Зелені насадження вартістю до 6000 грн.: ОЗ чи МНМА

Запитання справді цікаве. А скільки думок вже висловлено з цього приводу… Та й досі немає єдиної і щонайважливіше — офіційної — точки зору. Тож давайте розбиратися, що й до чого. При цьому будемо відштовхуватися виключно від норм чинного законодавства. Жодних здогадок і припущень.

Отже, якщо коротко і по суті, то багаторічні насадження слід обліковувати у складі основних засобів (далі — ОЗ). А як же вартісний критерій? Незалежно від вартості. Чому? Зараз пояснимо детальніше.

Передусім звернемося до нормативного документу, основоположного у питання обліку необоротних активів, — Національного положення (стандарту) в державному секторі 121 «Основні засоби», затвердженого наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202 (далі — НП(С)БО 121). І відповідно до п. 3.1.7 цього Положення багаторічні насадження та плодоносні рослини належать до ОЗ. Водночас в абз. 42 п. 1.1 розд. ІІ Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів суб’єктів державного сектору, затверджених наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. № 11 (далі — Методрекомендації), деталізовано склад підгрупи «багаторічні насадження». Зокрема, сюди входять:

— штучні багаторічні насадження незалежно від їх віку;

— насадження всіх видів (дерева та кущі), озеленювальні та декоративні насадження на вулицях, площах, в парках, садах, скверах, на території установ, у дворах житлових будинків, живі огорожі, снігозахисні та полезахисні смуги, насадження для укріплення пісків і берегів річок, яро-балочні насадження тощо;

— штучні насадження ботанічних садів та інших науково-дослідних установ та навчальних закладів для наукових цілей та інші штучні багаторічні насадження.

Чому це так суттєво? Тому що багаторічні насадження, які не досягли експлуатаційного віку, не підлягають амортизації (п. 2 розд. IV НП(С)БО 121). А от після досягнення ними повного розвитку слід нараховувати амортизацію на загальних підставах із застосування прямолінійного методу. Типові строки корисного використання багаторічних насаджень за їх видами наведено у п. 6 додатку 1 до Методичних рекомендацій щодо облікової політики суб’єкта державного сектору, затверджених наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. № 11.

Тепер про вартісний критерій. Так, предмети вартістю 6000 грн. (без ПДВ) і менше, зі строком експлуатації понад один рік, зараховують до складу малоцінних необоротних матеріальних активів (далі — МНМА). На це вказує абз. 2 п.п. 3.2.3 НП(С)БО 121. Причому із п. 1.2. розд. ІІ Методрекомендацій випливає, що цей критерій стосується насамперед предметів виробничого призначення, господарського інвентарю, обладнання та інших малоцінних необоронних предметів. Тоді як чинне законодавство не містить жодної вказівки щодо необхідності його застосування до інших необоротних матеріальних активів (музейних фондів, бібліотечних фондів, білизни, постільних речей, одягу, взуття тощо) чи ОЗ (у тому числі й багаторічних насаджень). Хоча й прийнято вважати, що 6000 грн. — це такий собі універсальний показник для віднесення тих чи інших активів до складу ОЗ або МНМА. Але це не зовсім так. Насправді ж ця вартісна межа потрібна, щоб правильно відобразити в обліку такі об’єкти, як: обладнання (обчислювальна техніка, оргтехніка, медичне, спортивне обладнання, музичні інструменти, відео-, аудіо-, радіоапаратура, побутова техніка тощо), інструменти (електродрилі, фарбопульти, електровібратори, гайковерти тощо), господарський інвентар (меблі, килими, портьєри тощо).

Більше того, вимогу щодо застосування принципу превалювання сутності над формою ніхто не відміняв (ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV). Тобто всі господарські операції слід відображати в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Отже, зарахування багаторічних насаджень вартістю до 6000 грн. до МНМА є щонайменше безпідставним. Такий порядок обліку цих об’єктів не передбачено жодним нормативним документом. Якщо ж ви все таки оприбуткували висаджені дерева як МНМА, тоді необхідно виправити помилку і зарахувати їх до складу ОЗ. Нагадаємо, що минулорічні помилки (за попередні звітні періоди) коригують способом сторно на підставі бухгалтерської довідки. Це прописано у п. 4.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88.

Щодо відображення багаторічних насаджень на рахунках бухобліку, то Порядком застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затвердженим наказом Мінфіну від 29.12.2015 р. № 1219 (далі — Порядок № 1219), для цього призначено субрахунок 1017 «Тварини та багаторічні насадження». Саме на цьому субрахунку слід обліковувати довгострокові біологічні активи, не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю, та плодоносні рослини, пов’язані із сільськогосподарською діяльністю. У межах субрахунку 1017 доцільно відкривати аналітичні рахунки за віковими групами та видами насаджень. Наприклад:

1017/1 — «Молоді багаторічні насадження»;

у тому числі: 1017/1/1 — «Насадження липи»;

1017/1/2 — «Насадження клену»;

1017/1/3 — «Насадження ялини» тощо;

1017/2 — «Дорослі багаторічні насадження»;

у тому числі: 1017/2/1 — «Насадження липи»;

1017/2/2 — «Насадження клену»;

1017/2/3 — «Насадження ялини» тощо.

До речі, з урахуванням абз. 3, 4 п. 1 розд. ІІ НП(С)БО 121, одиницею обліку багаторічних насаджень можуть бути як окремі дерева, кущі тощо (у штуках), так і види насаджень («Сад яблуневий», «Липова алея» тощо у одиницях площі). Але не забудьте зазначити обраний вами підхід у наказі про організації бухобліку установи, а перелік аналітичних рахунків — у робочому плані рахунків.

Також Порядком № 1219 передбачено обліковувати саджанці (покупні й власного вирощування) на субрахунку 1517 «Сировина і матеріали». Тобто саджанці дерев та кущів віком до одного року до моменту їх висаджування доцільно відображати у складі запасів. Після висаджування їх вартість відносимо (списуємо) на капітальні вкладення до багаторічних насаджень.

У контексті розгляду цього питання неможливо не згадати про порядок формування первісної вартості багаторічних насаджень. Зокрема, тут діють загальні для всіх ОЗ правила (п. 5 розд. ІІ НП(С)БО 121). Таким чином, до первісної вартості багаторічних насаджень слід включати витрати на придбання саджанців (з урахуванням ПДВ) та їх транспортування, а також витрати на закладання.

Це означає, що всі витрати на вирощування молодих насаджень (підживлення, захист від шкідників і хвороб, формувальне та санітарне обрізання тощо) також слід відносити на збільшення їх первісної вартості. Робити це потрібно щорічно аж до моменту досягнення ними продуктивного віку.

Проте відображення операцій у бухобліку — це один із заключних етапів. Тоді як першочерговим завданням є правильне планування та здійснення видатків. Тож далі поговоримо про застосування КЕКВ. Зокрема, видатки на придбання багаторічних насаджень (плодово-ягідних дерев, кущів, озеленювальних і декоративних насаджень для облаштування територій установ, дворів будинків, вулиць, площ, садів), які передбачають виникнення необоротних активів, слід проводити за КЕКВ 3110 «Придбання обладнання і предметів довгострокового користування». Такою є вимога п.п. 20 п.п. 3.1.1 Інструкції щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженої наказом Мінфіну від 12.03.2012 р. № 333. Водночас витрати на придбання квіткової продукції, декоративних насаджень, однолітніх озеленювальних насаджень та саджанців для багаторічних насаджень передбачено здійснювати за КЕКВ 2210 «Предмети, матеріали, обладнання та інвентар». Але це стосується лише купівлі саджанців віком до одного року і за умови, що це не передбачає придбання необоротних активів. Вказівку на це містить п.п. 11 п.п. 2.2.1 згаданої Інструкції.

Таким чином, якщо ви плануєте придбати саджанці дерев або кущів віком до одного року, варто застосовувати КЕКВ 2210. Адже у цьому випадку фактично йдеться про садивний матеріал, який належить до запасів і аж ніяк не є об’єктом необоротних активів. Натомість видатки на придбання саджанців старше одного року слід планувати і здійснювати за КЕКВ 3110. До речі, у випадку коли згідно з договором до вартості саджанців (старше одного року) включено вартість послуг з їх доставки, висаджування тощо, тоді витрати на загальну суму проводимо за КЕКВ 3110.

Звісно, аби територію установи прикрашали «зелені красені й красуні», замало просто придбати і висадити саджанці. За ними потрібно довго й ретельно доглядати. І якщо цим будуть опікуватися працівники вашої установи, то не забудьте запланувати витрати на придбання всіх необхідних матеріалів (добрив, засобів захисту рослин, дрібного інвентарю тощо). Такі видатки слід проводити за КЕКВ 2210 (п.п. 6, 10 п.п. 2.2.1 Інструкції № 333). Якщо ж ви доручите цю справу професіоналам, тоді видатки на оплату їх послуг необхідно планувати за КЕКВ 2240 «Оплата послуг (крім комунальних)». На це вказує п.п. 11 п.п. 2.2.4 Інструкції № 333.

Тому нехай вас не бентежить, якщо до первісної вартості об’єкта необоротних активів входять витрати, проведені і за КЕКВ 3110, і за КЕКВ 2210, 2240 тощо. Наприклад, саджанці дерев можуть бути придбані за рахунок капітальних видатків (за КЕКВ 3110), а витрати на вирощування молодих насаджень — здійснені за рахунок поточних (за КЕКВ 2210, 2240). При цьому всі ці суми увійдуть до первісної вартості таких насаджень.

Інформація про первісну та ліквідаційну вартість багаторічних насаджень, строк їх корисного використання та будь-які зміни у вартості має знайти своє відображення у регістрі аналітичного обліку. Таким регістром є Інвентарна картка обліку тварин і багаторічних насаджень. Її типову форму затверджено наказом Мінфіну «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів суб’єктами державного сектору та порядку їх складання» 13.09.2016 р. № 818 (далі — наказ № 818). Окрім того, в інвентарній картці зазначають породу насаджень, кількість висаджених одиниць, розмір займаної ними площі, дату закладання тощо. Така картка відкривається бухгалтерською службою в одному примірнику.

У разі зміни вартості багаторічних насаджень роблять записи в інвентарній картці на підставі відповідних документів. Однак спеціального документа для оформлення введення в експлуатацію багаторічних насаджень чи збільшення їх первісної вартості законодавством не передбачено. Принаймні для бюджетних установ. Тому з цією метою можна застосовувати Акт введення в експлуатацію основних засобів за типовою формою, затвердженою наказом № 818. Водночас ніщо не заважає вам самостійно розробити форму акта, який би повністю враховував специфіку операцій з приймання-передачі багаторічних насаджень в експлуатацію. За основу можна взяти форму Акта приймання довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічних насаджень) і передачі їх в експлуатацію (форма № ДБАСГ-1). Останню затверджено наказом Мінагрополітики «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку довгострокових та поточних біологічних активів» від 21.02.2008 р. № 73 (ср. ). І як завжди, самостійно розроблену форму документа наводимо у додатку до наказу про облікову політику (про організацію бухобліку).

Акт введення (приймання-передачі) в експлуатацію багаторічних насаджень оформляється кілька разів, а саме:

— при щорічному зростанню вартості молодих насаджень на суму витрат на їх вирощування;

— при досягненні насадженнями ефективного віку.

Огляд, оцінку багаторічних насаджень та оформлення актів здійснює комісія, призначена керівником установи. В акті зазначають: найменування насаджень, їх оцінку, породу, вид, сорт, назву або номер ділянки, площу, рік посадки. Також доцільно відобразити в акті інформацію про довжину насаджень у погонних метрах, їх сортовий склад, кількість дерев (кущів) та навести схему посадки.

Далі переходимо до розгляду прикладів відображення операцій з багаторічними насадженнями на рахунках бухобліку. І спочатку покажемо, як виправити ситуацію з помилковим зарахуванням таких об’єктів до складу МНМА.

У регістрах бухобліку ці операції відображено таким чином:

А на завершення розглянемо, як же правильно обліковувати витрати на придбання саджанців та їх вирощування.

Приклад заповнення акта наведено нижче.

Багаторічні насадження зараховано до складу ОЗ на окремий аналітичний рахунок 1017/1 «Молоді багаторічні насадження». При оприбуткуванні насаджень було відкрито Інвентарну картку обліку тварин і багаторічних насаджень за типовою формою.

У квітні 2018 року для догляду за насадженнями клену було придбано мінеральні добрива та отрутохімікати на суму 850 грн. Роботи з унесення добрив та оброблення насаджень від шкідників і хвороб провели працівники установи.

Для відображення цих операцій у регістрах бухобліку зроблено записи, наведені в таблиці нижче.

І наостанок нагадаємо: зелені насадження — це елемент об’єктів благоустрою. Вказівку на це містить п. 2 ч. 1 ст. 21 Закону України «Про благоустрій населених пунктів» від 06.09.2005 р. № 2807-IV. У свою чергу, підприємства, установи та організації зобов’язані утримувати в належному стані об’єкти благоустрою (їх частини), що перебувають у їх власності або користуванні (п. 1 ч. 2 ст. 18 зазначеного Закону).

Отже, облаштування (створення) зелених насаджень та догляд за ними є прямим обов’язком кожної установи. Та й погодьтеся: сховатися від літньої спеки у затінку дерев неабияк приємно, як і просто помилуватися їх красою. Тож саджайте і плекайте «зелених друзів», а вони віддячать вам сторицею.