюджетних організаціях бюджетний період становить один календарний рік, що починається 1 січня і закінчується 31 грудня того самого року (ч. 1 ст. 3 БКУ). Усі інші операції вважаються операціями минулих років. Якщо виявили помилку минулого періоду, то до неї не можна застосовувати відновлення касових витрат, тут використовують інший підхід. При сторнуванні надмірно нарахованої зарплати та нарахованого на неї ЄСВ забороняється зачіпати «витратні» рахунки (801, 802 тощо). Як пояснюють «КРУшники» при перевірках, така переплата відноситься до фонду зарплати минулого періоду і розпоряджатися нею в поточному році (збільшуючи таким чином фонд цього року) організація не має права. Така переплата має бути спрямована у дохід бюджету (код доходів 24060300 «Інші надходження»). Причому перерахуванню до бюджету підлягає як сума безпідставно нарахованої в минулому періоді заробітної плати, так і сума нарахувань на неї (див. лист ГоловКРУ від 24.10.2011 р. № 25-18/85 і роз’яснення Держказначейства від 09.03.2006 р. № 3.4-22/498-2143 (ср. ) і від 12.02.2008 р. № 7.1-10/744).

Приклад 2. У грудні 2014 року виявили, що працівнику бюджетної організації у грудні 2013 року помилково нарахували індексацію в сумі 130,00 грн. (тобто всього зарплату нарахували в розмірі 3130,00 грн. замість 3000,00 грн.). Працівник добровільно погодився внести переплату до каси організації.

Крок 1. Здійснимо розрахунок сум коригувань (див. таблицю на рис. 6):

(грн.)

Рис. 6. Розрахунок суми надмірно нарахованої зарплати, податків і внесків минулого року, які необхідно повернути

Як бачите, надмірно нараховані витрати організації склали 177,19 грн. (130,00 + 47,19). Саме цю суму бюджетна організація має перерахувати до доходу бюджету як помилку минулого періоду. При цьому до каси організації працівник вносить тільки 106,52 грн. Решту суми надмірних нарахувань організація перераховує за рахунок дебіторської заборгованості з податків та внесків, що утворилася у зв’язку з коригуванням (Дт 641/ПДФО — 18,80 грн., Дт 651 — 51,87 грн. (47,19 + 4,68)).

Крок 2. Відображаємо господарські операції, пов’язані з помилками за зарплатою минулих років (див. таблицю на рис. 7).

Рис. 7. Відображення в бухгалтерському обліку проведених коригувань минулих років

Крок 3. Відображаємо коригування у звітності. Оскільки працівник погодився на утримання з його зарплати надмірно нарахованої зарплати за грудень 2013 року, відповідні коригування методом «червоне сторно» було проведено у відомості нарахування зарплати та утримання з неї. Такі коригування відобразяться й у звітності: Податковому розрахунку за формою № 1ДФ і Звіті за формою № Д4. Порядок заповнення їх такий самий, як при помилках у нарахуванні зарплати поточного року (див. крок 5 прикладу 1 на с. 14).

— При нарахуванні надмірної суми зарплати на неї нараховувалися та з неї утримувалися податки та внески. Тому відкоригувати необхідно кошти, отримані працівником, і утримані з них суми ПДФО, ЄСВ і ВЗ, а також ЄСВ, нарахований на надмірну зарплату.

— Надмірно нарахована зарплата в поточному році зачіпає витрати поточного року. Тому під час надходження коштів на поточний рахунок бюджетної організації за відповідними КЕКВ зменшують суми здійснених касових витрат. Коригують також і фактичні витрати.

— Надмірно нараховану зарплату минулого року, а також ЄСВ, нарахований на неї, необхідно перерахувати до доходу бюджету.

— При утриманні надмірно нарахованої зарплати коригувати раніше подану звітність не потрібно. Відкоригована сума зарплати відобразиться у складі зарплати того місяця, в якому проводять коригування. Тому донараховані (сторновані) суми податків і внесків відображайте в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ і Звіті за формою № Д4 за той квартал / місяць, в якому були здійснені виправлення.

БКУ — Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.

Інструкція № 5 — Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5.

Порядок № 454 — Порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Міндоходів від 09.09.2013 р. № 454.

ЄСВ — єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування.

ВЗ — військовий збір.

ПДФО — податок на доходи фізичних осіб.

КЕКВ — код економічної класифікації витрат.

t.gul@id.factor.ua