Нараховуємо відпускні
Нарахування в бухобліку. Перехідні відпустки в бухобліку можна нарахувати в один із таких способів:
1) усю суму нарахувати в тому місяці, в якому вона виплачується;
2) нарахувати відпускні частинами — окремо за кожен місяць, на який припадають календарні дні відпустки.
Будь-який із наведених варіантів нарахування відпускних має право на існування. І роботодавець сам вирішує, який із них більше йому підходить.
При нарахуванні відпускних завжди треба дотримуватися вимог п.п. 1.6.1 Інструкції № 5*. А саме:
ЦИТАТА
…суми нарахувань за час відпусток, на відміну від порядку їхньої фактичної виплати, розподіляються пропорційно часу, що припадає на дні відпустки у відповідному місяці.
Порядок нарахування. При розрахунку суми відпускних (компенсації за невикористані дні відпустки) керуємося Порядком № 100**.
** Порядок обчислення середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.95 № 100.
Відпускну середню рахуємо виходячи з виплат за останні 12 календарних місяців роботи, що передують місяцю надання відпустки (виплати відпускної компенсації). Якщо працівник відпрацював менше року, то розрахунок проводимо виходячи з виплат за фактично відпрацьовані повні місяці, що передують місяцю надання відпустки (виплаті відпускної компенсації) (п. 2 Порядку № 100). Якщо розрахунковий період відсутній — розрахунок проводимо виходячи з посадового окладу, а якщо він менший за мінімалку — виходячи з розміру МЗП.
І такий розрахунок єдиний як для відпускних, що припадають на один місяць, так і для перехідних відпускних. При цьому немає значення, за яким варіантом вони нараховуються в бухобліку. Адже розрахунковий період для обчислення відпускних визначається відповідно до дати початку відпустки згідно з наказом. Тобто при обчисленні відпускних для перехідної відпустки розраховуємо одну середню з орієнтиром на дату початку відпустки.
Нагадаємо, що при обчисленні середньої зарплати для оплати за час відпусток до фактичного заробітку включаються виплати за час, протягом якого працівнику зберігається середній заробіток, тобто за час попередньої щорічної відпустки. При цьому незалежно від варіанта нарахування відпускних, їх ураховуємо в тому місяці, ЗА який вони нараховані, та в тих розмірах, в яких вони нараховані.
Строк виплати. Нагадаємо, що відпускні потрібно виплатити працівнику не пізніше ніж за три календарні дні до початку відпустки (ч. 1 ст. 21 Закону про відпустки). Наприклад, якщо відпустка надана з 27 червня по 20 липня 2022 року, то виплатити всю суму відпускних потрібно не пізніше ніж 23 червня 2022 року.
Вплив відпускних на МЗП. Зауважте: суму відпускних не включаємо до заробітної плати для забезпечення її мінімального рівня. Такий висновок випливає з положень ст. 31 Закону про оплату праці. Це підтверджує й Мінсоцполітики в листах від 13.02.2017 № 322/0/101-17/282 і від 21.03.2017 № 791/0/101-17/282.
Тобто якщо за місяць нарахована зарплата за відпрацьований час і відпускні, то для порівняння сум нарахувань за місяць з МЗП відпускні не враховуємо. Адже виконання гарантії щодо МЗП прив’язане до відпрацьованого часу (виконання місячної (годинної) норми праці). А відпускні належать до виплат за невідпрацьований час (п.п. 2.2.12 Інструкції № 5) і не належать до виконання норми праці.
Далі поговоримо про оподаткування відпускних.
ПДФО і військовий збір
Відпускні належать до виплат за невідпрацьований час у складі додаткової зарплати. Відповідно вони потрапляють до загального оподатковуваного доходу як зарплата (п.п. 164.2.1 ПКУ).
При виплаті відпускних із них потрібно утримати та перерахувати до бюджету ПДФО та ВЗ (наразі це 18 % і 1,5 % відповідно).
При виплаті відпускних із розрахункового рахунку одночасно перераховуйте ПДФО і ВЗ, які з них утримані. Якщо виплата відпускних відбувається з каси, то ПДФО і ВЗ можна перерахувати до бюджету протягом 3 банківських днів, наступних за днем виплати (п.п. 168.1.4 ПКУ).
До зарплати працівника може застосовуватися податкова соціальна пільга (далі — ПСП) за особистою заявою працівника, якщо в нього виникне на неї право. Якщо нараховуємо відпускні:
— треба враховувати їх суму при визначенні граничного розміру доходу, який дає право на отримання ПСП. При цьому перехідні відпускні, якщо ви нараховуєте їх наперед (як у варіанті 1), слід відносити до місяців, за які вони нараховані (абз. 3 п.п. 169.4.1 ПКУ). Детально про застосування ПСП читайте у статті «ПСП в умовах війни: нагальні питання» цього номера;
— об’єкт оподаткування ПДФО (в тому числі нараховані відпускні) треба зменшувати на суму ПСП за її наявності (п. 164.6 ПКУ).
І все б було зрозуміло, якби не одне «але». Відпускні треба виплачувати за три дні до початку відпустки і не чекати, коли закінчиться місяць, за який вони нараховані, і буде відома загальна нарахована за цей місяць зарплата. Тобто, по суті, відпускні виплачуємо авансом. А ПСП можемо застосувати тільки до місячного доходу в цілому. Адже в п. 164.6 ПКУ йдеться про нарахований місячний дохід. У цьому і полягає нюанс.
Отже, поки немає нарахування зарплати в цілому за місяць, ПДФО потрібно утримувати з розрахованої суми відпускних, не зменшуючи її на ПСП.
При обраному другому варіанті нарахування частинами (місяць у місяць) оподатковувати відпускні з визначенням права на ПСП дещо легше. Адже вони відразу «сидять» у місяці, за який нараховані. А наприкінці місяця легко визначити граничний розмір доходу для визначення права на застосування ПСП.
А от при нарахуванні перехідних відпускних (варіант 1) для оподаткування і застосування ПСП суми відпускних треба відносити до місяців, за які вони нараховані. Якщо цього не зробили в місяці, за який нараховані відпускні, то «підрівняти» ПДФО завжди можна при його річному перерахунку.
Щодо утримання ВЗ, то тут усе набагато простіше. Він не залежить ані від права на ПСП, ані від інших податків. Його ставка наразі становить 1,5 %. І утримується він із нарахованої суми відпускних у місяці їх нарахування.
ЄСВ
Відповідно до абз. 1 ч. 1 ст. 7 Закону про ЄСВ єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати.
Для визначення видів виплат при нарахуванні ЄСВ абз. 14 п.п. 2 п. 2 розд. IV Інструкції № 449 відсилає нас до Інструкції № 5. Як ми зазначали вище, відпускні — це виплата за невідпрацьований час, яка входить до фонду зарплати як додаткова.
У загальному випадку для звичайних роботодавців передбачені такі ставки ЄСВ:
22 % — для працівників без інвалідності;
8,41 % — для працівників, яким встановлена інвалідність.
При нарахуванні ЄСВ враховуємо правила максимальної та мінімальної бази ЄСВ:
— ЄСВ нараховують у межах максимальної величини бази нарахування цього внеску (ч. 3 ст. 7 Закону про ЄСВ). Вона становить 15 розмірів МЗП (наразі максимальна величина бази нарахування — 97500 грн (6500 грн х 15));
— для працівників, яким не встановлена інвалідність та які працюють за основним місцем роботи (ЄСВ — 22 %), законодавством установлена гарантія щодо сплати ЄСВ у розмірі не менше ніж мінімальний страховий внесок. Тобто в разі, якщо база нарахування ЄСВ не перевищує розміру МЗП, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, то ЄСВ визначаємо як добуток МЗП і ставки ЄСВ (п. 5 ст. 8 Закону про ЄСВ). Наразі мінімальний ЄСВ становить 1430 грн (6500 х 22 %).
Контроль максимальної і мінімальної величини, з якої сплачується ЄСВ, при нарахуванні відпускних застосовуємо окремо за кожен місяць.
ВАЖЛИВО!
Для визначення суми ЄСВ відпускні необхідно розподілити між місяцями пропорційно кількості днів відпустки в кожному місяці.
І знову ж таки, при нарахуванні відпускних «місяць у місяць» зазначені контролі виконати легше (варіант 2), ніж для перехідних відпускних, які нараховуються за наступні місяці (варіант 1).
Для контролю максимальної бази ЄСВ перехідні відпускні за кожен місяць (з урахуванням заробітної плати за відпрацьовані в цих місяцях дні) окремо порівнюють із максимальною величиною бази нарахування ЄСВ, що діяла в місяці, за який нараховано відпускні.
Так само і для контролю мінбази ЄСВ перехідні відпускні розподіляємо за місяцями їх нарахування і разом із зарплатою за відповідний місяць визначаємо фактичну базу нарахування внеску. Ще раз відмітимо: правило щодо контролю мінбази ЄСВ не працює для зовнішніх сумісників, для пільгових ставок ЄСВ (наприклад, для осіб з інвалідністю зі ставкою ЄСВ 8,41 %).
До речі, про мінбазу ЄСВ ви можете прочитати в матеріалі «ЄСВ з МЗП: грудневі «точки дотику» // «Оплата праці», 2021, № 24.
І не забувайте, що разом із виплатою відпускних роботодавець зобов’язаний перерахувати до бюджету ЄСВ на суму цих виплат.
Приклад розрахунку перехідних відпускних
Розглянемо нарахування та оподаткування перехідних відпускних на прикладі більш заморочливого першого варіанта (перехідні відпускні нараховуємо в місяці їх виплати).
Приклад. Працівниця (основна, без інвалідності) йде в щорічну відпустку з 27 червня 2022 року на 20 календарних днів. Користується ПСП як мати двох дітей до 18 років. Усю суму відпускних роботодавець нараховує і виплачує в червні.
Припустимо, що за 18 відпрацьованих днів червня працівниці нараховано 5318,18 грн. Також у червні нараховані відпускні в сумі 4160,00 грн (832,00 грн за 4 календарних дні червня і 3328,00 за 16 днів липня). У липні 2022 року за 10 відпрацьованих днів працівниці нараховано 3233,00 грн.
Розглянемо в таблиці, як при перехідних відпускних нарахувати ЄСВ та утримати ПДФО і ВЗ із доходу працівниці за червень і липень 2022 року.
Оподаткування перехідних відпускних
| Вид нарахування | Нараховано, грн | ||||
| За видами нарахування | Додаткова база ЄСВ | ЄСВ, 22 % | ПДФО | ВЗ | |
| Нараховано в червні: | |||||
| 1. Зарплату за червень | 5554,88 | — | 1222,07 | 703,06 | 145,72 |
| 2. Відпускні за червень | 832,00 | — | 183,04 | ||
| 3. Відпускні за липень | 3328,00 | — | 732,16 | 599,04 | |
| Додаткова база ЄСВ за червень | — | 113,12 | 24,89 | — | — |
| РАЗОМ у червні | 9714,88 | 113,12 | 2162,16 | 1302,10 | 145,72 |
| Нараховано в липні: | |||||
| 1. Зарплату за липень | 3233,00 | - | 711,26 | 135,36 | 48,50 |
| РАЗОМ у липні | 3233,00 | 0 | 711,26 | 135,36 | 48,50 |
ЄСВ. Разом із виплатою перехідних відпускних у червні 2022 року розраховуємо і перераховуємо до бюджету суму ЄСВ на такі відпускні: 183,04 грн за червень (832,00 х 22 %) і 732,16 грн за липень (3328,00 х 22 %).
Але нараховуючи ЄСВ за кожний місяць, відпускні відносимо до місяців, за які вони нараховані (червень і липень 2022 року).
Загальна сума червневої зарплати та відпускних за дні відпустки червня становить:
5554,88 + 832,00 = 6386,88 (грн).
ЄСВ від фактичної бази нарахування становить 1405,11 грн (6386,88 х 22 %).
Оскільки фактична база нарахування ЄСВ за червень (6386,88 грн) виявилася нижче встановленого розміру МЗП (6500 грн) у цьому місяці, то маємо визначити додаткову базу ЄСВ і нарахувати на неї внесок:
(6500,00 - 6386,88) х 22 % = 24,89 (грн).
У результаті загальна сума ЄСВ за червень становитиме:
1222,07 + 183,04 + 24,89 = 1430,00 (грн).
Після того як буде нарахована зарплата за липень, проводимо порівняльні розрахунки щодо цього місяця.
Загальна сума зарплати за липень та відпускних, що припадають на липень (нараховані в червні), становить:
3233,00 + 3328,00 = 6561,00 (грн).
Як бачите, фактична база нарахування ЄСВ за липень є більшою за мінбазу ЄСВ цього місяця. Отже, ЄСВ нараховуємо на фактичну базу внеску.
Але ЄСВ на суму відпускних липня вже нарахований у червні. Тому в липні нараховуємо ЄСВ на фактичну суму зарплати липня:
3233,00 х 22 % = 711,26 (грн).
ПДФО і застосування ПСП. У 2022 році розмір ПСП на дітей дорівнює добутку 1240,50 грн на кількість дітей віком до 18 років, на яких надається пільга.
Для цілей визначення права на застосування ПСП суму відпускних за липень (нараховані в червні) відносимо до доходу липня. На 2022 рік сума граничного розміру зарплатного доходу, що дає право на застосування ПСП на дітей, становить для одного з батьків 3470 грн x кількість дітей віком до 18 років.
Отже, за умовами прикладу граничним доходом для застосування ПСП для працівниці буде 6940 грн (3470 х 2).
У червні застосовуємо ПСП, оскільки сума доходу цього місяця становить 6386,88 грн (5554,88 + 832,00). І вона не перевищує граничний розмір доходу для пільги.
Обчислимо суму ПДФО за червень:
(6386,88 - 1240,50 x 2) x 18 % = 703,06 (грн).
Обчислимо суму ПДФО з відпускних липня, які нараховані в червні:
3328,00 x 18 % = 599,04 (грн).
У червні утримано всю суму ПДФО 1302,10 грн (703,06 + 599,04).
Зауважте: із суми відпускних за липень, які нараховані в червні, утримуємо ПДФО без застосування ПСП. Адже на момент його нарахування не відома загальна сума доходу липня.
А вже в липні визначаємо право на ПСП і робимо перерахунок ПДФО. До речі, перерахувати ПДФО можна і під час річного перерахунку. Кожен роботодавець визначає для себе сам, як йому зручно.
Визначимо суму доходу липня (зарплата за липень + відпускні за липень):
3233,00 + 3328,00 = 6561,00 (грн).
Отримана сума доходу липня вписується в граничний дохід для застосування ПСП.
Розрахуємо ПДФО із зарплати за липень:
(6561,00 - 1240,50 x 2) x 18 % = 734,40 (грн).
Але з суми відпускних липня, що нараховані в червні, вже утримано ПДФО (599,04 грн) у червні. Обчислимо суму ПДФО, яку утримуємо в липні:
734,40 - 599,04 = 135,36 (грн).
ВЗ утримуємо із всієї суми доходу, нарахованого в червні (враховуючи нараховані відпускні за липень): 9714,88 грн х 1,5 % = 145,72 грн. А в липні відповідно з нарахованого доходу липня: 3233,00 х 1,5 % = 48,50 (грн).
