Начнем с истории… Для того чтобы понять ту неоднозначную ситуацию, в которую попали филиалы — самостоятельные плательщики налога на прибыль, нам обязательно надо рассмотреть предпосылки этой ситуации. Итак, в каком состоянии эти филиалы подходили к новому году? Сначала поговорим об этом.
Вперед в прошлое!
Давайте вспомним недавнее «налоговоприбыльное» прошлое филиалов. Так, редакция НКУ, действующая по состоянию на 31.12.2014 г., предусматривала, что отдельными плательщиками налога на прибыль могут быть обособленные подразделения плательщиков налога, указанных в п.п. 133.1.1 НКУ, определенные в соответствии с разд. I НКУ
(п.п. 133.1.5 НКУ).
В то время плательщик, имевший в своем составе филиалы, мог выбрать, как уплачивать налог на прибыль — отдельно или консолидированно. Предположим, плательщик принимал решение, что тот или иной его филиал будет уплачивать налог на прибыль самостоятельно. Тогда филиалы должны были также самостоятельно вести налоговый учет своей деятельности, составляя и подавая декларацию по налогу на прибыль в налоговые органы по своему местонахождению. То есть руководствуясь общими нормами НКУ (подробнее читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 74, с. 15).
Эту возможность закреплял специальный п. 152.4 НКУ. Именно он устанавливал порядок, по которому начислялся налог на прибыль юрлицами, в составе которых есть структурные подразделения.
В частности, в нем устанавливалось такое «железное» правило: если филиал действует на начало текущего года — перейти на консолидированную уплату налога на прибыль можно было только со следующего года. А вот изменять порядок уплаты налога на прибыль в течение отчетного года строго запрещалось. Подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 50, с. 17, а также «Вестник налоговой службы Украины», 2013, № 22, с. 69.
Исчез ровно в полночь!
Уважаемые читатели, вы не подумайте! Это не фрагмент из сказки о Золушке. Это мы о странном, почти мистическом (под сенью ночи!) исчезновении вышеуказанного «налоговоприбыльного» порядка. Как только стрелки часов пробили 00:00 — в ночь с 31.12.2014 г. на 01.01.2015 г. из разд. ІІІ НКУ исчезло любое упоминание об особенностях уплаты налога на прибыль обособленными подразделениями. То есть привычный нам п. 152.4 НКУ бесследно исчез!
Более того, в новой редакции ст. 133 НКУ больше не говорится о том, что обособленные подразделения могут быть самостоятельными плательщиками налога на прибыль! В то же время НКУ теперь не содержит норму о консолидированной уплате!
Что это значит? А то, что
с 2015 года вообще не будет никакого механизма, по которому вы ранее рассчитывали долю филиала в консолидированном налоге на прибыль
Соответственно, не может быть и речи о том, чтобы эта часть налога на прибыль уплачивалась по местонахождению соответствующего филиала. Чего же тогда следует ожидать?
Свет в конце тоннеля
Сразу отметим: налоговая реформа никак не повлияет на налоговоприбыльный учет и уплату налога на прибыль в 2014 году. Те филиалы, которые вели его отдельно, будут уплачивать налог на прибыль за 2014 год отдельно. Те, которые уплачивали налог консолидированно с головным предприятием, будут уплачивать его консолидированно. Этот же принцип касается также и декларации по налогу на прибыль за 2014 год. Для нее вам вообще нужно вернуться к редакции НКУ, действовавшей по состоянию на 31.12.2014 г.
А что же будет в 2015 году? Конечно, вы можете сказать, что сейчас это не так важно, потому что декларацию за 2015 год нужно будет подавать через год — до 01.06.2016 г. Это так, но есть несколько вопросов, которые волнуют филиалы уже сейчас. Рассмотрим их отдельно для филиалов как самостоятельных и как консолидированных плательщиков.
«Постконсолидированные» плательщики. Идет речь о тех филиалах, которые за 2014 год уплачивают консолидированный налог на прибыль и за которые налоговую отчетность подает головное предприятие. Для таких филиалов, по существу, мало что изменится. Поскольку механизма консолидированной уплаты налога на прибыль больше нет — не будет расчетной доли налога на прибыль, которая приходится на определенный филиал. А следовательно,
весь налог на прибыль будет уплачиваться головным предприятием только по его местонахождению
То есть, по замыслу законодателя, в налоговоприбыльном учете головное предприятие и филиалы должны молниеносно слиться в единое целое.
«Постсамостоятельные» плательщики. С этими филиалами ситуация несколько сложнее. Поскольку филиал больше не может быть самостоятельным плательщиком налога на прибыль, то и вести самостоятельный налоговый учет ему нет смысла. Вероятно, для таких филиалов законодатель разработает какие-то дополнительные механизмы интеграции с головным предприятием. Но жить «обособленно» у них уже не выйдет. Что касается того, как таким филиалам уплачивать налог на прибыль, это на сегодняшний день очень отдаленная перспектива. Пока она приблизится к горизонту — мы (надеемся!) услышим мнение налоговиков.
Чтобы представить себе трансформацию консолидированного налога на прибыль после налоговой реформ, взгляните на рисунок.
Уплата налога на прибыль юрлицами, в составе которых есть филиалы
Назад в будущее
Из прочитанного выше вы уже знаете: за 2014 год плательщики налога на прибыль будут отчитываться и уплачивать его в бюджет по «дореформационным» правилам. Отчетность и уплата по новым правилам наступят только в 2016 году. Но есть по крайней мере два важных вопроса, о которых нужно сказать уже сейчас. Для того чтобы представлять, что с вами случится в новой реальности.
Налоговые убытки. Первый вопрос, который уже сегодня появляется как вполне очевидная вещь, — вопрос налоговых убытков. Предположим, что в филиале, который был отдельным плательщиком налога на прибыль, в декларации за 2014 год показаны убытки. Сможет ли эти убытки показать в своей декларации за 2015 год головное предприятие?
С одной стороны, здравый смысл говорит о том, что филиал — это не другое, а то же юрлицо, поэтому убытки филиала должны быть учтены в декларации головного предприятия. Тем более если налоговая реформа ввела такую всестороннюю «интеграцию» филиалов с головным предприятием. С другой стороны, все мы помним эпопею с учетом налоговых убытков за 2010 год в 2011 году («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 77, с. 29).
Авансовые взносы. Это второй весьма важный вопрос, возникающий у плательщиков налога на прибыль прямо сейчас. Причем появляется он как для филиалов, которые уплачивали налог на прибыль консолидированно с головным предприятием, так и для тех филиалов, которые были самостоятельными плательщиками.
Относительно первых мы уже имеем разъяснение налоговиков (см. письмо ГФСУ от 29.01.2015 г. № 2707/7/99-99-19-02-01-17 на с. 5). Они отмечают, что определение ежемесячных авансовых взносов, которые подлежат уплате в марте 2015 года — мае 2016 года, в Расчете налоговых обязательств по уплате консолидированного налога на прибыль за 2014 год не осуществляется. Вместо этого общая сумма таких авансовых взносов определяется в целом по плательщику налога — юридическому лицу в декларации по налогу на прибыль, которая подается таким лицом за 2014 год.
Причем уплачивать ежемесячные авансовые взносы за «экс-консолидированные» филиалы следует так:
— в январе — феврале 2015 года — по правилам прошлого года. То есть авансовые взносы уплачивают как по месту регистрации головного предприятия, так и по месту регистрации филиалов. Сумму авансовых взносов при этом определяют исходя из налоговой отчетности за 2013 год;
— в марте 2015 года — мае 2016 года — авансовые взносы уплачиваются только по месту регистрации головного предприятия и в сумме, рассчитанной в налоговой декларации за 2014 год.
Это что касается бывших «консолидированных» филиалов. Теперь что касается тех, которые в 2014 году были самостоятельными плательщиками налога на прибыль. Исходя из разъяснений налоговиков, можно предположить, что эти филиалы:
— в январе — феврале 2015 года будут самостоятельно уплачивать ежемесячные авансовые взносы (исходя из декларации за 2013 год);
— начиная с марта 2015 года авансовые взносы за них должно уплачивать головное предприятие.
На этом можно поставить многоточие в наших рассуждениях о будущем консолидированной уплаты налога на прибыль. Но к этой теме мы еще вернемся. Как только появятся новые разъяснения от налоговиков.
выводы
-
В 2015 году в НКУ больше не предусмотрен привычный механизм консолидированной уплаты налога на прибыль.
-
Те филиалы, которые уплачивали налог на прибыль консолидированно с головным предприятием по своему местонахождению, теперь будут уплачивать налог в составе головного предприятия и по его местонахождению.
-
Филиалы, которые в 2014 году уплачивали налог на прибыль самостоятельно, больше не смогут этого делать. Им нужно интегрировать свой налоговый учет с головным предприятием.
-
Спорным остается вопрос о судьбе налоговых убытков филиала — самостоятельного плательщика налога на прибыль — по итогам 2014 года. Головному предприятию, возможно, придется побороться за право учесть их в своей декларации за 2015 год.
- Если филиалы уплачивали налог на прибыль консолидированно с головным предприятием, в январе-феврале 2015 года ежемесячный авансовый взнос уплачивается как по месту регистрации головного предприятия, так и по месту регистрации филиалов. Начиная с марта 2015 года авансовые взносы уплачиваются только по месту регистрации головного предприятия.
