Щодо оподаткування грошової компенсації за неотримане речове забезпечення

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ЩОДО ОПОДАТКУВАННЯ ГРОШОВОЇ КОМПЕНСАЦІЇ ЗА НЕОТРИМАНЕ РЕЧОВЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ

Лист від 06.03.2012 р. № 8725/К/17-1114

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України, в межах своєї компетенції та згідно з нормами чинного податкового законодавства розглянула <…> звернення <…> і повідомляє.

Статтею 9¹ Закону України від 20.12.91 р. № 2011-ХII «Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей» передбачено продовольче, речове та інше забезпечення військовослужбовців.

Постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.2004 р. № 1444 затверджено Положення про речове забезпечення військовослужбовців Збройних Сил та інших військових формувань у мирний час (далі — Положення). Це Положення визначає порядок речового забезпечення військовослужбовців, військовозобов’язаних, резервістів Збройних Сил та інших військових формувань, а також військових ліцеїстів у мирний час.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб визначено розділом IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — Кодекс), в якому не передбачено звільнення від обкладення податком на доходи фізичних осіб грошового та майнового утримання чи забезпечення, одержаних військовослужбовцями у зв’язку з виконанням обов’язків несення служби, крім сум грошового або майнового утримання чи забезпечення військовослужбовців строкової служби (у тому числі осіб, що проходять альтернативну службу), передбачених законом, які виплачуються з бюджету чи бюджетною установою (пп. 165.1.10 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

Отже, норма п.п. 165.1.10 п. 165.1 ст. 165 Кодексу стосується безпосередньо сум грошового або майнового утримання чи забезпечення, отриманих військовослужбовцями строкової служби (у тому числі осіб, що проходять альтернативну службу).

Речове забезпечення, одержане військовослужбовцями, іншими ніж передбачено п.п. 165.1.10 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, включаються до складу загального місячного оподатковуваного доходу платника податку згідно з п. 164.2 ст. 164 Кодексу, як інші доходи, і оподатковуються за ставкою, встановленою п. 167.1 ст. 167 Кодексу.

Разом з тим відповідно до п. 168.5 ст. 168 Кодексу суми податку на доходи фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, особами рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ, Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв’язку та захисту інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, податкової міліції у зв’язку з виконанням обов’язків несення служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян.

Водночас відповідно до п. 27 Положення передбачена виплата грошових компенсацій військовослужбовцям, звільненим у запас або відставку, замість належного їм речового майна .

Згідно з п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом їх походження з України — це будь-який дохід, отриманий, зокрема, резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України.

Оскільки після звільнення у запас або у відставку фізична особа — платник податку не виконує обов’язки несення служби, то передбачена п. 27 Положення виплата включається до складу загального місячного оподатковуваного доходу платника податку згідно з п. 164.2 ст. 164 Кодексу, як інші доходи, і оподатковуються за ставкою, встановленою п. 167.1 ст. 167 Кодексу, тобто 15 (17) %.

Підпунктом 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу встановлено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

При цьому відповідно до абз. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов’язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, Податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.

Згідно із Довідником ознак доходів, наведеним у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженим наказом ДПА України від 24.12.2010 р. № 1020, який набирав чинності з 01.04.2011 р., зазначені вище доходи відображаються у Податковому розрахунку за ф. № 1ДФ з ознакою доходу «127».

Заступник Голови А. Ігнатов

КОМЕНТАР РЕДАКЦІЇ

ГРОШОВА КОМПЕНСАЦІЯ ЗА НЕОТРИМАНЕ
 РЕЧОВЕ МАЙНО ОБКЛАДАЄТЬСЯ ПДФО:
 РОЗ’ЯСНЮЄ ДПСУ

До редакції нашої газети надійшов лист дописувача такого змісту: «Відповідно до п. 18 постанови КМУ «Про речове забезпечення військовослужбовців Збройних Сил та інших військових формувань у мирний час» від 28.10.2004 р. № 1444 військовослужбовцям, які проходять військову службу за контрактом, у разі переведення на нове місце служби до інших військових формувань, за яким установлено форму одягу іншого зразка, за попереднім місцем служби видається грошова компенсація за не видане їм речове майно пропорційно часу, який минув з дня настання права на отримання цього майна до дня виключення їх зі списку військової частини.

Відповідно до п. 27 зазначеної постанови військовослужбовці, звільнені у запас або відставку з правом носіння військової форми одягу, за бажанням можуть отримати речове майно, яке вони не отримали під час звільнення, або грошову компенсацію за нього за цінами на день підписання наказу про звільнення. У зв’язку з цим виникли запитання:

1. Чи оподатковується податком на доходи фізичних осіб сума грошової компенсації за неотримане речове майно в обох вищезазначених випадках?

2. Чи виплачується військовослужбовцям у разі оподаткування грошова компенсація суми податку на доходи, що утримується з грошової компенсації за неотримане речове майно?

3. За якою ознакою доходу відображається грошова компенсація за неотримане речове майно у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ?».

Відповіді на зазначені запитання ДПСУ надала у листі, що коментується. Розглянемо їх докладніше.

Доходи, що виплачуються особам, які мають статус військовослужбовців, осіб рядового та начальницького складу органів внутрішніх справ, органів і підрозділів цивільного захисту, Державної кримінально-виконавчої служби, Державної служби спеціального зв’язку та захисту інформації України, МНС, податкової міліції (далі — військовослужбовці), є об’єктом для обкладення податком на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) згідно з Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ).

Базою для обкладення ПДФО для військовослужбовців, ураховуючи положення п. 168.5 ст. 168 ПКУ, є доходи у вигляді грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями у зв’язку з виконанням обов’язків несення служби, без вирахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ).

При цьому суми ПДФО, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями у зв’язку з виконанням обов’язків несення служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян (п. 168.5 ст. 168 ПКУ).

Речове забезпечення військовослужбовців здійснюється відповідно до Положення про порядок речового забезпечення військовослужбовців Збройних Сил та інших військових формувань у мирний час, затвердженого постановою КМУ від 28.10.2004 р. № 1444 (далі — Положення № 1444).

Речове забезпечення у разі переведення на нове місце служби

Пунктом 18 Положення № 1444 передбачено: офіцерам, прапорщикам, мічманам і військовослужбовцям, які проходять військову службу за контрактом, у разі переведення для подальшого проходження служби до інших військових формувань речове майно, яким вони повинні бути забезпечені відповідно до строків носіння на день переведення, видається за попереднім місцем служби.

Якщо за новим місцем служби встановлено форму одягу іншого зразка, військовослужбовцю за попереднім місцем служби видається грошова компенсація за не видане йому речове майно пропорційно часу, який минув з дня настання права на отримання цього майна до дня виключення його із списку військової частини, або за його бажанням видається речове майно на зазначену суму.

Як підкреслила ДПСУ у листі, що коментується, ПКУ не передбачене звільнення від обкладення ПДФО грошового та майнового утримання чи забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями у зв’язку з виконанням обов’язків несення служби. Виняток становить тільки сума грошового або майнового утримання чи забезпечення військовослужбовців строкової служби (у тому числі осіб, що проходять альтернативну службу), передбачена законом, яка виплачується з бюджету чи бюджетною установою, що згідно з п.п. 165.1.10 ст. 165 ПКУ не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

Таким чином, сума грошової компенсації за невидане речове майно військовослужбовцям, які проходять військову службу за контрактом, у разі переведення на нове місце служби до інших військових формувань, за яким встановлено форму одягу іншого зразка, включається до складу загального місячного оподатковуваного доходу і оподатковується за ставкою, встановленою п. 167.1 ст. 167 ПКУ, тобто 15 (17) %.

У свою чергу, сума утриманого ПДФО компенсується у повному обсязі відповідно до п. 168.5 ст. 168 ПКУ.

Речове забезпечення при звільненні

Військовослужбовці, звільнені у запас або відставку з правом носіння військової форми одягу, за бажанням можуть отримати речове майно, яке вони не отримали під час звільнення, або грошову компенсацію за нього за цінами на день підписання наказу про звільнення. Зазначеним особам, звільненим у запас або відставку після закінчення строку контракту, за належне їм, але не отримане протягом дії контракту речове майно виплачується грошова компенсація пропорційно часу, що минув з дня виникнення права на отримання цього майна до дати закінчення контракту, або видається речове майно на суму грошової компенсації (п. 27 Положення № 1444).

У листі, що коментується, ДПСУ зазначила: оскільки після звільнення у запас або у відставку фізична особа — платник податку не виконує обов’язки несення служби, то передбачена п. 27 Положення № 1444 виплата включається до складу загального місячного оподатковуваного доходу платника податку згідно з п. 164.2 ст. 164 ПКУ як інші доходи і оподатковується за ставкою, встановленою п. 167.1 ст. 167 ПКУ, тобто 15 (17) %.

Нагадаємо, що згідно з абз. 1 п. 167.1 ст. 167 ПКУ ставка ПДФО становить 15 % бази оподаткування щодо доходів, одержаних, у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну грошову лотерею, виграшу гравця (учасника), отриманого від організатора азартної гри.

У разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка ПДФО становить 17 % суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою, визначеною в абз. 1 п. 167.1 ст. 167 ПКУ.

Приклад 1. У день звільнення з військової служби військовослужбовцю нараховано та виплачено 55000 грн., у тому числі:

— грошове забезпечення за дні військової служби у розмірі 2500 грн. (КЕКВ — 1112);

— грошова допомога при звільненні відповідно до п. 2 ст. 15 Закону України «Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей» від 20.12.91 р. № 2011-XII у розмірі 49500 грн. (КЕКВ — 1112);

— грошова компенсація за неотримане речове майно у розмірі 3000 грн. (КЕКВ — 1131).

База оподаткування, до якої застосовується ставка податку 15 %, становить 10730 грн. (1073 грн. х 10), де 1073 грн. — розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня 2012 року.

База оподаткування, до якої застосовується ставка податку 17 %, відповідно становить 44270 грн. (55000 грн. - 10730 грн.).

Визначаємо суму ПДФО:

1) за ставкою 15 % оподатковується дохід у сумі 10730 грн. ПДФО дорівнює 1609,50 грн.;

2) за ставкою 17 % оподатковується дохід у сумі 44270 грн. ПДФО дорівнює 7525,90 грн.

Отже, загальна сума ПДФО становить 9135,40 грн. (1609,50 грн. + 7525,90 грн.).

Враховуючи положення п. 167.1 ст. 167 ПКУ, а також роз’яснення, наведені у листі ДПСУ від 03.02.2011 р. № 2346/6/17-0715; 2918/7/17-0717, у першу чергу (тобто за ставкою 15 %) оподатковується грошове забезпечення за дні військової служби. Відповідно одна частина грошової допомоги при звільненні оподатковується за ставкою 15 % (тобто 8230 грн.), а друга частина (тобто 41270 грн.) та грошова компенсація за неотримане речове майно оподатковуються за ставкою 17 %.

Таким чином, з грошової компенсації за неотримане речове майно при звільненні у запас або у відставку, яка виплачується відповідно до п. 27 Положення № 1444, треба утримувати ПДФО. Але оскільки після звільнення у запас або у відставку фізична особа — платник податку не виконує обов’язків несення служби, сума утриманого ПДФО не підпадає під дію п. 168.5 ст. 168 ПКУ, тобто не компенсується.

Зверніть увагу: як випливає з листа, що коментується, такий порядок оподаткування застосовується незалежно від того, до чи після фактичного звільнення військовослужбовця нарахована та сплачена грошова компенсація.

Сума грошової компенсації за неотримане речове майно як у першому, так і у другому випадку відображається у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженому наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1020 (далі — Податковий розрахунок за формою № 1ДФ) з ознакою доходу «127».

Приклад 2. У II кварталі 2012 року військовослужбовцю нарахована до виплати грошова компенсація у сумі 3000 грн. за неотримане речове майно при переведенні його для подальшого проходження служби до іншого військового формування відповідно до п. 18 Положення № 1444. ПДФО, утриманий з такої компенсації, склав 450 грн.

Військовослужбовцю виплачено грошову компенсацію за неотримане речове майно в сумі 2500 грн. та компенсацію утриманого з неї ПДФО в сумі 450 грн. У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ ці виплати відображаються так:

Фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ

Приклад 3. У II кварталі 2012 року військовослужбовцю нарахована грошова компенсація у сумі 3000 грн. за неотримане речове майно при звільненні відповідно до п. 27 Положення № 1444. ПДФО, утриманий з такої компенсації та перерахований до бюджету, склав 450 грн. У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ ці виплати відображаються так:

Фрагмент Податкового розрахунку за формою № 1ДФ

Зупинимося також на питанні обкладення ЄСВ грошової компенсації за неотримане речове майно.

Як відомо, платниками ЄСВ відповідно до абз. 7 п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI (далі — Закон про ЄСВ) є військові частини та органи, які виплачують грошове забезпечення військовослужбовцям (крім військовослужбовців строкової військової служби), особам рядового і начальницького складу.

Відповідно до абз. 2 п. 1 ч. 1 ст. 7 та ч. 6 ст. 8 Закону про ЄСВ для зазначених платників ЄСВ нараховується на суми грошового забезпечення у розмірі 34,7 %.

Згідно з ч. 10 ст. 8 Закону про ЄСВ єдиний внесок з військовослужбовців (крім військовослужбовців строкової військової служби), осіб рядового і начальницького складу, утримується у розмірі 2,6 % грошового забезпечення.

Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України «Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей» від 20.12.91 р. № 2011-XII до складу грошового забезпечення входять:

— посадовий оклад;

— оклад за військовим званням;

— щомісячні додаткові види грошового забезпечення (підвищення посадового окладу, надбавки, доплати, винагороди, які мають постійний характер, премії);

— одноразові додаткові види грошового забезпечення.

Складові грошового забезпечення військовослужбовців, осіб рядового і начальницького складу визначені постановою КМУ «Про упорядкування структури та умов грошового забезпечення військовослужбовців, осіб рядового і начальницького складу та деяких інших осіб» від 07.11.2007 р. № 1294.

Перелік додаткових видів грошового забезпечення військовослужбовців, осіб рядового і начальницького складу визначений у додатках 25 — 28 до зазначеної постанови.

При цьому суми грошової компенсації за неотримане речове майно військовослужбовців не віднесені до зазначеного переліку.

Враховуючи наведене, на суму грошової компенсації за неотримане речове майно ЄСВ не нараховується.

Оскільки зазначена виплата не є об’єктом для нарахування та утримання ЄСВ, то вона не відображається у таблиці 4 додатка 4 Звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування до органів Пенсійного фонду України, затвердженого постановою ПФУ від 08.10.2010 р. № 22-2.

Ольга ВІТКОВСЬКА, економіст-аналітик