ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
ЩОДО ОПОДАТКУВАННЯ СУМ ЗАОХОЧЕНЬ, ЩО ВИПЛАЧУЮТЬСЯ СТУДЕНТУ (АСПІРАНТУ) ЗІ СТИПЕНДІАЛЬНОГО ФОНДУ ВУЗУ
Лист від 21.10.2009 р. № 4999/О/17-0714, № 2304/7/17-0717
(витяг)
<...>
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про вищу освіту» від 17.01.2002 р. № 2984-III вищий навчальний заклад державної форми власності — вищий навчальний заклад, заснований державою, що фінансується з державного бюджету і підпорядковується відповідному центральному органу виконавчої влади.
Згідно із п.п. 4.3.26 п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889 (далі — Закон № 889) встановлено, що не підлягає включенню до загального місячного оподатковуваного доходу платника податку сума стипендії, яка виплачується з бюджету учню, студенту, ординатору, аспіранту або ад’юнкту, але не вище суми, визначеної у п.п. 6.5.1 п. 6.5 ст. 6 цього Закону (у 2009 році — 940 грн.). Сума перевищення, за її наявності, підлягає кінцевому оподаткуванню при її виплаті навчальним закладом — податковим агентом за ставкою 15 %, встановленою п. 7.1 ст. 7 цього Закону.
Що стосується сум будь-яких заохочень (премій, матеріальної допомоги тощо), що виплачуються студенту (аспіранту) зі стипендіального фонду вузу, то, оскільки в Законі № 889 відсутні прямі норми щодо їх неоподаткування, вони
підлягають оподаткуванню при нарахуванні на загальних підставах.
Заступник Голови С. Лекарь
Коментар редакції
ОПОДАТКУВАННЯ СТИПЕНДІЙ, ПРЕМІЙ ТА МАТЕРІАЛЬНОЇ ДОПОМОГИ,
ЩО ВИПЛАЧУЮТЬСЯ СТУДЕНТАМ НАВЧАЛЬНИМИ ЗАКЛАДАМИ
У
листі, що коментується, ДПАУ надала роз’яснення щодо оподаткування стипендій та інших виплат, що здійснюються навчальним закладом зі стипендіального фонду.Зазначимо, що з приводу порядку оподаткування
стипендій ДПАУ висловлювалося неодноразово (див. листи ДПАУ від 06.07.2004 р. № 12428/7/17-3117 та від 29.05.2006 р. № 6067/5/17-0716). Щодо матеріальної допомоги та заохочень, які виплачуються навчальним закладом зі стипендіального фонду, в письмовому роз’ясненні позицію ДПАУ озвучено вперше. Розглянемо порядок оподаткування зазначених виплат детальніше, з урахуванням думки ДПАУ.Оподаткування стипендій
.Щодо оподаткування стипендій у
Законі України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV (далі — Закон № 889) є пряма норма. Так, згідно з п.п. 4.3.26 ст. 4 Закону № 889 сума стипендії, що виплачується з бюджету учню, студенту, ординатору, аспіранту чи ад’юнкту, не включається до складу його загального місячного чи річного оподатковуваного доходу в межах суми, визначеної в п.п. 6.5.1 Закону № 889, тобто в межах прожиткового мінімуму для працездатної особи, установленої на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. У 2009 році ця сума становить 940 грн.Інакше кажучи, у 2009 році
не підлягає обкладенню податком з доходів сума стипендії, що не перевищує 940 грн. Сума перевищення оподатковується при виплаті стипендії за ставкою 15 %.ДПАУ в
листі від 29.05.2006 р. № 6067/5/17-0716 зауважила також, що дія п.п. 4.3.26 ст. 4 Закону № 889 поширюється і на студентів (слухачів) магістратів вищих навчальних закладів державної або комунальної власності, якщо вони отримують стипендії з бюджету.Дещо доповнимо відповідь ДПАУ. Як відомо,
Порядок призначення та виплати стипендій, затверджений постановою КМУ від 12.07.2004 р. № 882 (далі — Порядок № 882), поділяє стипендії на академічні та соціальні.До
академічних стипендій належать:— ординарні (звичайні) стипендії;
— стипендії Президента України, Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України, іменні стипендії, розміри та порядок призначення яких визначається окремими нормативними актами;
— іменні або персональні стипендії навчального закладу. Такі стипендії призначаються за особливі успіхи в навчанні, участь у громадській, спортивній та науковій діяльності.
Соціальні стипендії
призначаються на підставі нормативно-правових актів на отримання державних пільг та гарантій для окремих категорій громадян.Оскільки
Закон № 889 оперує загальним поняттям «стипендії», то положення п.п. 4.3.26 ст. 4 Закону № 889 слід застосовувати до всіх видів стипендій, установлених Порядком № 882.Наприклад, згідно з
постановою КМУ від 03.12.2009 р. № 1312 з 1 січня 2010 року для обдарованих студентів вищих навчальних закладів III — IV рівня акредитації з числа інвалідів запроваджено академічну стипендію Кабінету Міністрів України в розмірі 850 грн. на місяць. При вирішенні питання про її обкладення ПДФО слід керуватися п.п. 4.3.26 ст. 4 Закону № 889.У Податковому розрахунку за формою № 1 ДФ виплату стипендій слід відображати з ознакою доходу «43», а оподатковувану суму перевищення — з ознакою доходу «14».
Оподаткування премій та матеріальної допомоги.
Згідно з
п. 7 Порядку № 882 з метою підвищення життєвого рівня та заохочення за успіхи в навчанні, участь у громадській, спортивній і науковій діяльності навчальний заклад 10 % коштів, передбачених для виплати стипендій, використовує для надання учням, студентам, курсантам, клінічним ординаторам та аспірантам, які навчаються за держзамовленням, матеріальної допомоги та заохочення.У
листі, що коментується, ДПАУ зазначає таке: суми будь-яких заохочень (премій, матеріальної допомоги тощо), що виплачуються студенту (аспіранту) зі стипендіального фонду, підлягають оподаткуванню на загальних підставах, оскільки в Законі № 889 відсутні прямі норми щодо їх неоподаткування.Щодо
заохочень (премій) ми цілком погоджуємося з ДПАУ. Дійсно, у Законі № 889 відсутні прямі норми стосовно невключення до складу оподатковуваного доходу заохочень (премій), що виплачуються зі стипендіального фонду, а значить, до них застосовуються загальні норми щодо утримання податку з доходів фізосіб незалежно від їх розміру. На це податківці звертали увагу й раніше (див. «Вісник податкової служби України», 2007, № 4, с. 47).Щодо оподаткування
матеріальної допомоги зауважимо таке. Виплату матеріальної допомоги, крім п. 7 Порядку № 882, передбачено ще й п. 24 Порядку № 882 (надається особам, які навчалися за державним замовленням, а на сьогодні перебувають в академічній відпустці за медичними показаннями; особам з числа дітей-сиріт і дітей, позбавлених батьківського піклування, а також учням, студентам та курсантам, які в період навчання у віці від 18 до 23 років залишилися без батьків).Раніше податківці у своїх неофіційних роз’ясненнях з питань обкладення податком з доходів фізосіб матеріальної допомоги рекомендували керуватися
п.п. 9.7.3 Закону № 889. Тепер, судячи з листа, що коментується, ДПАУ змінила свою думку.Нагадаємо, що в
п.п. 9.7.3 Закону № 889 зазначено таке: не підлягає включенню до оподатковуваного доходу сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, що надається резидентами — юридичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно в розмірі, що не перевищує граничного розміру, установленого абз. першим п.п. 6.5.1 Закону № 889 (у 2009 році — 940 грн.), за умови, що на такого платника податку поширюється право на отримання податкової соціальної пільги.Зауважимо, що згідно з
п.п. «е» п.п. 6.1.2 Закону № 889 учні, студенти, аспіранти, ординатори, ад’юнкти мають право на податкову соціальну пільгу в розмірі, що дорівнює 150 % від загальної податкової соціальної пільги, тільки щодо доходу, отриманого у вигляді заробітної плати, якщо такий дохід не перевищує 940 грн. При цьому податкову соціальну пільгу не може бути застосовано до інших доходів платника податків, якщо протягом звітного періоду він отримує одночасно такий дохід як стипендія, що виплачується з бюджету (п.п. 6.3.3 Закону № 889).Інакше кажучи, на податкову соціальну пільгу (до доходу у вигляді заробітної плати) можуть претендувати особи,
які не одержують стипендію з бюджету. Отже, при виплаті таким особам матеріальної допомоги можна застосувати п.п. 9.7.3 Закону № 889.Для наочності наведемо сказане в таблиці.
| Ситуація | Право на податкову соціальну пільгу до доходу у вигляді заробітної плати | Порядок оподаткування матеріальної допомоги, що виплачується зі стипендіального фонду |
| 1. Студент (учень) працює та отримує зарплату в розмірі меншому ніж 940 грн. і при цьому: | ||
| — отримує стипендію з бюджету | не має (п.п. 6.3.3 Закону № 889) | оподатковується на загальних підставах |
| — не отримує стипендію з бюджету | має (п.п. «е» п.п. 6.1.2 Закону № 889) | можна застосувати п.п. 9.7.3 Закону № 889 |
| 2. Студент (учень) працює та отримує зарплату в розмірі більшому ніж 940 грн. і при цьому: | ||
| — отримує стипендію з бюджету | не має (п.п. 6.3.3 Закону № 889) | оподатковується на загальних підставах |
| — не отримує стипендію з бюджету | не має (п.п. «е» п.п. 6.1.2 Закону № 889) | оподатковується на загальних підставах |
Щодо випадку, коли студент (учень) не працює й отримує стипендію з бюджету, в
Законі № 889 чітко не сказано, чи має він у цьому випадку право на податкову соціальну пільгу (а значить, і можливість застосування п.п. 9.7.3 Закону № 889 щодо обкладення ПДФО матеріальної допомоги).Зауважимо: у схожій ситуації — щодо виплати нецільової матеріальної допомоги
непрацюючим громадянам — ДПАУ висловлювала таку думку: оскільки встановлені Законом № 889 обмеження щодо отримання ПСП стосуються тільки розміру заробітної плати, то в непрацюючих громадян*, які не отримують заробітну плату (заробітна плата дорівнює 0 грн.), при отриманні нецільової благодійної (матеріальної) допомоги така допомога сукупно на рік у розмірі, визначеному в п.п. 6.5.1 Закону № 889 (у 2009 році — 940 грн.), не підлягає обкладенню податком з доходів фізичних осіб.* У цьому випадку — студенти.
Як бачимо, для необкладення матеріальної допомоги, що виплачується студенту (учню), який не працює та не отримує доходів у вигляді заробітної плати, непрямі підстави є. Проте в
листі, що коментується, ДПАУ прийняла фіскальну позицію і такої можливості не визнає.
