Сразу скажем, на практике фискалы уменьшают плательщикам «реглимит» на сумму отрицательного значения (ОЗ), направляемую в погашение налогового долга (строка 20.1 декларации), и делают это через увеличение показателя ΣВідшкод (см. письмо ГФСУ от 12.01.2016 г. № 349/6/99-99-19-03-02-15, консультации 101.17, 101.23 БЗ). Причем уменьшение лимита происходит уже на дату составления/подачи декларации с заполненной строкой 20.1.
Формально такие действия противоречат нормам НКУ, ведь значение в строке 20.1 декларации по НДС не является бюджетным возмещением (БВ) в понимании п.п. 14.1.18 НКУ. Смотрите сами.
Значение строки 20.1 декларации. Как известно, ОЗ, рассчитанное по правилам п. 200.1 НКУ, в первую очередь «идет» в уменьшение налогового долга, в том числе отсроченного или рассроченного (п.п. «а» п. 200.4 НКУ). То есть, в сроку 20.1 декларации по НДС (п. 4 п. 5 разд. V Порядка № 21) записывают ОЗ в счет уменьшения налогового долга с учетом штрафов и пени (см. пп. 14.1.39 и 14.1.175 НКУ). А вот в случае отсутствия налогового долга такая сумма ОЗ «спускается» в строки декларации по НДС:
— 20.2, если подлежит бюджетному возмещению (п.п. «б» п. 200.4 НКУ), и/или
— 21, если зачисляется в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода (далее такую сумму учитывают как переходящий «минус») (п.п. «в» п. 200.4 НКУ).
Показатель ΣВідшкод. Этот уменьшающий «реглимит» показатель формируется за счет общей суммы налога, заявленной налогоплательщиком к БВ (п. 200-1.3 НКУ, п. 9 Порядка № 569).
В свою очередь, БВ — это возмещение ОЗ НДС на основании подтверждения правомерности сумм такого возмещения по результатам проверки плательщика (п.п. 14.1.18 НКУ). Как видим, для БВ уготована строка 20.2 декларации по НДС, а никак не 20.1.
Причем, несмотря на то, что сегодня «минус» в декларации можно сразу заявлять к БВ (т. е. заявлять БВ можно уже в первом периоде возникновения ОЗ, а не через период, как это было до 01.01.2015 г.), БВ и ОЗ совсем не одно и то же. Ведь для того, чтобы «минус» «переродился» в бюджетное возмещение, необходимо соблюдать БВ-условия (п. 200.4 НКУ):
(1) подать заявление на БВ (приложение Д4 к декларации). Кстати, при наличии налогового долга заявить БВ можно только после его погашения, а значит, сумма ОЗ, зачисленная в счет оплаты налогового долга, априори не может получить статус БВ;
(2) БВ подлежат суммы НДС, фактически уплаченные в предыдущих и отчетном налоговых периодах поставщикам товаров/услуг или в бюджет. То есть, можно заявить только ту часть ОЗ, которая оплачена поставщикам товаров/услуг, а при импорте — в бюджет. Например, если «минус» в декларации образовался, предположим, за счет неоплаченных приобретений и/или больших возвратов, то его нельзя будет заявить к БВ.
При этом учтите: декларирование плательщиком сумм ОЗ в счет уменьшения суммы налогового долга по НДС (строка 20.1), как и к БВ (строка 20.2), осуществляется в рамках регистрационной суммы, определенной в соответствии с п. 200-1.3 НКУ (т. е. той суммы, которую вы укажете в допполе из стр. 19.1 заполняемой декларации). В целом, это единственное общее между этими показателями.
Таким образом, согласно нормам НКУ, Порядка № 569 и Порядка № 21, значение строки 20.1 декларации по НДС не должно участвовать в расчете показателя ΣВідшкод, уменьшающего «реглимит». Как, впрочем, ему не место и в других показателях «лимитной» формулы. Другими словами, сумма ОЗ по строке 20.1 не должна влиять на «реглимит» плательщика.
Однако, учитывая позицию налоговиков, где они называют сумму, задекларированную в стр. 20.1 декларации по НДС, возмещенной в счет погашения налогового долга, и на этом основании, по факту, уменьшают «реглимит», отстаивать свою правоту плательщику придется в суде. О том, как спасать незаконно уменьшенный «реглимит», мы писали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 91, с. 20.
