Единый налог. 1. Кто может быть единоналожником (ч. 2)

1.3. Плательщики единого налога группы 4

С 01.01.2015 г. на смену фиксированному сельскохозяйственному налогу (далее — ФСН) пришел единый налог группы 4. В чем сходство и отличие этих двух порядков налогообложения, подробно отражено в статье «Cельхоз-ЕН — в 21 раз больше ФСН!» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 6, с. 20). Уже тогда мы отмечали, что единый налог группы 4 в большой мере является «перелицованным» ФСН. О «правопреемстве» свидетельствуют сельхозотраслевая направленность, критерий так называемой сельхоздоли, объект и база налогообложения и ряд других определяющих и ограничительных условий. При таком «родстве» единый налог группы 4 на практике уместно и оправданно называют сельскохозяйственным единым налогом (далее — сельхозЕН).

Однако, как говорится: все течет, все меняется. Согласно Закону № 909 (вступившему в силу с 1 января 2016 года) в НКУ в очередной раз внесены масштабные и принципиальные изменения, в том числе в отношении порядка взимания сельхоз­ЕН. Таким образом, рассмотрим действующие на сегодняшний день соответствующие нормы НКУ, делая акценты на привнесенных новациях.

Не трудно заметить, что группа 4 единого налога среди прочих трех единоналожных групп стоит особняком. И это не удивительно. В отличие от налогообложения других групп, механизм начисления сельхозЕН зависит не от результатов хозяйственной деятельности, а от площади сельскохозяйственных угодий и/или используемых земель водного фонда (подробнее об этом см. на с. 87).

Система налогообложения путем уплаты сельхозЕН не теряет своей привлекательности даже в условиях резкого повышения ставок налога в 2015 — 2016 годах. Ведь ей присущи простой и понятный механизм расчета налога, несложная форма декларации, которая обычно подается только один раз в год, учет специфики сельхозпроизводства при внесении платежей и прочие позитивные моменты. Как свидетельствует практика, ее сторонниками являются подавляющее большинство аграриев.

Но есть и обратная сторона медали. Неучитывание конечных результатов деятельности сельхозпредприятия может обернуться неприятными последствиями:

налог должен уплачиваться как при прибыльной деятельности, так и при убыточной

И только если убыточность предприятия обусловлена потерей урожая в связи с возникновением форс-мажорных обстоятельств, причитающаяся к уплате сумма сельхозЕН может быть признана безнадежным* налоговым долгом ( п.п. 291.5¹.3 НКУ).

* Напомним: согласно п. 101.1 НКУ безнадежный налоговый долг (в том числе пеня и штрафные санкции, начисленные на такой налоговый долг) подлежит списанию.

Какие же субъекты хозяйствования имеют право стать плательщиками единого налога группы 4? Сейчас узнаете.

Кто может быть плательщиком сельхозЕН

Как указано в п.п. 4 п. 291.4 НКУ, группа 4 плательщиков единого налога — это сельскохозяйственные товаропроизводители, у которых доля сельскохозяйственного товаропроизводства за предыдущий налоговый (отчетный) год равна или превышает 75 %.

Из построения приведенной нормы, а точнее — из ее отделенной трактовки, может возникнуть мысль об обязательности применения сельхозЕН сельхозпредприятиями, соответствующими указанным критериям. Однако это не так.

Пунктом 291.3 НКУ установлено, что юридическое лицо или физическое лицо — предприниматель может самостоятельно избрать упрощенную систему налогообложения, если оно соответствует требованиям, установленным гл. 1 разд. XIV НКУ. Другими словами, выбор упрощенной системы налогообложения должен быть добровольным.

Таким образом, из совместного применения вышеуказанных норм приходим к выводу, что налогообложение по сельхозЕН для сельхозтоваропроизводителей не является обязательным. Они имеют право выбора — работать на общей или на упрощенной системе налогообложения.

Освещение круга плательщиков сельхозЕН невозможно без понимания некоторых терминов. В первую очередь выясним, кто такие сельхозтоваропроизводители.

Сельскохозяйственный товаропроизводитель — юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы, которое занимается производством сельскохозяйственной продукции и/или разведением, выращиванием и выловом рыбы во внутренних водоемах (озерах, прудах и водохранилищах) и ее переработкой на собственных либо арендованных мощностях, в том числе самостоятельно произведенного сырья на давальческих условиях, и осуществляет операции по ее поставке ( п.п. 14.1.235 НКУ).

Приведенное определение термина «сельхозтоваропроизводитель» используется непосредственно для целей гл. 1 разд. XIV данного Кодекса, т. е. для порядка взимания и учета именно единого налога группы 4.

Обратите внимание: под сельхозтоваропроизводителями понимают только юридических лиц. Таким образом, только сельскохозяйственные предприятия могут быть плательщиками сельхоз­ЕН.

Физические лица — предприниматели статус единоналожника группы 4 получить не могут

Пока не станем останавливаться на вопросе доли сельскохозяйственного товаропроизводства, размер которой имеет решающее значение в порядке приобретения и подтверждения статуса плательщика сельхозЕН. Он заслуживает отдельного подробного освещения и к нему мы обязательно вернемся (см. с. 18).

А сейчас продолжим рассмотрение понятия сельхозтоваропроизводителя, ведь в нем, в свою очередь, присутствуют термины и формулировки, по которым также уместно внести полную ясность.

Сельхозпродукция/товары: важные акценты

Согласно п.п. 14.1.234 НКУ сельскохозяйственная продукция (сельскохозяйственные товары) — это продукция/товары, подпадающие под определение групп 1 — 24 УКТ ВЭД, если при этом такие товары (продукция) выращиваются, откармливаются, вылавливаются, собираются, изготавливаются, производятся, перерабатываются непосредственно производителем этих товаров (продукции), а также продукты обработки и переработки этих товаров (продукции), если они были приобретены или произведены на собственных либо арендованных мощностях (площадях) для продажи, переработки или внутрихозяйственного потребления.

Это понятие сельхозпродукции/товаров также прямого назначения — для целей гл. 1 разд. XIV НКУ.

При этом крайне необходимо обратить внимание на самостоятельно производственный источник (способ) поступления сельхозпродукции. Такое условие получения сельхозпродукции является одним из определяющих условий для возможности включения предприятия в состав единоналожников группы 4. Важно! Продукция/товары признают сельскохозяйственными только при условии их выращивания, откорма, вылова, сбора, изготовления, производства, переработки непосредственно производителем.

Приобретенная со стороны продукция земледелия, животноводства, птицеводства или рыбоводства (от посредников или даже от других сельхозтоваропроизводителей) в этом случае сельскохозяйственной не признается. Правда, в этом общем правиле есть исключение, касающееся предприятий по племенному делу в животноводстве (но об этом нюансе несколько позже).

В то же время отметим, что непосредственность производства не следует толковать слишком узко. Как следует из п.п. 14.1.235 НКУ, переработка сельхозпродукции возможна не только на собственных или арендованных мощностях, но и на давальческих условиях.

Главное, чтобы продукты обработки и переработки были из самостоятельно произведенного сырья

При этом НКУ не содержит ограничений по привлечению сельхозтоваропроизводителями техники и работников сторонних организаций для выполнения определенных сельскохозяйственных работ. Такой способ выполнения работ не лишает сельхозпредприятие права быть плательщиком единого налога группы 4, если им выдержаны все требования, необходимые для приобретения и подтверждения этого статуса.

Кстати, если вспомнить прошлые времена ФСН, то лояльную позицию в этом вопросе занимали и налоговики. И хотя в условиях введенного с 2015 года сельхозЕН разъяснения контролеров аналогичного плана еще не появлялись, не оставляем надежду, что их позиция будет последовательной.

Нюанс по племресурсам животноводства

А теперь в контексте вопроса самостоятельно произведенной продукции возвращаемся, как и обещали, к предприятиям по племенному делу в животноводстве. Итак, шагаем к п.п. 291.4.2 НКУ, которым установлено следующее. В селекционных центрах, на предприятиях (в объединениях) по племенному делу в животноводстве к продукции собственного производства сельскохозяйственного товаропроизводителя также относятся племенные (генетические) ресурсы, приобретенные в других селекционных центрах, на предприятиях (в объединениях) по племенному делу в животноводстве и реализованные отечественным предприятиям для осеменения маточного поголовья животных.

Определение терминов, упоминаемых в п.п. 291.4.2 НКУ , находим в ст. 1 Закона № 3691.

Племенное дело — система зоотехнических, селекционных и организационно-хозяйственных мероприятий, направленных на улучшение племенных и производительных качеств животных.

Под племенными (генетическими) ресурсами понимают животных, сперму, эмбрионы, яйцеклетки, имеющие племенную (генетическую) ценность. В свою очередь, племенная (генетическая) ценность — это ценность племенных животных согласно данным их фактически определенного или предсказуемого влияния на качество потомков.

Субъектами племенного дела в животноводстве являются (ст. 5 Закона № 3691):

— владельцы племенных (генетических) ресурсов;

— предприятия, учреждения и организации независимо от формы собственности и физические лица — субъекты предпринимательской деятельности, принимающие участие в производстве, сохранении, использовании, создании, определении племенной ценности племенных (генетических) ресурсов, торговли племенными (генетическими) ресурсами и предоставляющие услуги, связанные с племенным делом в животноводстве;

— владельцы неплеменных животных — потребители племенных (генетических) ресурсов и заказчики услуг по племенному делу в животноводстве.

Таким образом, приобретенные на стороне племгенресурсы можно относить к продукции собственного производства только в случае соответствия следующим условиям:

1) поставщик должен быть одного статуса с покупателем, т. е. относиться к кругу центров, предприятий, объединений по племенному делу в животноводстве;

2) реализация таких племгенресурсов должна быть целевой, а именно отечественным предприятиям для осеменения маточного поголовья животных.

Отсюда вывод:

покупные племгенресурсы можно отнести к продукции собственного производства только по операциям купли-продажи с контрагентами — юридическими лицами

На приобретение у других контрагентов, в частности, у физических лиц — предпринимателей, которые также могут быть субъектами племенного дела, нормы п.п. 291.4.2 НКУ не распространяются.

Рыбохозяйственная деятельность

Как уже было указано ранее (см. с. 15), под понятие сельхозтоваропроизводителя подпадают также юридические лица, занимающиеся разведением, выращиванием и выловом рыбы во внутренних водоемах (озерах, прудах и водохранилищах) и ее реализацией.

Следовательно, речь идет о предприятиях, занимающихся рыбоводством (искусственным разведением и воспроизведением рыбы) и рыболовством (добычей (выловом) рыбы). Кстати, понятие приведенных терминов приведено в ст. 1 ВКУ и ст. 25 Закона № 2894 соответственно.

Для осуществления такого вида деятельности предприятие должно иметь собственные или арендованные соответствующие мощности. Проще говоря, водные площади, под которыми понимают только внутренние водоемы: озера, пруды и водохранилища.

Забегая наперед, также отметим, что доходы, полученные от реализации выловленной продукции рыбоводства, в расчете доли сельхозтоваропроизводства учитываются совместно с доходами, полученными от реализации продукции растениеводства, животноводства и птицеводства.

Кто не может быть плательщиком сельхозЕН

Как мы уже говорили ранее, не могут уплачивать сельхозЕН физические лица — предприниматели. Более того, не каждое сельскохозяйственное предприятие, соответствующее критериям, указанным в п.п. 4 п. 291.4 НКУ, может получить статус единоналожника группы 4.

Перечень ограничений определен п. 291.5¹ НКУ

При наличии хотя бы одного из приведенных далее условий пути к сельхозЕН нет.

1. 50 % дохода, полученного от продажи сельхозпродукции собственного производства и продуктов ее переработки, составляет доход от реализации декоративных растений, диких животных и птиц, меховых изделий и меха. Исключения предусмотрены в отношении срезанных цветов (выращенных на угодьях, принадлежащих сельхозтоваропроизводителю на праве собственности или предоставленные ему в пользование) и продуктов их переработки и пушного сырья ( п.п. 291.5¹.1 НКУ).

2. Осуществление деятельности по производству подакцизных товаров. Исключение — виноматериалы виноградные (коды согласно УКТ ВЭД 2204 29 — 2204 30), произведенные на предприятиях первичного виноделия для предприятий вторичного виноделия, использующих такие виноматериалы для производства готовой продукции ( п.п. 291.5¹.2 НКУ). Подробнее о таких предприятиях скажем при рассмотрении вопроса расчета доли сельхозтоваропроизводства.

3. Наличие по состоянию на 1 января базового (отчетного) года налогового долга*. Исключение сделано для безнадежного налогового долга, возникшего вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы (форс-мажорных обстоятельств) ( п.п. 291.5¹.3 НКУ).

* Определение термина «налоговый долг» приведено в подразделе 1.1 этого спецвыпуска на с. 4.

Заметьте:

в п.п. 291.5¹.3 НКУ идет речь о налоговом долге именно на 1 января

А следовательно, если он возник после 1 января и имеется (не оплачен) на момент подачи декларации (до 20 февраля текущего года), это не может считаться препятствием для избрания или подтверждения статуса плательщика сельхозЕН.

В то же время еще раз обратим внимание, что такая разновидность налогового долга, как безнадежная с форс-мажорной предысторией возникновения (вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы), не лишает сельхозпредприятие права стать единоналожником группы 4.

Таким образом, кроме обязательных условий о наличии у субъекта хозяйствования:

— статуса сельхозтоваропроизводителя;

— собственных или арендованных мощностей — сельхозугодий и/или земель водного фонда;

— соответствия 75-процентному критерию доли сельхозтоваропроизводства,

п. 291.5¹ НКУ содержит дополнительные требования, необходимые для приобретения статуса плательщика сельхозЕН.

Реорганизованные и вновь созданные сельхозпредприятия в этом вопросе в основном руководствуются общими правилами. А о нюансах, связанных с определением ими критерия доли сельхозтоваропроизводства, поговорим позже.

Форс-мажорные обстоятельства

То, что результаты сельхоздеятельности в большой мере зависят от причуд матушки-природы, — аксиома, не требующая доказательств. Это — объективная реальность. Возникновение для аграриев форс-мажорных обстоятельств по не зависящим от них причинам, к сожалению, не редкость.

Как уже указано выше, безнадежный налоговый долг, связанный с возникновением форс-мажорных обстоятельств, не является препятствием для применения сельхозЕН.

Кроме того, форс-мажорные обстоятельства учитывают и в требованиях соблюдения единоналожниками четвертой группы 75-процентного критерия доли сельхозтоваропроизводства.

В этом контексте обращаем внимание на п.п. 298.8.4 НКУ. В нем сказано: в случае, когда в налоговом (отчетном) году доля сельхозтоваропроизводства составляет менее 75 %, предприятие уплачивает налоги в следующем году на общих основаниях (т. е. переходит на общую систему налогообложения).

Однако если этот минимальный уровень доли не достигнут в связи с возникновением обстоятельств непреодолимой силы в предыдущем налоговом (отчетном) году, то к плательщику налога в следующем налоговом (отчетном) году указанное требование не применяется. Таким образом, предприятие сможет остаться единоналожником группы 4.

Для подтверждения статуса плательщика сельхозЕН в этом случае необходимо подать декларацию вместе с решением областных советов о наличии обстоятельств непреодолимой силы и перечнем субъектов хозяйствования, пострадавших вследствие таких обстоятельств.

Расчет 75-процентного критерия сельхоздоли

Безусловно, доля сельхозтоваропроизводства (условимся в дальнейшем называть ее также и сокращенно, как обычно на практике, — сельхоздоля), а точнее ее 75-процентный размер, служит сельхозпредприятию своеобразным пропуском в круг плательщиков сельхозЕН. Ввиду роли этого показателя, подробно рассмотрим нормы НКУ, касающиеся его расчета. Причем акцентируем: понятие сельхоздоли для целей спецрежимных сельхозНДС и сельхозЕН — не тождественные! Для этих налогов ее определяют по разным методологическим принципам. В этом спецвыпуске не будем останавливаться на сельхозНДС. Тем временем сосредоточимся на определении сельхоздоли для целей получения статуса единоналожника группы 4.

Доля сельскохозяйственного товаропроизводства — это удельный вес дохода сельхозтоваропроизводителя, полученного от реализации сельхозпродукции собственного производства и продуктов ее переработки, в общей сумме его дохода, учитываемого при определении права такого товаропроизводителя на регистрацию в качестве плательщика налога ( п.п. 14.1.262 НКУ).

Это понятие прямого назначения для целей гл. 1 разд. XIV данного Кодекса, а следовательно — для порядка налогообложения сельхозЕН. При этом обращаем внимание:

п.п. 4 п. 291.4 НКУ установлена минимальная величина сельхоздоли

Она может быть равна или превышать 75 %, но не может быть менее такого уровня. Иначе возможны последствия, предусмотренные упомянутым выше п.п. 298.8.4 НКУ.

Размер сельхоздоли за предыдущий налоговый (отчетный) год* определяется по форме Расчета доли сельскохозяйственного товаропроизводства (далее — Расчет), утвержденной приказом № 772 (ср. ). В то же время помните: после утверждения этой формы (в 2011 году) она дважды обновлялась. Последние изменения и дополнения внесены приказом Минагрополитики от 02.12.2015 г. № 461.

* Для вновь созданных сельскохозяйственных товаропроизводителей предыдущий налоговый (отчетный) год — это период со дня государственной регистрации до 31 декабря того же года ( абзац второй п. 294.2 НКУ).

Обратите внимание: Расчет является неотъемлемой частью налоговой декларации четверогруппника (см. примечание 11 к декларации). Его подают контролирующим органам как по своему местонахождению, так и по месту расположения земельных участков. Подробнее о составе отчетности см. в разделе 5.2 на с. 92.

В отличие от времен ФСН, в условиях действующего сельхозЕН методические рекомендации по составлению Расчета не изданы. Впрочем, это не должно вас огорчать. Форма Расчета достаточно простая и понятная, к тому же содержит пояснения об источнике информации для определения показателей по каждой строке. При составлении Расчета сельхозтоваропроизводители руководствуются данными бухгалтерского учета.

Состав доходов сельхозтоваропроизводителя, полученных от реализации сельхозпродукции собственного производства и продуктов ее переработки (на практике их обычно называют сельхоздоходами), регламентирован п.п. 298.8.3 НКУ.

К ним относятся доходы, полученные от реализации продукции:

— растениеводства, произведенной (выращенной) на угодьях, принадлежащих сельхозтоваропроизводителю на праве собственности или предоставленных ему в пользование, а также продукции рыбоводства, выловленной (собранной), разведенной, выращенной во внутренних водоемах (озерах, прудах и водохранилищах), и продуктов ее переработки на собственных предприятиях или арендованных производственных мощностях;

— растениеводства на закрытой почве и продуктов ее переработки на собственных предприятиях или арендованных производственных мощностях;

— животноводства и птицеводства и продуктов ее переработки на собственных предприятиях или арендованных производственных мощностях.

В состав сельхоздоходов включают также доходы от продажи сельхозпродукции, произведенной из сырья собственного производства на давальческих условиях, независимо от территориального размещения перерабатывающего предприятия.

К таким доходам не относятся доходы от реализации подакцизных товаров, за исключением виноматериалов виноградных (коды согласно УКТ ВЭД 2204 29 — 2204 30), произведенных на предприятиях первичного виноделия для предприятий вторичного виноделия, использующих такие виноматериалы для производства готовой продукции.

Доходы от предоставления услуг в состав сельхоздоходов по общему правилу не включают

Исключение предусмотрено для сельхозпредприятий-новичков, точнее сказать — только реорганизованных новичков и определенных сопутствующих услуг. Подробнее о видах таких услуг поговорим далее при освещении порядка заполнения строк Расчета.

Следуя народной поговорке «Лучше раз увидеть, чем сто раз услышать», на условном примере приведем фрагмент формы с заполненной табличной (расчетной) частью. Обращаем внимание, что Расчет составляется в гривнях с копейками.

РОЗРАХУНОК

частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2015 рік

(гривень (з двома десятковими знаками))

Как видим, в самой форме Расчета указан путь к источникам информации для определения показателей. Впрочем, считаем необходимым прояснить отдельные принципиальные моменты.

В строке 1 указывают общую сумму дохода, полученного от реализации сельхозпродукции собственного производства, продуктов ее переработки и от предоставления сопутствующих услуг. Помните: кредитовые обороты субсчетов, используемые для определения показателей по строкам 1.1 — 1.8 (с обобщением их в строке 1), принимаются в расчет без НДС.

По поводу заполнения строки 1.1 обратим внимание на несколько моментов.

В этой строке отражают доходы от реализации продукции растениеводства собственного выращивания на открытом и закрытом грунте.

Доход, полученный от реализации урожая, который собран на угодьях, не принадлежащих сельхозпредприятию на праве собственности или праве пользования (например, приобретены посевы как незавершенное производство с целью уборки урожая и ее реализации), не включают в состав сельхоздохода. То есть такой доход не считают полученным от реализации сельхозпродукции собственного производства и в строке 1.1 Расчета не отражают.

В сельхоздоход также не включается доход от реализации сельхозпродукции, произведенной (выращенной) на земельных участках, по которым договоры аренды не заключены или заключены, но не зарегистрированы в установленном порядке

Теперь об определении показателя по строке 1.2. Доходы, полученные от реализации продукции животноводства и птицеводства, закупленной со стороны, не считаются сельхоздоходами.

К тому же налоговики, так скажем, «косо» смотрят и на случаи откорма предприятием крупного рогатого скота (КРС), птицы и свиней, если необходимая для откорма сельхозпродукция (молодняк) не выращена самостоятельно, а приобретена (см. консультацию, размещенную в категории 513.02 БЗ). Теперь указанным разъяснениям руководствоваться, конечно, нельзя, ведь оно касалось ФСН и действовало до 01.01.2015 г. И все же вспомнить его не помешает. На вопрос: при каких условиях приобретенный для откорма молодняк будет считаться продукцией собственного производства для расчета сельхоздоли, прямого ответа налоговики так и не дали. Они рекомендовали обращаться за консультацией в террорганы Мин­агрополитики по своему местонахождению.

В свою очередь, Минагрополитики в письме от 22.07.2014 г. № 37-14-2-15/10950 порадовало лояльным выводом. Ведомство отметило, что к собственной произведенной сельхозпродукции относится прирост живой массы свиней, приобретенных в возрасте 11 — 12 недель живым весом, который составляет 15 — 25 кг, предназначенных для нормированного кормления в предубойный период с целью получения наибольшего количества мяса лучшего качества при достижении товарного веса у животных 90 — 100 кг. Однако есть условие — такое откармливание проводилось непосредственно сельхозпредприятием-производителем с использованием собственных или арендованных мощностей с целью дальнейшей продажи, переработки или внутрихозяйственного потребления этих животных.

К сожалению, во времена нынешнего сельхоз­ЕН разъяснения аналогичного плана ни налоговиками, ни аграрным ведомством не предоставлялись. Хочется верить, что позиция, выраженная в указанном письме, не изменилась, но пока следует быть осторожными в вопросе признания сельхоздоходов.

По нашему мнению, в этой же строке 1.2 должны отражаться и доходы селекционных центров, предприятий (объединений) по племенному делу в животноводстве от реализации отечественным предприятиям для осеменения маточного поголовья животных племенных (генетических) ресурсов, приобретенных в других селекционных центрах, на предприятиях (в объединениях) по племенному делу в животноводстве.

В строках 1.4 — 1.7 отражают доходы, полученные от реализации продуктов переработки сельхозпродукции собственного производства. Напомним: определение термина «переработка» дается в разд. 4 КВЭД-2010. Это технологический процесс, выполнение которого изменяет форму, свойства либо состав сырья, полуфабрикатов или, в отдельных случаях, готовой продукции ради получения новой продукции.

Причем строки 1.4 — 1.6 предназначены для отражения доходов от реализации продуктов, которые произведены на собственных или арендованных производственных мощностях, а строка 1.7 — на давальческих условиях, независимо от территориального размещения перерабатывающего предприятия. Но опять же акцентируем: продукты «давальческого» происхождения должны быть из сырья собственного производства. А теперь подробнее.

При определении показателя по строке 1.4 в состав сельхоздоходов, кроме прочего, следует включать доходы предприятий первичного виноделия, полученные от реализации виноматериалов по кодам согласно УКТ ВЭД 2204 29 — 2204 30 предприятиям вторичного виноделия, использующим эти виноматериалы для производства готовой продукции.

Доходы от реализации прочих подакцизных товаров в Расчет не включают

Помните о ряде условий, которым операции с виноматериалами должны соответствовать согласно п.п. 291.5¹.2 НКУ, чтобы попасть в состав сельхоздоходов. Так, виноматериалы должны быть:

1) виноградные;

2) произведены на предприятиях первичного виноделия;

3) реализованы предприятиям вторичного виноделия, которые, в свою очередь, должны использовать такие виноматериалы для производства готовой продукции.

Уместно напомнить значение указанных терминов. Для этого обратимся к ст. 1 Закона № 2662.

Виноматериалы виноградные — продукты первичной переработки винограда, предназначенные для производства вин и другой винодельческой продукции.

Предприятия первичного виноделия — предприятия, которые осуществляют переработку винограда, производство виноматериалов, сусла или сока консервированного, концентрата виноградного сока, занимаются выдержкой виноматериалов, а также утилизацией отходов виноделия.

Предприятия вторичного виноделия — предприятия, занимающиеся выдержкой виноматериалов, обработкой виноматериалов и разливом или только разливом вин в потребительскую тару в соответствии с нормативными документами.

Таким образом, при соблюдении сельхозпредприятиями всех перечисленных выше условий отнесение доходов от реализации таких виноматериалов к сельхоздоходам будет правомерным.

Но обратите внимание на такой важный момент. Предприятия вторичного виноделия должны использовать реализованные им виноматериалы для производства готовой продукции. С целью предотвращения возможных недоразумений с фискальными органами, сельхозпредприятиям — поставщикам виноматериалов не лишним будет подстраховаться внесением в договор с предприятиями вторичного виноделия записи об использовании покупателями виноматериалов в указанных целях.

При этом помните: предприятия, осуществляющие исключительно переработку винограда на виноматериалы и имеющие статус только предприятия первичного виноделия без статуса сельскохозяйственного предприятия (т. е. перерабатывающие приобретенный виноград), не могут быть плательщиками сельхозЕН.

Строку 1.8* заполняют только те сельхозпредприятия, которые созданы путем слияния, присоединения, преобразования, разделения или выделения

* В примечаниях к Расчету ошибочно упоминается строка 1.6. В действительности, конечно же, речь идет о строке 1.8.

В год такого образования (т. е. фактически разово) они имеют право включить в Расчет сельхоздоли доходы от предоставления сопутствующих услуг ( абзацы шестой — десятый п.п. 298.8.3 НКУ). А именно услуг, предоставляемых покупателю сельхозпредприятием — производителем сельхозпродукции (с момента приобретения права собственности на такую продукцию по договору до даты ее фактической передачи покупателю):

— по уборке урожая, его брикетированию, складированию, упаковке и подготовке продукции к сбыту (сушка, обрезка, сортировка, очистка, размол, дезинфекция (при наличии лицензии), силосование, охлаждение);

— по уходу за скотом и птицей;

— по хранению сельхозпродукции;

— по откорму и забою домашнего скота и птицы.

В строке 2 Расчета указывают общую сумму дохода предприятия от сельскохозяйственной и другой деятельности. При этом по субсчетам 793 и 794, как источникам информации, требуется уточнение.

Обращаем внимание, что на сегодняшний день согласно Инструкции № 291 субсчет 793 имеет название «Результат прочей деятельности», а субсчет 794 исключен.

Доход признают в соответствии с п. 5 П(С)БУ 15. В общую сумму дохода включают также проценты по депозиту и безвозвратную финансовую помощь, поскольку они соответствуют критериям признания дохода. На этом настаивают и фискалы (см. консультацию в подкатегории 108.02.06 БЗ).

А вот возвратная финансовая помощь не включается в общую сумму дохода, поскольку не происходит увеличения суммы собственного капитала, конечно, при условии, что она будет возвращена.

Также помните:

по строке 2 следует отражать сумму кредитовых оборотов по счету 79 только в корреспонденции с дебетом счетов учета доходов (70, 71, 72, 73, 74)

Сумма убытков, полученная за отчетный период и списываемая проводкой Дт 44 — Кт 79, в строку 2 Расчета не включается, поскольку эта учетная процедура не отражает сумму, которая соответствовала бы критериям признания дохода.

Теперь что касается заполнения строки 3.1. Напомним: полученное целевое финансирование (здесь в первую очередь имеем в виду сельхозНДС, который остается в распоряжении аграриев), признается доходом в течение тех периодов, в которых были понесены расходы, связанные с выполнением условий целевого финансирования ( п. 17 П(С)БУ 15). Кроме того, заметим: использование целевого финансирования сельхозпредприятия теперь отражают по кредиту субсчета 718 «Доход от безвозмездно полученных оборотных активов», а не 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» (см. п.п. 15.2 Инструкции № 141). Поэтому в строке 3.1 указывают обороты по дебету** счета 48 в корреспонденции с кредитом субсчета 718.

** В графе 3 «Джерело інформації» по строке 3.1 Расчета допущена ошибка. Считаем, там следует указывать именно дебетовые (а не кредитовые) обороты по счету 48 в корреспонденции с кредитом субсчета 718. Ведь именно такие суммы повлияли на доход, который корректируется.

Не составит трудностей и заполнение строки 3.4. Следует только обратить внимание на примечание к нему: доход не корректируется на сумму превышения цены реализации (без НДС) над остаточной стоимостью основных средств. То есть здесь приводим обороты по кредиту субсчета 712 (без НДС), в части реализации объектов, которые были в составе основных средств более 24 месяцев.

Внимание! Не так давно согласно приказу Мин­агрополитики от 02.12.2015 г. № 461 Расчет дополнен строкой 3.6 «Сума доходу від курсової різниці за зобов’язаннями по кредитах (позиках), відсотках в іноземній валюті», которая должна заполняться кредитовыми оборотами по субсчету 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы».

Формула определения показателя по строке 5 приведена в самой форме Расчета. Только помните: в определении размера сельхоздоли используется не общая, а откорректированная сумма дохода.

Поэтому, как видим, все достаточно просто.

Группа 4 для реорганизованных и вновь созданных

Вот теперь дошла очередь до обещанного нами отдельного разговора о реорганизованных (путем слияния, присоединения, преобразования, разделения или выделения) и вновь созданных сельхозпредприятиях.

В порядке приобретения реорганизованными и вновь созданными предприятиями статуса плательщика сельхозЕН, регламентированном пп. 291.4.3 — 291.4.7 НКУ, акцентируем внимание на двух моментах.

Первый — касательно соблюдения критерия сельхоздоли. Если сельхозтоваропроизводитель создается путем слияния, присоединения, преобразования, разделения или выделения согласно соответствующим нормам ГКУ, то норма о соблюдении сельхоздоли не менее 75 % за предыдущий налоговый (отчетный) год распространяется на ( п.п. 291.4.3 НКУ):

— всех лиц отдельно, которые сливаются или присоединяются;

— каждое отдельное лицо, созданное путем разделения или выделения;

— лицо, созданное путем преобразования.

Таким образом,

требование размера сельхоздоли не менее 75 % касается каждого отдельного лица, связанного с процессом реорганизации

Второй — касательно года, с которого сельхозпредприятие может перейти на сельхозЕН.

В год создания может быть плательщиком единого налога группы 4 сельхозтоваропроизводитель, созданный путем слияния или присоединения. Однако есть условие — сельхоздоля за предыдущий налоговый (отчетный) год, полученная всеми товаропроизводителями, принимающими участие в создании, равна или превышает 75 % ( п.п. 291.4.4 НКУ).

В год преобразования стать единоналожниками группы 4 могут сельхозтоваропроизводители, созданные путем преобразования плательщика налога, конечно, если сельхоздоля, полученная таким юрлицом за предыдущий налоговый (отчетный) год, не менее 75 % ( п.п. 291.4.5 НКУ).

И только со следующего года могут претендовать на сельхозЕН сельхозтоваропроизводители:

— созданные путем разделения или выделения ( п.п. 291.4.6 НКУ);

— вновь созданные ( п.п. 291.4.7 НКУ).

Причина прозрачна: и первые, и вторые в году образования не могут определить размер сельхоздоли, поскольку не имеют в своей истории предыдущего налогового (отчетного) года.

Аннулирование статуса плательщика сельхозЕН

Аннулирование статуса плательщика сельхозЕН контролирующий орган осуществляет путем исключения предприятия из реестра плательщиков единого налога. Это происходит:

1) по добровольному решению плательщика (по заявлению об отказе от применения упрощенной системы налогообложения в связи с переходом на уплату других налогов и сборов) — в последний день календарного квартала, в котором подано такое заявление.

Отметим: единоналожник группы 4 в случае соответствия условиям, установленным п.п. 3 п. 291.4 НКУ для пребывания в группе 3, может не переходить на общую систему налогообложения, а стать третьегруппником. Не возражают против этого и налоговики (см. подкатегорию 108.02.06 и категорию 108.05 БЗ). Для этого сельхозпредприятию необходимо подать заявление о выборе группы 3 единого налога не позднее чем за 15 календарных дней до начала следующего календарного квартала. В этом случае за ним сохраняется статус единоналожника, изменяется только группа;

2) в принудительном порядке:

— в случае прекращения юридического лица (кроме преобразования) — в день получения контролирующим органом от государственного регистратора уведомления о проведении госрегистрации такого прекращения;

— если сельхоздоля менее 75 %.

Помните! В случае выявления контролирующим органом при проведении выездных документальных проверок несоблюдения уровня сельхоздоли:

— плательщику начисляются налоги и сборы, от уплаты которых он освобождался как плательщик сельхозЕН, и штрафные (финансовые) санкции;

— плательщик обязан перейти на уплату налогов по общей системе налогообложения начиная со следующего месяца после месяца, в котором установлено такое нарушение ( абзац второй п. 299.11 НКУ).

Самовыявление и самоисправление в этом случае также малоприятны. Плательщик уплачивает налоговые обязательства за период с начала года по всем налогам и сборам, от которых он был освобожден. Как положено, в соответствии с п.п. «а» или «б» п. 50.1 НКУ придется начислить самоштраф по ставке 3 % или 5 % и пеню согласно ст. 129 НКУ. Правда, в этом случае не утрачивается ­возможность перехода на единый налог группы 3 как альтернатива общей системе налогообложения.

Обратите внимание: есть еще один случай, когда сельхозпредприятие окажется за рамками упрощенной системы налогообложения. Это произойдет, если оно своевременно не подаст необходимую отчетность (о ее составе см. на с. 92). Ведь, в отличие от других единоналожников, плательщику сельхозЕН необходимо ежегодно подтверждать свой статус.

выводы

• Стать плательщиками единого налога групп 1 — 3 могут как юридические лица, так и физические лица — предприниматели.

• Не могут быть единоналожниками групп 1 — 3 субъекты хозяйствования, подпадающие под субъектные ограничения и/или ограничения по видам деятельности, установленные п. 291.5 НКУ.

• Плательщики единого налога групп 1 — 3 должны осуществлять расчеты за отгруженные товары (выполненные работы, предоставленные услуги) исключительно в денежной форме (наличной и/или безналичной).

• Плательщиками сельхозЕН могут быть только юридические лица.

• Главное требование для пребывания среди плательщиков единого налога группы 4 — доля сельхозтоваропроизводства за предыдущий налоговый (отчетный) год должна быть равна или превышать 75 %.