В комментируемом письме фискалы напомнили правила налогообложения резервов банков и небанковских финансовых учреждений. В частности, они отметили: при использовании резерва для списания актива такой актив необходимо проверить на соответствие критериям безнадежности. В случае несоответствия финансовый результат до налогообложения должен быть увеличен на сумму использования резерва для списания такого несоответствующего актива.
Далее налоговики выделяют критерии, которым должен соответствовать актив (дебиторская задолженность) для признания его безнадежным согласно пп. «а», «ґ», «є», «з» п.п. 14.1.11 НКУ. Выводы этой части письма будут интересны не только банкам, но и всем другим плательщикам налога на прибыль, корректирующим бухгалтерский финансовый результат на «резервно-сомнительные» разницы, предусмотренные п. 139.2 НКУ.
вывод документа
Под безнадежной задолженностью, подпадающей под признаки п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ, следует считать задолженность с истекшим сроком исковой давности в случае, если соответствующие меры по ее взысканию не привели к положительным результатам
С частью вывода — до оговорки «в случае, если» — мы, конечно же, согласны. Да и спорить тут не с чем. Ведь именно так звучат требования п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ. При этом налоговики напомнили, что в общем случае срок исковой давности истекает через три года ( ч. 1 ст. 257 ГКУ). Но для отдельных видов требований может устанавливаться специальная исковая давность — сокращенная или большей длительности ( ч. 1 ст. 258 ГКУ). Исковую давность исчисляют по общим правилам определения сроков, установленным ст. 253 — 255 ГКУ (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 29, с. 5).
Но дальше налоговики вводят допусловие. Как его следует понимать? По всей видимости, безнадежной согласно п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ налоговики признают только ту «истекшую» задолженность, в отношении которой были предприняты предусмотренные законом меры по ее взысканию. Если же таких «соответствующих мер» плательщик не предпринимал, то и оснований считать задолженность безнадежной у него нет.
Мы с таким подходом не согласны. В п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ о таких мерах нет ни слова. Поэтому, на наш взгляд, по истечении срока исковой давности задолженность можно считать безнадежной независимо от того, предпринимались ли плательщиком какие-либо меры по ее взысканию.
вывод документа
Безнадежной согласно п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 НКУ признают просроченную более чем на 180 дней задолженность в размере не больше минимального размера бесспорных требований для возбуждения дела о банкротстве — для юрлиц, и 50 % одной минзарплаты* (в расчете на год) — для физлиц, при условии, что соответствующие меры, предусмотренные законодательством, не привели к ее взысканию
* Далее — МЗП.
Сначала — о задолженности юридических лиц.
Здесь налоговики для признания задолженности безнадежной придумывают сразу два дополнительных условия:
1) задолженность должна соответствовать признакам бесспорных требований из ст. 10 Закона № 2343**;
2) соответствующие меры, которые предпринимал кредитор, не привели к взысканию такой задолженности.
Но этих условий в п.п. ««ґ» п.п. 14.1.11 НКУ нет. О бесспорных требованиях в нем действительно упоминается, но только с целью ограничить размер задолженности минимальным размером бесспорных требований, который установлен законодательством — 300 МЗП ( п. 3 ст. 10 Закона № 2343). А вот о том, что задолженность должна соответствовать признакам «бесспорности», в нем не говорится. Ну а условие о «соответствующих мерах», как и в случае с задолженностью по п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ, вообще непонятно откуда взялось.
В общем, мы считаем, что к безнадежной согласно п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 НКУ можно отнести любую просроченную более чем на 180 календарных дней задолженность юридического лица в сумме не более 300 МЗП. Никаких других ограничений НКУ не устанавливает.
Теперь — о задолженности физических лиц. Такая просроченная более чем на 180 календарных дней задолженность может быть признана безнадежной (в случае отсутствия законодательно утвержденной процедуры банкротства физических лиц) в сумме, не превышающей 50 % одной МЗП (в расчете на год), установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2016 году составляет 689 грн.). Правда, налоговики снова упоминают о соответствующих мерах по ее взысканию. И опять же, на наш взгляд, здесь это условие тоже неуместно.
Отметим: если общая сумма задолженности превышает установленную границу, то к безнадежной согласно п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 НКУ можно отнести часть такой задолженности, которая эту границу не превышает. Но из текста комментируемого письма это неясно. Более четко по этому поводу налоговики высказались в письме ГФСУ от 12.03.2016 г. № 5382/6/99-99-19-02-02-15 (ср. ). Кстати, такой же подход уместно применять и в отношении задолженности юридических лиц.
вывод документа
Просроченная задолженность соответствует признакам безнадежной согласно п.п. «є» п.п. 14.1.11 НКУ, если действия по принудительному взысканию имущества должника не привели к полному погашению такой задолженности
Согласно п.п. «є» п.п. 14.1.11 НКУ безнадежной признается просроченная задолженность физического или юридического лица, не погашенная вследствие недостаточности имущества указанного лица при условии, что действия по принудительному взысканию имущества должника не привели к полному погашению задолженности. В таком случае исполнительный лист возвращается взыскателю, а исполнитель составляет акт ( пп. 1, 2 ст. 47 Закона Украины «Об исполнительном производстве» от 21.04.99 г. № 606-ХIX). Эти документы и дадут основания плательщику считать задолженность безнадежной.
вывод документа
Достаточным условием для признания задолженности безнадежной согласно п.п. «з» п.п. 14.1.11 НКУ является наличие постановления хозсуда о признании должника банкротом, принятого в судебном заседании с участием сторон, или прекращение юрлица, подтвержденное соответствующей записью в ЕГР
Здесь налоговики отмечают, что безнадежной согласно п.п. «з» п.п. 14.1.11 НКУ признается задолженность субъектов хозяйствования:
— признанных банкротами в установленном законом порядке. При этом банкротом является должник, несостоятельность которого выполнить свои денежные обязательства установлена хозяйственным судом ( ч. 1 ст. 37 Закона № 2343). Поэтому наличие постановления хозсуда о признании должника банкротом является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной. Отметим, что такой подход достаточно лоялен. Ведь в момент признания должника банкротом «банкротная» процедура не завершена и задолженность вполне еще может быть погашена (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 72, с. 9);
— прекращенных как юридические лица в связи с их ликвидацией. Поэтому внесение в ЕГР сведений о государственной регистрации прекращения юридического лица — еще одно достаточное основание признать задолженность безнадежной согласно п.п. «з» п.п. 14.1.11 НКУ.
