Це запитання є абсолютно закономірним, особливо беручи до уваги офіційний індекс інфляції за 2014 рік — 124,9 %. А як ми пам’ятаємо, раніше саме значення цього показника було визначальним для проведення або непроведення індексації необоротних активів. Зокрема, індексація вартості необоротних активів здійснювалася у разі, якщо коефіцієнт індексації перевищував одиницю (індекс інфляції перевищував 110 %).
Нагадаємо, що основним нормативним документом, який регулював питання індексації необоротних активів у бюджетних установах, було Положення з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затверджене наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611 (далі — Положення № 611). А безпосередньо порядок проведення індексації вартості груп необоротних активів визначався п.п. 146.21 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ).
З 1 січня 2015 року Положення № 611 втратило свою чинність на підставі п. 2 наказу Мінфіну «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку» від 25.11.2014 р. № 1163. Поруч із цим починаючи з нового року з ПКУ зникла і норма, яка надавала платникам податку на прибуток право щорічно проводити індексацію вартості основних засобів.
На зміну Положенню № 611 прийшло НП(С)БО 121 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202 (далі — НП(С)БО 121). Проте в останньому навіть найменшої згадки про індексацію необоротних активів немає. Відтак з 1 січня 2015 року проводити щорічну індексацію вартості груп необоротних активів не потрібно.
З цим розібралися. Однак постає запитання: як бути, якщо балансова вартість об’єкта основних засобів значною мірою відрізняється від його реальної ринкової вартості, скажімо, у зв’язку з розвитком інфляційних процесів? Ситуація цілком реалістична. І вирішити її можна шляхом переоцінки первісної вартості та суми зносу об’єкта основних засобів.
Власне поняття переоцінки необоротних активів для бухгалтерів бюджетних установ не нове. Так, питанню зміни вартості необоротних активів та їх переоцінці був присвячений розд. VII Положення № 611. Але якщо раніше порядок переоцінки необоротних активів для бюджетних установ був досить розмитим і повсякчас викликав запитання, то нині він набув більшої конкретизації і чіткості.
На сьогодні методологічні засади формування в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності інформації щодо переоцінки основних засобів визначені в розд. ІІІ НП(С)БО 121. Водночас Мінфін деталізував норми НП(С)БО 121 у Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору, затверджених наказом від 23.01.2015 р. № 11 (далі — Методичні рекомендації).
Отже, бюджетні установи відповідно до п. 3 розд. ІІІ НП(С)БО 121 можуть переоцінювати об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість суттєво відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. При цьому порогом суттєвості є 10-відсоткове відхилення залишкової вартості від справедливої вартості об’єкта основних засобів.
Зауважимо, що під справедливою вартістю розуміють суму, за якою можна продати актив або оплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату (п. 4 розд. І НП(С)БО 121). Інакше кажучи, це ринкова вартість об’єкта основних засобів на конкретну дату. Але хто має визначати цю вартість та на підставі чого слід це робити — поки що залишається під питанням.
Проте безпосередньо переоцінці необоротних активів має передувати погодження рішення з цього приводу з органом, уповноваженим управляти об’єктами державної (комунальної) власності, якщо такий визначено. Ця вимога зафіксована в п. 3 розд. ІІІ НП(С)БО 121.
Увага! Установи нижчого рівня обов’язково погоджують рішення щодо проведення переоцінки з установою вищого рівня за відомчою підпорядкованістю. А бюджетні установи подвійного підпорядкування зобов’язані погоджувати рішення з приводу переоцінки з установою вищого рівня, яка затверджує кошторис (п. 1 розд. VII Методичних рекомендацій).
Варто також мати на увазі: якщо виникає потреба у переоцінці одного з об’єктів основних засобів, то одночасно слід проводити переоцінку всіх об’єктів відповідної групи основних засобів.
Важливо! Малоцінні необоротні матеріальні активи та бібліотечні фонди, амортизація вартості яких здійснюється за методом «50 % / 50 %» (амортизація у розмірі 50 % первісної вартості нараховується в першому місяці передачі у використання та решта 50 % — у місяці вилучення з активів), переоцінці не підлягають.
Далі поговоримо про порядок визначення переоціненої первісної вартості та суми зносу об’єкта основних засобів. Зокрема, ці показники обчислюють шляхом множення відповідно первісної вартості і суми зносу такого об’єкта на індекс переоцінки. У свою чергу, індекс переоцінки визначають діленням справедливої вартості об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.
Якщо ж залишкова вартість об’єкта дорівнює нулю, то його переоцінену залишкову вартість визначають додаванням справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (переоціненої) вартості. Сума зносу об’єкта при цьому залишається незмінною. До речі, для об’єктів, які продовжують використовуватися, одночасно слід визначати і їх ліквідаційну вартість. Такий порядок визначення переоцінки передбачений п. 5 розд. ІІІ НП(С)БО 121 та п. 4 розд. VII Методичних рекомендацій./p>
Дані про переоцінку (зміна вартості і суми зносу) обов’язково мають знайти своє відображення у регістрах аналітичного обліку основних засобів. Причому суму дооцінки залишкової вартості основних засобів слід відносити на збільшення капіталу в дооцінках, а суму уцінки — до складу витрат звітного періоду.
Зверніть увагу ще на такі два нюанси (п. 8 розд. ІІІ НП(С)БО 121):
1) якщо дооцінці передувала уцінка основних засобів, то сума такої дооцінки визнається доходами установи у сумі, що не перевищує суми попередньої уцінки. Суму такого перевищення слід зараховувати до капіталу в дооцінках звітного року;
2) якщо уцінці передувала дооцінка основних засобів, то суму такої уцінки відносять на зменшення капіталу в дооцінках, але не більше суми дооцінки. А різницю між сумою уцінки і дооцінки включають до складу витрат звітного періоду.
При відображенні на рахунках бухгалтерського обліку операцій з переоцінки необоротних активів насамперед слід керуватися Типовою кореспонденцією субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями бюджетних установ, затвердженою наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611 (пп. 1.11 — 1.14).
Одним із ключових моментів щодо переоцінки необоротних активів також є періодичність її проведення. Пам’ятайте, що переоцінку об’єктів основних засобів слід здійснювати з такою регулярністю, щоб їх залишкова вартість на дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої.
Зрештою, порядок проведення переоцінки вартості необоротних активів ми з’ясували. Та не зрозумілим залишається, хто ж має здійснювати переоцінку. Адже про постійно діючу комісію, яка б займалася цим, ані в НП(С)БО 121, ані в Методичних рекомендаціях — жодного слова. Водночас у випадку переоцінки основних фондів у цілях бухгалтерського обліку абз. 7 ч. 2 ст. 7 Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-ІІІ (далі — Закон № 2658) передбачено обов’язкове проведення оцінки суб’єктом оціночної діяльності. Натомість Фонд держмайна свого часу у листі від 01.10.2013 р. № 10-36-12442 дійшов висновку, що бюджетні установи можуть самостійно проводити переоцінку вартості необоротних активів (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2014, № 40). Однак тоді Фонд держмайна у своїх роз’ясненнях опирався на діючі у 2013 році нормативно-правові акти. Нині ж більшість із них утратили чинність. Тож нам залишається чекати офіційних пояснень із цього приводу від уповноважених органів.
Щоб остаточно розібратися з відмінностями між індексацією та переоцінкою вартості необоротних активів, пропонуємо вашій увазі таблицю-порівняння:
Порівняння основних вимог до проведення індексації та переоцінки вартості необоротних активів
| Вимоги до проведення | Індексація необоротних активів (як було) | Переоцінка необоротних активів (як стало) |
| 1 | 2 | 3 |
| 1. Підстава для проведення | Індексація первісної вартості груп необоротних активів проводиться у разі, якщо коефіцієнт індексації (див. п. 3 цієї таблиці) перевищує одиницю (тобто якщо річний індекс інфляції більше 110 %). Така вимога була передбачена п.п. 146.21 ПКУ* | Переоцінку об’єкта основних засобів проводять у разі, якщо залишкова вартість такого об’єкта суттєво (на 10 % і більше) відрізняється від його справедливої вартості (п. 3 розд. ІІІ НП(С)БО 121) |
| 2. Строки проведення | Індексація первісної (переоціненої) вартості груп необоротних активів (крім об’єктів житлового фонду) проводиться протягом I кварталу наступного звітного року (п. 7.3 Положення № 611**) | Не визначено |
| 3. Порядок розрахунку | Індексація проводиться відповідно до коефіцієнта індексації, який визначається за формулою: Кі = [I(а - 1) - 10] : 100,, де І(а - 1) — індекс інфляції року, за результатами якого проводиться індексація. При проведенні індексації одночасно індексується сума зносу, нарахованого на необоротні активи, що склалася на момент проведення індексації (п.п. 146.21 ПКУ*). Проіндексована первісна вартість об’єкта та сума зносу розраховуються за формулами: Проіндексована вартість = Первісна вартість х Кі; Проіндексована сума зносу = Сума нарахованого зносу х Кі | Переоцінена первісна вартість та сума зносу об’єкта основних засобів визначаються множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об’єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість: Іп = Вс : Вз, де Вс — справедлива вартість об’єкта; Вз — залишкова вартість об’єкта. ВВідповідно формули розрахунку переоціненої первісної вартості об’єкта та суми зносу матимуть такий вигляд: Переоцінена вартість = Первісна (відновлювальна) вартість х Іп; Переоцінена сума зносу == Сума нарахованого зносу х Іп. |
| 3. Порядок розрахунку |
| Якщо залишкова вартість об’єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об’єкта. При цьому для об’єктів, що продовжують використовуватися, обов’язково визначається ліквідаційна вартість (п. 5 розд. ІІІ НП(С)БО 121) |
| 4. Хто проводить | Індексацію необоротних активів установ проводить постійно діюча комісія, яка призначається наказом керівника установи щорічно і діє протягом року у складі: — керівника або заступника (голови комісії); — головного бухгалтера або його заступника (в установах, у яких бухгалтерська служба не утворюється, спеціаліста, на якого покладено виконання обов’язків бухгалтерської служби), працівника централізованої бухгалтерії (в установах, які обслуговуються централізованими бухгалтеріями); — особи, на яку покладено відповідальність за збереження необоротних активів; — інших посадових осіб (на розсуд керівника установи) (п. 7.4 Положення № 611**) | Переоцінку об’єктів основних засобів мають здійснювати суб’єкти оціночної діяльності***: — суб’єкти господарювання — зареєстровані в установленому законодавством порядку фізичні особи, а також юридичні особи незалежно від їх організаційно-правової форми та форми власності, які здійснюють господарську діяльність, у складі яких працює хоча б один оцінювач, та які отримали сертифікат суб’єкта оціночної діяльності відповідно до цього Закону; — органи державної влади та органи місцевого самоврядування, які отримали повноваження на здійснення оціночної діяльності в процесі виконання функцій з управління та розпорядження державним майном та (або) майном, що є у комунальній власності, та у складі яких працюють оцінювачі (ст. 5 і 7 Закону № 2658) |
| 5. Порядок відображення в бухгалтерському обліку | Відомості про зміну первісної вартості та суми зносу необоротних активів заносять до регістрів аналітичного обліку. Інформацію про зміну первісної вартості та суму нарахованого зносу відображають в Інвентарній картці обліку основних засобів у бюджетних установах за формою № ОЗ-6 (бюджет) | |
| Результат дооцінки вартості необоротних активів після проведення індексації відносять на збільшення фонду в необоротних активах за їх видами, а результат уцінки — на зменшення фонду в необоротних активах | Суму дооцінки залишкової вартості основних засобів слід відносити на збільшення капіталу в дооцінках, а суму уцінки — до складу витрат звітного періоду (п. 7 розд. ІІІ НП(С)БО 121) | |
| * Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI, у редакції від 25.12.2014 р. ** Положення з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затверджене наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611, у редакції від 02.04.2014 р. *** Оскільки на сьогодні відсутні роз’яснення, які б спростували вимогу ст. 7 Закону № 2658 щодо обов’язкового проведення переоцінки необоротних активів суб’єктами оціночної діяльності, вважаємо за доцільне керуватися нормами чинного законодавства. | ||
