З 1 січня обліковуємо запаси по-новому
За традицією щорічно на початку кожного нового року бухгалтери вивчають новації законодавства, які застосовуються з 1 січня. Не став винятком і 2014 рік.
Так, Мінфін наказом від 14.11.2013 р. № 947, який опубліковано на с. 26 цього номера нашої газети, затвердив Положення з бухгалтерського обліку запасів бюджетних установ, а також вніс зміни до Плану рахунків, Типової кореспонденції та Положення з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ.
Як бачимо, новин аж занадто: є що вивчати і в чому розбиратися. Тому давайте разом проаналізуємо новоспечені бухоблікові зміни.
Вікторія МАТВЄЄВА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Починаючи з минулого року, Мінфін серйозно зайнявся питаннями методології бухгалтерського обліку, казначейського обслуговування, складання звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів. І це не випадково. Адже необхідність прийняття нових документів зумовлена ст. 56 БКУ. Так, повноваження із затвердження нормативно-правових актів із ведення бухгалтерського обліку належать центральному органу виконавчої влади, який забезпечує формування державної бюджетної політики, тобто Мінфіну.
Тому налаштовуйте себе на те, що нормативно-правові акти з питань бухгалтерського обліку для бюджетних установ, затверджені Держказначейством, із часом будуть перевидані за підписом Мінфіну. При цьому слід віддати належне — Мінфін зробив свій внесок у процес удосконалення та реформування системи бухгалтерського обліку в бюджетній сфері. Яскравим прикладом такої роботи є документи, опубліковані в цьому номері нашої газети. Зокрема, Мінфін наказом № 947:
— затвердив нове Положення;
— уніс зміни до Плану рахунків, Типової кореспонденції та Положення № 611.
Мабуть, перше, на що варто звернути увагу, — це порядок набуття чинності наказом № 947. Річ у тім, що момент набуття чинності пунктами цього наказу припадає на різні дати.
Так, Положення набрало чинності з 01.01.2014 р. У зв’язку з цим із зазначеної дати втратила чинність Інструкція № 125, затверджена Держказначейством, якою бюджетні установи керувалися з 2001 року.
Інші пункти наказу, тобто зміни до Плану рахунків, Типової кореспонденції та Положення № 611, набрали чинності з 30.12.2013 р.
Насамперед детально розглянемо основні зміни в обліку запасів бюджетних установ.
Облік запасів
Починаючи з 01.01.2014 р. Положення, що прийшло на зміну Інструкції № 125, є для бюджетних установ основним документом, у якому визначені методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси.
Звертає на себе увагу нова структура Положення. Завдяки їй вимоги до обліку запасів у Положенні порівняно з Інструкцією № 125 згруповані в окремі розділи та виглядають більш структурованими.
Водночас Положення має й певні недоліки. Окремі норми цього документа сприймаються дещо складно, оскільки написані мовою Стандарту «Запаси» і незвичні для бухгалтера. У процесі розгляду матеріалу ми вкажемо на найбільш важливі моменти та спробуємо знайти точки дотику між Інструкцією № 125 та Положенням.
Розглянемо основні новації цього Положення.
1. Суттєво підкоригована термінологія, що використовувалася раніше в Інструкції № 125. Зауважимо, що визначення терміна «запаси» Мінфін запозичив зі Стандарту «Запаси», який повинен набрати чинності з 01.01.2015 р.
До речі, це не єдиний момент у Положенні, який Мінфін вирішив підглянути в цьому документі. Тому є всі підстави розглядати Положення як перехідний варіант між Інструкцією № 125 та згаданим Стандартом.
Для наочності порівняємо старе і нове визначення запасів.
Що таке запаси | |
в Інструкції № 125 | у Положенні |
Це оборотні активи в матеріальній формі, які належать установі та забезпечують її функціонування (або перебувають у процесі виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг) і будуть використані, як очікується, протягом одного року. Строк очікуваної експлуатації запасів установи встановлюється центральним органом виконавчої влади за відомчою підпорядкованістю або (якщо такі нормативні документи відсутні) установою самостійно в момент придбання запасу | Це активи, які: утримуються для подальшого продажу, безоплатного розподілу, передачі за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі звичайної діяльності установи для подальшого споживання; перебувають у формі сировини чи допоміжних матеріалів для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт, наданні послуг або для досягнення поставленої мети та/або задоволення потреб установи |
Як бачимо, нове визначення запасів у Положенні не містить жодних застережень щодо того, протягом якого часу установа планує використати такі активи. Також відсутня норма про те, що строк очікуваної експлуатації запасів може бути встановлено вищою за рівнем організацією або установа може самостійно встановити такий період.
Узагалі-то, ця норма Інструкції № 125 і раніше мала декларативний характер. Адже за весь час існування Інструкції № 125 так і не було прийнято уніфікованого нормативного документа, яким були б установлені строки очікуваної експлуатації запасів. Тому як раніше, так і зараз установи при придбанні запасів можуть самостійно визначати строки їх використання.
2. Класифікація запасів, передбачена Інструкцією № 125, залишилася незмінною. Так само, як і раніше, у складі запасів бюджетні установи обліковують:
— виробничі запаси;
— тварин на вирощуванні та відгодівлі;
— малоцінні та швидкозношувані предмети;
— матеріали і продукти харчування;
— готову продукцію;
— продукцію сільськогосподарського виробництва.
Така класифікація запасів, наведена в п. 3 Положення, відповідає назві рахунків, призначених для обліку таких активів у Плані рахунків. Проте в Положенні, на відміну від Інструкції № 125, не описана детальна характеристика кожної групи запасів у розрізі субрахунків. Чому? Річ у тім, що така інформація про субрахунки, призначені для обліку запасів, наведена в Плані рахунків.
3. Особливу увагу в Положенні приділено порядку визначення вартості запасів під час надходження та вибуття.
Так, у бухгалтерському обліку установи запаси відображають за балансовою вартістю, тобто за тією вартістю, яку відображають у Балансі. При цьому балансова вартість запасів може бути:
— первісною — це історична (фактична) вартість запасів, за якою вони оприбутковані на баланс установи;
— справедливою — це сума, за якою можна продати актив або сплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату;
— переоціненою — це вартість запасів після проведення переоцінки.
У Положенні встановлено новий механізм визначення первісної вартості запасів залежно від того, як саме запаси були отримані установою. Для наочності наведемо цю інформацію в таблиці:
Господарська операція | Вимоги до визначення первісної вартості |
Придбання запасів за грошові кошти | Первісна вартість такого активу визначається виходячи із суми грошових коштів, сплачених постачальнику (продавцю) з урахуванням норм пп. 8, 9 розд. II Положення |
Самостійне виготовлення (створення) запасів | Первісною вартістю такого об’єкта є виробнича собівартість |
Отримання запасів у результаті обміну на інші запаси | Первісною вартістю таких запасів є балансова вартість переданих запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів не суттєво відрізняється від їх справедливої вартості, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість на дату оприбутковування |
Безоплатне отримання запасів від інших установ або суб’єктів господарювання — юридичних та фізичних осіб | Первісною вартістю таких запасів є балансова вартість, за якою запаси обліковувалися у сторони, що передає. |
Отримання запасів у вигляді гуманітарної допомоги, подарунків, безповоротної допомоги |
Важливо! Придбаваючи запаси, зверніть увагу на те, що, як і раніше, не відносяться на збільшення первісної вартості запасів:
— витрати з наймання транспорту для перевезення запасів;
— суми ПДВ, сплачені при придбанні запасів;
— податки і збори, послуги та інші видатки, які сплачуються при придбанні запасів.
Ці видатки слід відносити на фактичні видатки.
Зазначимо кілька слів про особливу категорію запасів: тварин на вирощуванні та відгодівлі, готову продукцію, продукцію сільськогосподарського виробництва. Так, особливості формування їх балансової вартості залишилися колишніми і врегульовані пп. 4 — 7 розд. II Положення.
4. У Положенні залишилися без змін вимоги до організації обліку та документального оформлення операцій із запасами. Такий облік ведуть у бухгалтерській службі установи та на складі (матеріально відповідальна особа). При цьому для аналітичного обліку запасів бюджетні установи використовують Книги (картки) кількісно-сумового обліку, Книги складського обліку запасів, оборотні та накопичувальні відомості. Типові форми таких документів наведені в Інструкції № 130.
І хоча в Положенні немає прямого посилання на Інструкцію № 130, але оскільки цей документ на сьогодні є чинним, то вважаємо, що бюджетні установи мають усі підстави ним керуватися.
5. У Положенні так само, як і в Інструкції № 125, визначено, що первісна вартість запасів може бути змінена. Така зміна вартості запасів відбувається в разі їх переоцінки.
Основні вимоги до порядку переоцінки запасів залишилися колишніми. Всі норми, передбачені пп. 41, 42 Інструкції № 125, перекочували в окремий розд. IV Положення. Так, установи проводять переоцінку запасів на підставі:
— рішення керівника установи — якщо запаси морально застаріли, а також якщо їх первісна (переоцінена) вартість істотно відрізняється від аналогічних запасів, придбаних пізніше;
— вимог, передбачених законодавством (для цього мають бути прийняті спеціальні нормативно-правові акти).
Оскільки за весь час дії Інструкції № 125 так і не було прийнято жодного нормативно-правового акта, що регулює процес переоцінки, то фактично бюджетні установи проводять її виключно за самостійним рішенням, прийнятим керівником установи.
Мабуть єдине уточнення, що з’явилося в Положенні, полягає в такому: інформацію про зміну вартості запасів установи відображають у регістрах аналітичного обліку. Таке доповнення навряд чи можна назвати новиною. Адже взагалі-то бюджетні установи і раніше за результатами акта про зміну вартості запасів вносили відповідні зміни до регістрів бухгалтерського обліку.
6. Наступна група змін стосується порядку оцінки запасів при вибутті (списанні з балансу).
У Положенні визначені випадки, коли запаси бюджетних установ перестають вважатися активом та підлягають списанню з балансу. Так, причинами вибуття запасів вважаються:
1) продаж;
2) списання;
3) безоплатна передача;
4) нестача;
5) остаточне псування;
6) інші причини невідповідності критеріям визнання активом.
Звісно, саме з цих причин бюджетні установи і раніше, тобто в період дії Інструкції № 125, приймали рішення про списання запасів з балансу. Проте тепер ці підстави для списання запасів мають впорядкований вигляд.
Так само, як і Інструкція № 125, Положення пропонує установам при оцінці вибуття запасів для використання, виробництва, продажу та іншого вибуття застосовувати один зі способів оцінки:
— за балансовою вартістю;
— за середньозваженою вартістю.
При цьому метод оцінки запасів установа обирає самостійно. Проте для всіх одиниць запасів, що мають однакове призначення, може застосовуватися тільки один із зазначених методів оцінки. У п. 4 розд. I Положення уточнено, що одиницею аналітичного обліку запасів є їх найменування або однорідна група (вид). Інакше кажучи, при списанні одного і того ж виду запасів установа не може застосовувати різні методи оцінки.
Як свідчить практика, найчастіше установи для визначення вартості запасів, що вибувають, застосовують метод списання запасів за балансовою вартістю. Хоча цей метод списання і вимагає індивідуального обліку за кожним видом запасів, однак завдяки йому бухгалтер може достовірно визначити, за якою вартістю запаси, що вибувають, були зараховані на баланс.
А тепер розповімо про найцікавіші новації Положення, а саме про нові підходи до визначення балансової вартості запасів, що вибувають. Для наочності узагальнимо цю інформацію в таблиці.
Господарська операція | Вимоги до визначення балансової вартості запасів |
1 | 2 |
Продаж запасів (крім придбаних, виготовлених в попередніх роках) | Балансову вартість таких запасів відносять на витрати того періоду, в якому було нараховано пов’язаний із ними дохід |
Продаж запасів, придбаних чи виготовлених у попередніх роках | Балансову вартість таких запасів відносять на результати виконання кошторису |
Для цього в установі необхідно організувати облік запасів таким чином, щоб відокремити запаси, придбані в поточному та в попередніх роках. Як це краще зробити? Відповідь на це запитання ви знайдете в коментарі до листа Мінфіну від 05.11.2013 р. № 31-08400-02-27/32154 | |
Вибуття запасів не пов’язано з отриманням доходу, а саме розподілення, передання (за винятком внутрішнього переміщення, внутрівідомчої безоплатної передачі запасів) у межах уповноваженого органу | Балансову вартість таких запасів відносять на витрати в періоді їх вибуття |
Під уповноваженим органом розуміють орган, уповноважений управляти об’єктами державної або комунальної власності. | |
Безоплатна передача (отримання) запасів (крім МШП) у межах уповноваженого органу | Балансову вартість таких запасів до їх використання відображають як збільшення дебіторської заборгованості (зобов’язань) за розрахунками із внутрішнього переміщення (внутрівідомчої безоплатної передачі) запасів |
Списання використаних запасів (окрім МШП), отриманих у межах уповноваженого органу | Відображають як зменшення балансової вартості цих запасів та зобов’язань за розрахунками з їх внутрішнього переміщення (внутрівідомчої безоплатної передачі). |
Для обліку розрахунків, які виникають у процесі виконання кошторису між вищими за рівнем розпорядниками бюджетних коштів та підвідомчими їм установами, у Плані рахунків передбачені субрахунки 683, 684. | |
Часткове списання вартості запасів та всі втрати запасів | Визнають витратами того періоду, в якому відбувається часткове списання вартості запасів або виявлені втрати запасів |
Сторнування будь-якого часткового списання вартості запасів | Визнають як зменшення суми, визнаної витратами в тому періоді, в якому відбулося сторнування |
Запаси, використані для створення інших активів власними силами | Визнають витратами на створення цього активу |
Передача в експлуатацію МШП | Відображають як зменшення фонду в МШП. |
Згідно з Типовою кореспонденцією видачу МШП зі складу в експлуатацію незалежно від вартості відображають записом: Дт 441 — Кт 221. Особливості списання МШП Мінфін роз’яснював у листі від 12.11.2013 р. № 31-08420-07/23-3789/3429 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2013, № 47). | |
Списання МШП, не введених в експлуатацію, інструментів, виробничого, господарського інвентарю та інших запасів, що стали непридатними для подальшого використання | Списання здійснюють на підставі актів списання (якщо інший порядок списання не встановлено іншими нормативно-правовими актами) |
Згідно з Типовою кореспонденцією таку операцію відображають як зменшення фонду в МШП: Дт 441 — Кт 221. | |
Списання витраченого палива | Здійснюють виходячи з фактичної витрати палива, але не вище норм витрат, установлених для окремих марок автотранспорту. |
Для планування потреби у ПММ, контролю за їх витрачанням, ведення звітності, впровадження режиму економії та раціонального використання нафтопродуктів, а також з метою розробки питомих норм витрати палива підприємства, установи та організації використовують Норми витрат палива та мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Мінтрансу від 10.02.98 р. № 43 |
7. І ще про деякі зміни, внесені Положенням:
— у п. 8 розд. V Положення привертає увагу така фраза:
«Залежно від планової потреби в запасах та норм витрат центральним органом виконавчої влади за відомчою підпорядкованістю встановлюються ліміти, а за відсутності таких лімітів — установою самостійно».
Що хотів сказати в цьому пункті Мінфін?
Мабуть, ідеться про те, що установи для визначення потреби в тих чи інших видах запасів керуються затвердженими нормами (лімітами). Наприклад, такі ліміти встановлюють установам на придбання канцтоварів, палива, запчастин тощо. У ситуації, якщо такі норми (ліміти) не затверджено, установи мають право самостійно їх встановити. Щоб внести ясність до цього питання, ми направили відповідний запит до Мінфіну. Відповідь Мінфіну обов’язково буде опублікована на сторінках нашої газети;
— порядок бухгалтерського обліку необоротних активів, отриманих у вигляді гуманітарної допомоги, подарунка, безповоротної допомоги залишився без змін і описаний у розд. VI Положення.
Далі перейдемо до розгляду наступного блоку змін, унесених наказом № 947 до інших нормативно-правових актів.
Зміни до Плану рахунків
План рахунків доповнено новими субрахунками, призначеними для обліку коштів, які підлягають розподілу за видами загальнообов’язкового державного соціального страхування:
— 327 «Рахунки для обліку коштів, які підлягають розподілу за видами загальнообов’язкового державного соціального страхування» — обліковують кошти, які надійшли від сплати ЄСВ для подальшого розподілу (перерахування) за видами загальнообов’язкового державного соціального страхування та при настанні відповідних умов підлягають поверненню;
— 673 «Розрахунки за коштами, які підлягають розподілу за видами загальнообов’язкового державного соціального страхування» — відображають розрахунки за коштами, які надійшли від сплати ЄСВ для подальшого розподілу (перерахування) за видами загальнообов’язкового державного соціального страхування.
У зв’язку з цим Типову кореспонденцію доповнено бухгалтерськими записами щодо зарахування коштів, які надійшли від сплати ЄСВ, та розподілу цих сум (пп. 3.42, 3.43).
Зміни до Типової кореспонденції
Типову кореспонденцію доповнено бухгалтерськими записами з погашення кредиторської заборгованості за загальним фондом, яка утворилася в минулих роках, якщо установа погашає таку заборгованість за рахунок спеціального фонду (власних надходжень та інших надходжень спеціального фонду (фінансовими казначейськими векселями)).
До речі, тим, кого цікавлять питання виникнення кредиторської заборгованості, її обліку та списання, рекомендуємо ознайомиться з матеріалом фахівця Держфінінспекції «Облік кредиторської заборгованості» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2013, № 42).
У новій редакції викладено кореспонденцію з надходження сум допомоги по тимчасовій непрацездатності, що виплачується за рахунок коштів ФССТВП.
У результаті тепер операції з нарахування, надходження та виплати допомоги по тимчасовій непрацездатності бюджетні установи повинні відображати такими бухгалтерськими записами:
№ з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | |
Дт | Кт | ||
1 | 2 | 3 | 4 |
1 | Нараховано суму допомоги по тимчасовій непрацездатності за рахунок коштів установи | 801, 802, 811 — 813 | 661 |
2 | Нараховано суму допомоги по тимчасовій непрацездатності, | 365 | 661 |
3 | Отримано від ФССТВП на рахунок установи грошові кошти для виплати працівникам допомоги по тимчасовій непрацездатності | 328 | 365 |
Таким чином, кошти ФССТВП, що надходять на спеціальний рахунок для виплати лікарняних, бюджетна установа — страхувальник повинна зараховувати на субрахунок 328 «Інші рахунки в казначействі».
Крім того, незначні коригування внесені до пп. 6.8, 6.10 і 6.12 Типової кореспонденції.
В обліку необоротних активів є зміни
Ура, Мінфін урахував наші зауваження!
Річ у тім, що після уважного вивчення наказу Мінфіну «Про затвердження деяких нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку бюджетних установ» від 26.06.2013 р. № 611 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2013, № 30) виникла низка запитань, які цікавили весь бухгалтерський загал. Щоб розставити всі крапки над «і», редакція нашої газети направила їх до Мінфіну.
Як бачимо, Мінфін не залишився до них байдужим. Більше того, є всі підстави говорити про те, що завдяки наказу № 947 усунено «білі плями» у Положенні № 611.
Розглянемо ці питання.
1. Відомо, що для організації обліку та забезпечення контролю за збереженням необоротних активів кожному об’єкту необоротних активів присвоюють індивідуальний інвентарний номер. Ця вимога передбачена в п. 1.10 Положення. Проте в Положенні № 611 був відсутній опис порядку присвоєння інвентарних номерів об’єктам основних засобів.
Тепер завдяки внесеним змінам цю процедуру врегульовано в п. 1.10 Положення № 611. Загалом, основні правила присвоєння інвентарних (номенклатурних) номерів перекочували з Інструкції № 64, тому немає необхідності детально на них зупинятися.
Однак є й нові моменти, а саме:
— інвентарні (номенклатурні) номери, які присвоєні об’єктам необоротних активів, зберігають за ними на весь період їх перебування в цій установі;
— номери інвентарних (номенклатурних) об’єктів, які вибули чи ліквідовані, не повинні присвоюватись іншим об’єктам, які заново надійшли до установи протягом 3 років.
2. У новій редакції викладено окремі норми п. 3.2 розд. III і п. 4.2 розд. VI Положення № 611.
Суть доповнень полягає в такому: при безоплатній передачі основних засобів та нематеріальних активів їх передають разом з первинними документами або обліковими регістрами чи їх копіями. Тобто раніше потрібно було передавати тільки оригінали таких документів, а зараз дозволили передавати копії. Також можуть передаватись інші документи, що підтверджують вартість таких об’єктів.
3. З’явилося важливе уточнення, що стосується нарахування зносу на основні засоби та нематеріальні активи, які установа передає безоплатно. На такі об’єкти знос нараховують у місяці їх передання за повну кількість календарних місяців їх перебування в експлуатації. Ця норма передбачена тепер у п. 8.9 розд. VIII Положення № 611.
4. До Норм зносу на необоротні активи бюджетних установ (додаток до Положення № 611) додано об’єкти, що обліковуються на субрахунку 115 «Тимчасові нетитульні споруди». І встановлено, що для таких об’єктів норма нарахування зносу становить 20 %, а строк їх корисного використання — 20 років.
Нормативні документи
БКУ — Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.
План рахунків — План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затверджений наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611.
Типова кореспонденція — Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями бюджетних установ, затверджена наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611.
Положення № 611 — Положення з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затверджене наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611.
Положення — Положення з бухгалтерського обліку запасів бюджетних установ, затверджене наказом Мінфіну від 14.11.2013 р. № 947.
Інструкція № 64 — Інструкція з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затверджена наказом Держказначейства від 17.07.2000 р. № 64.
Інструкція № 125 — Інструкція з обліку запасів бюджетних установ, затверджена наказом Держказначейства від 08.12.2000 р. № 125.
Інструкція № 130 — Інструкція про складання типових форм обліку та списання запасів бюджетних установ, затверджена наказом Держказначейства від 18.12.2000 р. № 130.
Стандарт «Запаси» — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 123 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202.
Наказ № 947 — наказ Мінфіну «Про затвердження Положення з бухгалтерського обліку запасів бюджетних установ та внесення змін до деяких нормативно-правових актів з бухгалтерському обліку бюджетних установ» від 14.11.2013 р. № 947.