МАТЕРІАЛЬНІ ЦІННОСТІ ПЕРЕДАНО НА ВІДПОВІДАЛЬНЕ ЗБЕРІГАННЯ
Ірина НЕСТРУГІНА, начальник КРВ у м. Харкові
Бюджетна установа (військова частина) отримує в межах централізованих постачань продукти харчування (морожене м’ясо). У зв’язку з тим, що установа не має необхідного морозильного устаткування для зберігання продуктів харчування, було укладено договір безоплатного відповідального зберігання з підприємством.
Під час надходження продуктів харчування установа прибуткує їх на склад, що в бухгалтерському обліку відображається записом за дебетом субрахунку 232 «Продукти харчування» та кредитом субрахунку 683 «Внутрішні розрахунки за операціями з централізованого постачання за загальним фондом». Передачу продуктів харчування зі складу установи на відповідальне зберігання оформляємо накладною. У міру необхідності підприємство відпускає установі продукти харчування на підставі довіреності та оформляє накладну на відпуск.
Чи правильно ми оформляємо такі операції? Як такі операції відображаються в бухгалтерському обліку бюджетної установи?
(Львівська обл.)
Як правило, матеріальні цінності, що надходять на адресу бюджетних установ, обліковуються за місцем їх відповідального зберігання (знаходження) матеріально відповідальною особою. Однак у деяких випадках, наприклад у ситуації, що розглядається, установа може зіткнутися з проблемою зберігання таких матеріальних цінностей, як продукти харчування, у спеціальному морозильному устаткуванні, яке має забезпечити відповідні умови тривалого зберігання таких запасів. Вирішити цю проблему установа може шляхом укладення з іншим суб’єктом господарювання договору відповідального зберігання.
Під
відповідальним зберіганням у Податковому кодексі України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (п. 14.1.32) розуміється операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами зберігання матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання в господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни їх якісних або кількісних характеристик.Відносини сторін за договором зберігання врегульовано
гл. 66 «Зберігання» Цивільного кодексу України від 16.01.2003 р. № 435-IV (далі — ЦКУ). Згідно з ч. 1 ст. 936 цього Кодексу за договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов’язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцю у схоронності.Договір відповідального зберігання укладається в письмовій формі у випадках, установлених
ст. 208 ЦКУ, а саме між:— юридичними особами;
— фізичною та юридичною особами;
— фізичними особами на суму, що перевищує в 20 і більше разів розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (більше 340 грн.).
Договір зберігання, за яким зберігач зобов’язується прийняти річ на зберігання в майбутньому, має бути укладено в письмовій формі незалежно від вартості речі. Згідно з
ч. 1 ст. 937 ЦКУ письмова форма договору вважається дотриманою, якщо прийняття речі на зберігання посвідчене розпискою, квитанцією чи іншим документом, підписаним зберігачем.Крім того, замість укладення письмового договору зберігач для підтвердження факту прийняття речей на нетривале зберігання може видавати номерні жетони чи інші знаки поклажодавцю. Такі знаки прирівнюються до письмових доказів (
ч. 3 ст. 937 ЦКУ).До обов’язків зберігача належить зберігання речі протягом строку, установленого договором. Після закінчення строку договору поклажодавець зобов’язаний забрати річ зі зберігання
(ст. 948 ЦКУ).Якщо
строк зберігання в договорі не встановлений і не може бути визначений виходячи з його умов, то зберігач зобов’язаний зберігати річ до пред’явлення поклажодавцем вимоги про її повернення.Якщо строк зберігання речі визначений моментом пред’явлення поклажодавцем вимоги про її повернення, зберігач має право після закінчення звичайного для цих обставин строку зберігання вимагати від поклажодавця в розумний строк забрати річ.
Що стосується плати за послуги зберігання, то її розмір і строки її сплати встановлюються в договорі. Якщо після закінчення строку зберігання поклажодавець не забирає річ, він зобов’язаний внести плату за весь фактичний час її зберігання. Установчими документами зберігача або договором
може бути передбачене безоплатне зберігання речі (ст. 946 ЦКУ). При цьому якщо речі передаються зберігачу на умовах безоплатного зберігання, то поклажодавець повинен відшкодувати йому понесені витрати на зберігання речі, якщо інше не встановлено договором або законом.Крім оформлення договору на відповідальне зберігання, факт передання матеріальних цінностей на зберігання та їх повернення має бути оформлено документально.
По-перше, документами, що підтверджують передачу продуктів харчування на зберігання, є
накладна або акт приймання-передачі матеріальних цінностей. Такі документи оформлюються у двох примірниках та підписуються зберігачем та поклажодавцем (бюджетною організацією).По-друге, згідно з
п. 2 Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 16.05.96 р. № 99 (далі — Інструкція № 99), тільки за довіреністю одержувачів відпускаються покупцям або передаються безоплатно сировина, матеріали, паливо, запчастини, інвентар, худоба, насіння, добрива, інструмент, товари та інші основні засоби.Крім того, у випадках передачі цінностей, право власності на які в результаті такої передачі не переходить (у тому числі й
на відповідальне зберігання), також необхідно оформляти довіреність від одержувачів. На цей момент звертав увагу Мінфін у листі від 30.07.2003 р. № 04220-92. Тому передача цінностей (продуктів харчування) на склад зберігача супроводжується виписуванням поклажодавцем накладної на відпуск ТМЦ (або актом приймання-передачі) в обмін на довіреність від зберігача.Зверніть увагу:
повернення цінностей з відповідального зберігання здійснюється за умови надання довіреності установи, яка ці цінності передала на відповідальне зберігання (п. 14 Інструкції № 99).Виписування та реєстрацію виданих, повернутих і використаних довіреностей здійснює особа, призначена керівником установи. Для складання довіреності на одержання матеріальних цінностей застосовується типова форма № М-2. Бланки довіреності на одержання матеріальних цінностей установа може роздрукувати самостійно або придбати готові, що виготовлені друкарським способом. При цьому форма таких бланків повинна відповідати формі, передбаченій
Інструкцією № 99, з обов’язковим зазначенням усіх реквізитів довіреності, передбачених цією Інструкцією.Особи, яким видається довіреність, інструктуються про порядок і строки використання та подання звіту про використання довіреності або повернення невикористаної довіреності.
Строк дії довіреності встановлюється залежно від можливості одержання та вивезення відповідних матеріальних цінностей, однак не більше ніж на 10 днів. Довіреність на одержання цінностей, розрахунки за які здійснюються в порядку планових платежів або доставка яких здійснюється централізовано-кільцевими перевезеннями, допускається видавати на календарний місяць.
Згідно з
п. 13 Інструкції № 99 довіреність, незалежно від строку її дії, залишається в постачальника при першому відпуску цінностей.У разі відпуску цінностей частинами на кожний частковий відпуск складається накладна (акт приймання-передачі або інший аналогічний документ) із зазначенням на ній номера довіреності та дати її видачі. При цьому один примірник накладної (або документа, що її замінює) постачальник передає одержувачу цінностей, а другий — додає до довіреності, яка залишається в нього, та використовує для контролю за відпуском цінностей згідно з довіреністю, а також для проведення розрахунків з одержувачем.
Відмітною особливістю договору зберігання є те, що матеріальні цінності, передані на зберігання, залишаються на балансі у поклажодавця, тобто в особи, якій вони належать. Тому продукти харчування, оприбутковані бюджетною установою на субрахунок 232 «Продукти харчування» та передані на відповідальне зберігання, установа продовжує обліковувати на балансі.
У зв’язку з цим установі доцільно відкрити до субрахунку 232 «Продукти харчування» додаткові субрахунки, призначені для відображення відповідних операцій, наприклад:
232/1 «Продукти харчування на складі»;
232/2 «Продукти харчування на відповідальному зберіганні».
Приклад
. У межах централізованого постачання бюджетною установою отримано продукти харчування на суму 240 тис. грн. Установою укладено договір відповідального зберігання, згідно з умовами якого зберігач приймає матеріальні цінності на зберігання без права використання їх у своїй діяльності з наступним поверненням таких цінностей у незмінному вигляді. Договором передбачено, що повернення матеріальних цінностей здійснюється на підставі затвердженого графіка. Договір не передбачає внесення плати за зберігання матеріальних цінностей.У бухгалтерському обліку такі операції буде відображено так.
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | Сума,грн. | |
| дебет | кредит | |||
| Отримано продукти харчування на склад установи | ||||
| 1 | Отримано продукти харчування в межах централізованого постачання | 232/1 | 683 | 240000 |
| Передання продуктів харчування на відповідальне зберігання та їх повернення | ||||
| 2 | Передано продукти харчування на відповідальне зберігання (згідно з накладною) | 232/2 | 232/1 | 240000 |
| 3 | Повернено продукти харчування зі складу зберігача | 232/1 | 232/2 | 15000 |
| 4 | Витрачено продукти харчування для приготування їжі (акти про списання матеріальних цінностей установа передає установі-замовнику для відображення таких операцій в її бухгалтерському обліку)* | 683 | 232/1 | 15000 |
* Такий порядок відображення операцій з централізованого постачання в бухгалтерському обліку бюджетних установ було передбачено Інструкцією про порядок відображення в обліку бюджетних установ операцій з централізованого постачання матеріальних цінностей, затвердженою наказом Держказначейства від 16.12.2002 р. № 232, що втратила чинність з 01.01.2011 р. згідно з наказом Держказначейства від 11.11.2010 р. № 414. Після зазначеної дати бюджетні установи в питанні відображення в бухгалтерському обліку операцій з централізованого постачання матеріальних цінностей повинні керуватися своїми галузевими інструкціями, які центральні органи виконавчої влади, інші головні розпорядники бюджетних коштів мали підкоригувати на підставі п. 5 наказу № 414.
Установам, які передають на відповідальне зберігання матеріальні цінності, слід звернути увагу на особливості проведення інвентаризації таких цінностей.
Так,
п. 1.3 Інструкції з інвентаризації матеріальних цінностей, розрахунків та інших статей балансу бюджетних установ, затвердженої наказом Головного управління Держказначейства від 30.10.98 р. № 90 (далі — Інструкція № 90), передбачено, що інвентаризації підлягає все майно установи, незалежно від його місцезнаходження, та всі види фінансових зобов’язань. Інвентаризація майна проводиться за його місцезнаходженням та за матеріально відповідальними особами. Під час інвентаризації в обов’язковому порядку здійснюється констатація наявності об’єктів.Також у
п. 1.6 Інструкції № 90 зазначено, що в строки, передбачені п. 1.5 цієї Інструкції, підлягають інвентаризації матеріальні цінності, що не належать установі, — як ті, що перебувають на обліку (в орендованому користуванні, на відповідальному зберіганні тощо), так і не враховані з будь-яких причин.Що стосується необхідності інвентаризації матеріальних цінностей, переданих на зберігання, то
Інструкція № 90 не вимагає обов’язкової констатації фактичної наявності таких цінностей. Достатньо лише скористатися інформацією, яка міститься в підтвердних документах. Найімовірніше, це пов’язано з тим, що інвентаризацію таких об’єктів повинні проводити ті суб’єкти, які прийняли цінності на відповідальне зберігання.Мабуть, ґрунтуючись на цьому, Держказначейство в
листі від 20.02.2007 р. № 3.4-04/575-2209 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2007, №12) указало на те, що матеріальні цінності, які знаходяться на договірній основі за межами бюджетної установи, перевіряти в натурі недоцільно.Однак ми не можемо однозначно погодитися з такими висновками. Вважаємо, що бюджетним установам, які передали матеріальні цінності на відповідальне зберігання, з метою забезпечення схоронності майна все-таки необхідно проводити перевірку фактичної наявності цінностей у місцях відповідального зберігання на підставі
п. 1.3 Інструкції № 90.Для цього в договорі відповідального зберігання доцільно передбачити пункт, що зобов’язує організацію, де зберігаються цінності:
— на вимогу установи забезпечити доступ до них з метою перевірки їх схоронності;
— перед проведенням річної інвентаризації інформувати установу щодо часу її проведення з метою забезпечення участі в інвентаризації членів комісії власника цінностей.
Такі умови договору відповідатимуть нормам
ст. 959 ЦКУ.Результати інвентаризації матеріальних цінностей, прийнятих (зданих) на відповідальне зберігання, відображаються в Інвентаризаційному опису матеріальних цінностей, прийнятих (зданих) на відповідальне зберігання (
додаток 11 до Інструкції № 90). При інвентаризації матеріальних цінностей, прийнятих на відповідальне зберігання, записи в опису здійснюються інвентаризаційною комісією на підставі перевірки та перераховування цінностей у натурі. Товари та матеріали, що зберігаються на складах інших установ (організацій), записуються до опису на підставі підтвердних документів про передачу на відповідальне зберігання.Для відображення всієї необхідної інформації про активи бюджетної установи форму Інвентаризаційного опису матеріальних цінностей, прийнятих (зданих) на відповідальне зберігання, можна доповнити графою, в якій відобразити фактичну наявність переданих на зберігання цінностей.
Для відображення відхилень облікових даних від фактично наявних цінностей (якщо такі буде виявлено) можна користуватися формою Звіряльної відомості результатів інвентаризації інших необоротних матеріальних активів та запасів (
додаток 6 до Інструкції № 90) із включенням до неї підписів представників обох сторін.У підсумку грамотно оформлені документи будуть, по-перше, підставою для відображення результатів інвентаризації на балансових рахунках у бюджетній установі, а по-друге, аргументованим письмовим доказом у разі виявлення нестачі матеріальних цінностей.
